“營改增”后企業(yè)運(yùn)費(fèi)的稅會(huì)處理分析

●金慧娟

“營改增”后企業(yè)運(yùn)費(fèi)的稅會(huì)處理分析

●金慧娟

營業(yè)稅改征增值稅從2012年1月1日在上海的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試行后，不斷進(jìn)行擴(kuò)圍，其中的交通運(yùn)輸業(yè)已在全國范圍內(nèi)實(shí)行增值稅制度，除了鐵路運(yùn)輸業(yè)。交通運(yùn)輸業(yè)的“營改增”對(duì)接受運(yùn)輸服務(wù)的企業(yè)在會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理上都有一定影響。文章從購銷業(yè)務(wù)的購進(jìn)方和銷售方兩個(gè)方面分析了“營改增”后企業(yè)運(yùn)費(fèi)的稅會(huì)處理，發(fā)現(xiàn)在不改變運(yùn)費(fèi)金額的情況下，企業(yè)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額雖然增加，但相應(yīng)的購貨成本或銷售費(fèi)用也增加了。

營改增 運(yùn)費(fèi) 稅會(huì)處理

一、問題背景

我國2011年開始決定對(duì)營業(yè)稅進(jìn)行改革，改革的主要內(nèi)容是部分原來征收營業(yè)稅的行業(yè)改征增值稅。本次稅費(fèi)改革分三步，首先，自2012年1月1日起在上海的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進(jìn)行營業(yè)稅改征增值稅的改革。其次，自2012年8月1日起，將交通服務(wù)業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的范圍由上海市分批擴(kuò)大至北京市、天津市、江蘇省、浙江省（含寧波市）、安徽省、福建省（含廈門市）、湖北省、廣東?。ê钲谑校┑?個(gè)?。ㄖ陛犑校５谌?，自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開始實(shí)施交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅改征增值稅。

本次“營改增”主要在原屬營業(yè)稅征稅范圍的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)展開。本次“營改增”在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。其中，提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的，稅率為17%；提供交通運(yùn)輸業(yè)和建筑業(yè)等稅率為11%；提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)除外）稅率為6%。試點(diǎn)期間增值稅的計(jì)稅方法包括一般計(jì)稅方法和簡易計(jì)稅方法，符合一般納稅人條件的可以申請(qǐng)成為一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票，進(jìn)行稅款的抵扣。本次納入“營改增”試點(diǎn)的交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)和管道運(yùn)輸服務(wù)，暫不包括鐵路運(yùn)輸。

二、運(yùn)費(fèi)處理的規(guī)定

根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額分成憑票抵扣和計(jì)算抵扣兩類。憑票抵扣指的是取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)專用的繳款證明書，計(jì)算抵扣是指運(yùn)費(fèi)和農(nóng)產(chǎn)品。實(shí)行“營改增”后，企業(yè)在購進(jìn)貨物時(shí)如果取得的是一般納稅人運(yùn)輸企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，則可以根據(jù)發(fā)票上的稅額進(jìn)行11%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣；如取得的是一般的運(yùn)費(fèi)發(fā)票，則按照運(yùn)費(fèi)金額乘以7%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可以進(jìn)行計(jì)算抵扣的運(yùn)輸費(fèi)用只包括運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金。銷售方在銷售貨物時(shí)，如支付了運(yùn)輸費(fèi)用，也可以按照規(guī)定憑票抵扣和計(jì)算抵扣。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)因購進(jìn)貨物發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)用，可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的部分計(jì)入增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，其余的運(yùn)輸費(fèi)用則計(jì)入購入貨物的成本。企業(yè)在銷售貨物時(shí)支付的運(yùn)輸費(fèi)用，如能取得增值稅專用發(fā)票也可以按照發(fā)票上的稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，如取得一般發(fā)票，則按發(fā)票上運(yùn)費(fèi)金額乘以7%的扣除率來抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

三、購進(jìn)方運(yùn)費(fèi)的稅會(huì)處理

購進(jìn)方的運(yùn)費(fèi)有兩種情況，一是取得運(yùn)費(fèi)的增值稅專用發(fā)票，二是取得運(yùn)費(fèi)的普通發(fā)票。下面舉例來說明。

（一）取得運(yùn)費(fèi)的增值稅專用發(fā)票

例1.甲公司（一般納稅人）從乙公司（一般納稅人）購入材料一批，價(jià)款10萬元，取得增值稅專用發(fā)票，稅額1.7萬元。運(yùn)費(fèi)由甲公司承擔(dān)，取得運(yùn)輸公司開具的增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款1萬元，稅款0.11萬元。貨款都已經(jīng)支付，材料也已運(yùn)到。

甲公司由于取得了原材料和運(yùn)費(fèi)的專用發(fā)票，發(fā)票經(jīng)過認(rèn)證后可以抵扣的增值稅就是18100元。

（二）取得運(yùn)費(fèi)的普通發(fā)票

例2.甲公司從乙公司購入材料一批，價(jià)款10萬元，取得增值稅專用發(fā)票，注明稅額1.7萬元，運(yùn)費(fèi)1萬元，由甲公司承擔(dān)，取得普通發(fā)票。貨款已付。

甲公司雖然也支付了運(yùn)費(fèi)，但是沒有取得運(yùn)費(fèi)的增值稅專用發(fā)票，所以進(jìn)項(xiàng)稅額只能按照發(fā)票上注明的運(yùn)費(fèi)金額乘以7%的扣除率計(jì)算抵扣。相比取得專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額少抵扣了400元 （1100元 -700元），但是購貨成本增加了 700元（110000-109300），因?yàn)槿〉迷鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票運(yùn)費(fèi)1萬元之外還要再支付1100元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

四、銷售方運(yùn)費(fèi)的稅會(huì)處理

企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)作為銷售方支付的運(yùn)費(fèi)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，但是價(jià)外收取的運(yùn)費(fèi)則作為價(jià)外費(fèi)用要征收增值稅銷項(xiàng)稅額，因此我們也分成兩種情況來說明。

（一）支付銷售時(shí)的運(yùn)費(fèi)

例3：丙公司銷售產(chǎn)品一批給丁公司，產(chǎn)品價(jià)款20萬元，開出增值稅專用發(fā)票，注明稅額3.4萬元。發(fā)生運(yùn)費(fèi)2萬元，由丙公司承擔(dān)，取得運(yùn)輸公司開具的增值稅專用發(fā)票，注明稅額0.22萬元。丙公司貨已發(fā)出，并收到了款項(xiàng)。

丙公司的賬務(wù)處理：

1.銷售貨物。

34000

2.支付運(yùn)費(fèi)。

在銷售方承擔(dān)運(yùn)費(fèi)的情況下，我們可以看到銷售方所承擔(dān)的運(yùn)費(fèi)增加了企業(yè)的銷售費(fèi)用，同時(shí)拿到了運(yùn)費(fèi)的專用發(fā)票，取得了可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額2200元。假設(shè)丙公司支付了運(yùn)費(fèi)，但是拿到的是運(yùn)費(fèi)的普通發(fā)票，上面的金額還是20000元，那么在會(huì)計(jì)處理的時(shí)候可以根據(jù)發(fā)票上的金額進(jìn)行7%的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅就是1400元（20000×7%），銷售費(fèi)用則是18600元。

（二）收取銷售時(shí)的運(yùn)費(fèi)

例4：丙公司銷售產(chǎn)品一批給丁公司，產(chǎn)品價(jià)款20萬元，開出增值稅專用發(fā)票，注明稅額3.4萬元。并向丁公司收取了20000元的運(yùn)費(fèi)，負(fù)責(zé)把產(chǎn)品運(yùn)到丁公司。丙公司貨已發(fā)出，貨款已收到。

根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，企業(yè)在銷售貨物時(shí)價(jià)外收取的運(yùn)輸費(fèi)作為價(jià)外費(fèi)用要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額。因此，丙公司的銷項(xiàng)稅額為：

企業(yè)作為銷售方收取的運(yùn)費(fèi)在增值稅中是作為含稅銷售額要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，但是在會(huì)計(jì)中企業(yè)收取的運(yùn)費(fèi)是企業(yè)銷售費(fèi)用的沖減，這里的稅會(huì)處理是有差異的。

從上面的分析我們可以看出，“營改增”后企業(yè)的購銷業(yè)務(wù)中支付的運(yùn)費(fèi)如果和“營改增”前一樣的話，如上面例題所顯示仍然是20000元，且不含稅時(shí)，可多抵扣運(yùn)費(fèi)的4%（11%-7%），但是企業(yè)支付的運(yùn)費(fèi)的金額增加了。除了要支付不含稅的運(yùn)費(fèi)還要多支付11%的進(jìn)項(xiàng)稅額，所購進(jìn)貨物的成本或銷售費(fèi)用增加了運(yùn)費(fèi)金額的7%。

[本文系江蘇高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究基金資助項(xiàng)目《營業(yè)稅改征增值稅對(duì)文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)影響研究》（2014SJB482）階段性成果]

[1]全國注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.稅法（Ⅰ）.中國稅務(wù)出版社，2014

[2]中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).稅法.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2014

（作者單位：常州紡織服裝職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇常州 213000）

（責(zé)編：若佳）

F810.42

A

1004-4914（2014）12-110-02