論新形勢(shì)下我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度之構(gòu)建

(四川師范大學(xué) 法學(xué)院，成都 610066)

當(dāng)前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展面臨著環(huán)境污染加劇、資源緊缺和生態(tài)惡化三重困境，由此導(dǎo)致我國(guó)資源承載力、環(huán)境承載力以及生態(tài)承載力面臨著前所未有的巨大壓力。面對(duì)嚴(yán)峻的形勢(shì)，我國(guó)制定和實(shí)施了大量有關(guān)環(huán)境保護(hù)的法律法規(guī)等規(guī)范性文件，但收效欠佳，拖欠環(huán)保稅費(fèi)、違規(guī)排放污染物的現(xiàn)象屢禁不止。如：2013年，“太原市共有427戶企業(yè)拖欠排污費(fèi)1191.9萬(wàn)元，同時(shí)還發(fā)現(xiàn)大部分餐飲業(yè)、汽車4S店未進(jìn)行排污申報(bào)”[1]；同年11月，“陜西省榆林市要求長(zhǎng)慶油田繳納2009年7月至2012年3月期間在陜西榆林境內(nèi)開(kāi)采石油、天然氣水土流失補(bǔ)償費(fèi)7.4億元，以及1.1億元的罰款，并且凍結(jié)了長(zhǎng)慶油田23個(gè)銀行賬戶”[2]。這些狀況反映出我國(guó)現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅制結(jié)構(gòu)仍存在諸多不足之處，反映出自然資源要素稀缺、環(huán)境供求關(guān)系、生態(tài)破壞程度的環(huán)境保護(hù)稅法律制度尚未真正建立。對(duì)此，黨的十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》(以下簡(jiǎn)稱《決定》)指出：“深化稅收制度改革，完善地方稅體系，逐步提高直接稅比重?！涌熨Y源稅改革，推動(dòng)環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅?！边@對(duì)完善稅收制度、建立環(huán)境保護(hù)稅法律制度指明了前進(jìn)方向，有利于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、提高污染成本、限制排放，從而實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)、生態(tài)文明建設(shè)以及健全現(xiàn)代國(guó)家治理制度，具有重要而深遠(yuǎn)的意義。

一 環(huán)境保護(hù)稅概念解析

環(huán)境保護(hù)稅(Environmental Taxation)，西方學(xué)者稱之為生態(tài)稅(Ecological Taxation)、綠色稅(Green Tax)，我國(guó)有學(xué)者簡(jiǎn)稱為“環(huán)境稅”。目前學(xué)界對(duì)“環(huán)境保護(hù)稅”這一概念的釋義莫衷一是，筆者將關(guān)于“環(huán)境保護(hù)稅”、“環(huán)境稅”、“生態(tài)稅”、“綠色稅”等相關(guān)定義歸納如下。

(1)環(huán)境保護(hù)稅指“為實(shí)現(xiàn)一定生態(tài)保護(hù)目標(biāo)而對(duì)一切開(kāi)發(fā)、利用環(huán)境資源的單位和個(gè)人，按其對(duì)環(huán)境資源的開(kāi)發(fā)、利用、污染及破壞程度進(jìn)行征收的一種稅收”[3]。

(2)環(huán)境保護(hù)稅指“以環(huán)境保護(hù)為目的而采取的各種稅收措施或征收的各種稅”[4]112。

(3)環(huán)境保護(hù)稅“包括排放污染物稅，以及為了保護(hù)特定的環(huán)境資源而征收的稅收，以及政府采取的一些與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)措施的稅收手段”[5]。

(4)環(huán)境保護(hù)稅指“對(duì)開(kāi)發(fā)、利用環(huán)境資源的單位和個(gè)人，根據(jù)其開(kāi)發(fā)、利用環(huán)境資源的程度及其對(duì)環(huán)境污染的損害程度進(jìn)行稅款征收或減免的稅收制度”[6]。

(5)環(huán)境保護(hù)稅指“國(guó)家為了調(diào)控環(huán)境污染的區(qū)域范圍、程度，而對(duì)那些給環(huán)境造成污染的主體征收的一種稅種”[7]221。

學(xué)者之間由于研究視角不一，對(duì)環(huán)境保護(hù)稅這一概念解析也不完全一致，從而導(dǎo)致目前學(xué)界未形成統(tǒng)一的環(huán)境保護(hù)稅概念。對(duì)此，有學(xué)者提出，“在財(cái)稅領(lǐng)域的引入并強(qiáng)化法學(xué)分析的維度和視角，對(duì)于財(cái)稅政策和決策研究至關(guān)重要”[8]。環(huán)境保護(hù)稅既是財(cái)稅法學(xué)中“稅制結(jié)構(gòu)”下的一個(gè)經(jīng)濟(jì)學(xué)概念，同時(shí)又是稅法學(xué)中稅收法律制度研究的主要內(nèi)容之一。

綜上所述，筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)以法學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)雙重研究方法為基礎(chǔ)，側(cè)重稅收法律體系的構(gòu)建與完善，以稅收立法目的、立法原則、權(quán)利義務(wù)關(guān)系為主要內(nèi)容等法學(xué)基本范疇對(duì)環(huán)境保護(hù)稅進(jìn)行闡述。故，環(huán)境保護(hù)稅是指為促進(jìn)納稅人承擔(dān)環(huán)境保護(hù)義務(wù)，實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)和生態(tài)文明建設(shè)雙重目標(biāo)，國(guó)家根據(jù)一定法律程序，對(duì)自然資源的利用和保護(hù)征收的各種稅種和稅目的總稱。環(huán)境保護(hù)稅內(nèi)容包括：其一，專門性的環(huán)境污染稅，即國(guó)家為了限制污染，向污染者征收的一種專門稅收，其用途限于環(huán)境治理；其二，資源稅，即國(guó)家對(duì)自然資源的開(kāi)發(fā)和利用者征收的一種專門稅收，其目的是實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展；其三，其他與自然環(huán)境、環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種，如消費(fèi)稅、所得稅、增值稅等稅種。

二 新形勢(shì)下我國(guó)構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度的現(xiàn)實(shí)必要性分析

我國(guó)現(xiàn)行的環(huán)境治理手段主要包括行政手段和經(jīng)濟(jì)手段，無(wú)論是在理論層面還是實(shí)踐現(xiàn)狀，抑或從財(cái)政經(jīng)濟(jì)學(xué)和法學(xué)的視角來(lái)分析，這些治理手段不能滿足當(dāng)前全面深化改革、提升環(huán)境治理水平的總體要求?！稕Q定》指出“財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，同時(shí)明確“建設(shè)法治中國(guó)”與“加快財(cái)稅體制改革”并重。由此可見(jiàn)，新形勢(shì)下構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

第一，深化財(cái)稅體制改革是構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度的政治因素?！稕Q定》指出，當(dāng)前深化稅制改革的主要任務(wù)是：“建立規(guī)范的現(xiàn)代增值稅制度，進(jìn)一步發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)節(jié)功能，加快資源稅從價(jià)計(jì)征改革……開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，加強(qiáng)和改進(jìn)稅收優(yōu)惠政策設(shè)定，完善國(guó)稅、地稅征管體制?！笨梢?jiàn)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅具備現(xiàn)實(shí)的緊迫性，是深化財(cái)稅體制改革的主要任務(wù)之一。因此，要盡快將現(xiàn)行排污費(fèi)等環(huán)境污染費(fèi)改革為環(huán)境保護(hù)稅，從而推進(jìn)財(cái)稅體制改革向前發(fā)展。

第二，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式是構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度的經(jīng)濟(jì)因素。黨的十八大以來(lái)，“加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式”成為社會(huì)、學(xué)界普遍關(guān)注的議題。轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的主要內(nèi)容，即是由不可持續(xù)性發(fā)展轉(zhuǎn)變?yōu)榭沙掷m(xù)性發(fā)展、由粗放型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)榧s型經(jīng)濟(jì)、由高碳經(jīng)濟(jì)型轉(zhuǎn)變?yōu)榈吞冀?jīng)濟(jì)型、由忽略環(huán)境型轉(zhuǎn)變?yōu)榄h(huán)境友好型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變與生態(tài)環(huán)境保護(hù)是辯證統(tǒng)一的，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變更關(guān)注對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)以及自然資源的可持續(xù)利用。構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度，積極發(fā)揮環(huán)境保護(hù)稅的引導(dǎo)功能，有助于淘汰污染嚴(yán)重、資源浪費(fèi)、經(jīng)濟(jì)效益低下的落后產(chǎn)業(yè)，有助于推動(dòng)企業(yè)新能源、新材料、新工藝和節(jié)能技術(shù)的釆用，有助于環(huán)保產(chǎn)業(yè)、綠色產(chǎn)業(yè)等新興產(chǎn)業(yè)的發(fā)展壯大，從而加快推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變。

第三，建設(shè)法治中國(guó)、實(shí)現(xiàn)財(cái)稅法治化是構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度的法律因素。當(dāng)今，稅收法定主義得到越來(lái)越多國(guó)家的最高法——憲法的認(rèn)可，在其憲法文本中專門對(duì)稅收法治進(jìn)行了明確規(guī)定。如法國(guó)《第五共和國(guó)憲法》第三十四條第二款規(guī)定，“法律規(guī)定有關(guān)下列事項(xiàng)的準(zhǔn)則……各種性質(zhì)的賦稅的征稅基礎(chǔ)、稅率和征收方式”；《美國(guó)憲法》第一條第七款規(guī)定，“所有征稅議案應(yīng)首先由眾議院提出；但參議院可以如同對(duì)待其他議案一樣，提出修正案或?qū)π拚副硎举澩?；《新加坡共和?guó)憲法》第四十三條第二款規(guī)定，“凡作出(不論直接或間接地)以下規(guī)定的法案或修正案……，(1)制定或增加任何稅收，或者廢除、削減或豁免任何現(xiàn)行稅收者”；“馬來(lái)西亞、斯里蘭卡、印度尼西亞、約旦等國(guó)憲法均有類似規(guī)定”[9]。除此之外，多數(shù)法治國(guó)家或者地區(qū)、若干發(fā)展中國(guó)家先后制定了專門的環(huán)境保護(hù)稅法律。財(cái)稅法治化包含形式上的稅收法定主義和實(shí)質(zhì)上的稅收法定主義，前者強(qiáng)調(diào)稅收應(yīng)當(dāng)有法律依據(jù)，后者關(guān)注稅收法律規(guī)范的合憲性、正義性等法律價(jià)值。故，從法律價(jià)值的角度看，通過(guò)實(shí)施環(huán)境保護(hù)稅法，明確稅收機(jī)關(guān)和納稅人之間的稅收法律權(quán)利和義務(wù)，有助于協(xié)調(diào)法律主體之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，從而為我國(guó)財(cái)稅法治化奠定法治先例。

第四，生態(tài)文明建設(shè)是構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅法律制度的社會(huì)因素。稅收政策作為財(cái)政政策的有機(jī)組成部分，可以通過(guò)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅這一路徑來(lái)推動(dòng)我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)。其一，改革現(xiàn)行財(cái)稅制度是生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在要求，主要包括改革消費(fèi)稅、資源稅、車船使用稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等與環(huán)境相關(guān)的稅種。此外，可以開(kāi)征必要的環(huán)境保護(hù)稅新稅種，如能源稅、大氣污染稅(主要是碳稅和二氧化氯稅)、水污染稅、垃圾稅等。其二，通過(guò)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，讓環(huán)境污染者履行其保護(hù)環(huán)境的法定義務(wù)，自行承擔(dān)污染成本，并通過(guò)完善稅收優(yōu)惠政策，調(diào)動(dòng)行為人的環(huán)保積極性，從而為我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)奠定良好的外部環(huán)境。同時(shí)，開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅能夠籌集大量稅收收入以用于生態(tài)環(huán)境建設(shè)，以實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)和生態(tài)文明建設(shè)的雙重目標(biāo)。

三 我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅費(fèi)制度的現(xiàn)狀及困境

1.我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅費(fèi)制度的現(xiàn)狀及不足

第一，現(xiàn)行稅收體系中未規(guī)定專門的環(huán)境保護(hù)稅種，由此導(dǎo)致我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系缺乏明確性和規(guī)范性。國(guó)家通過(guò)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，目的是將其作為環(huán)境保護(hù)、自然資源可持續(xù)利用的有效財(cái)稅手段。相比環(huán)境直接管制措施，環(huán)境保護(hù)稅具備公平、高效、方便、簡(jiǎn)潔的優(yōu)勢(shì)，為當(dāng)今世界絕大多數(shù)法治國(guó)家所采用。我國(guó)目前并未開(kāi)征獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅，與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅收政策主要體現(xiàn)于其他稅目中，未能建立較為完善的專門以促進(jìn)生態(tài)保護(hù)為目標(biāo)的各稅種要素相互配合與協(xié)調(diào)發(fā)展的環(huán)境保護(hù)稅收制度。

第二，與自然環(huán)境、環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種在制度設(shè)計(jì)上缺陷重重。(1)目前我國(guó)環(huán)保相關(guān)產(chǎn)品的消費(fèi)稅稅率普遍較低，未能發(fā)揮對(duì)消費(fèi)行為的調(diào)節(jié)作用。一些屬于限制消費(fèi)、對(duì)生態(tài)環(huán)境危害較大的稀缺資源，其稅目稅率卻不高，如汽油、柴油消費(fèi)稅稅率過(guò)低，甚至一些產(chǎn)品未納入消費(fèi)稅的征稅范圍。(2)增值稅中與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅目減免計(jì)算方法過(guò)于繁多，在稅收征管監(jiān)督不力的情況下，多重減免方式易導(dǎo)致稅收流失。(3)《企業(yè)所得稅法》第二十七條第二款第三項(xiàng)、第三十三條、第三十四條對(duì)企業(yè)所給予的一些稅收優(yōu)惠政策雖然有明確規(guī)定，但是我國(guó)企業(yè)所得稅所規(guī)定的取得稅收優(yōu)惠政策的條件異?？量獭?yōu)惠期限過(guò)短、優(yōu)惠形式單一，且大多限于對(duì)排放的廢物利用采取直接減免等優(yōu)惠形式，而對(duì)綠色產(chǎn)業(yè)設(shè)備的投資抵免、加速折舊或免稅政策難以落實(shí)。除此之外，資源稅存在一定缺陷，對(duì)此有學(xué)者認(rèn)為，消費(fèi)稅在稅收功能定位上體現(xiàn)出“單一征收范圍過(guò)窄、計(jì)稅依據(jù)不合理”等瑕疵[10]。

第三，我國(guó)目前排污收費(fèi)制度已不符合社會(huì)變遷之需要，存在諸多弊病。其一，排污收費(fèi)制度立法價(jià)值存在錯(cuò)誤的利益導(dǎo)向，使得一些污染企業(yè)和個(gè)人認(rèn)為，只要交納相應(yīng)排污費(fèi)后，就可以無(wú)所顧忌地排放未經(jīng)處理過(guò)的廢物。其二，排污收費(fèi)制度的立法依據(jù)為《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》，該規(guī)范性文件僅為國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)，立法層次低且排污收費(fèi)體系極不規(guī)范，這降低了稅收對(duì)環(huán)境污染的控制力度，也難以對(duì)其進(jìn)行有效的監(jiān)督。其三，排污費(fèi)征收范圍過(guò)于狹窄。繳費(fèi)主體僅限于企業(yè)，使得大量的非企業(yè)排污主體被排除在外。在收費(fèi)項(xiàng)目上，《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》規(guī)定的收費(fèi)項(xiàng)目?jī)H包括污水、廢氣、超標(biāo)噪聲、固體廢物和危險(xiǎn)廢物等5類113項(xiàng)污染源收費(fèi)，而未將國(guó)際通行的危險(xiǎn)廢物、生活垃圾、生活廢水以及流動(dòng)污染源納入收費(fèi)范圍，且未將間接污染納入排污收費(fèi)制度之中。其四，違法法律責(zé)任與違法收益不匹配。根據(jù)《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》第二十一條之規(guī)定，對(duì)環(huán)境污染違法行為一概處以罰款1至3倍，但在現(xiàn)實(shí)執(zhí)法中，由于行政執(zhí)法自由裁量權(quán)過(guò)大，極易導(dǎo)致處罰不公。即使相對(duì)于3倍的環(huán)境污染處罰，企業(yè)的違法所得收益仍遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其處罰，造成大量企業(yè)在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)下寧可認(rèn)罰也不愿采取切實(shí)措施以治理污染。最后，排污費(fèi)征管難度大。由于排污費(fèi)征收立法層次低以及征收手段缺乏強(qiáng)制執(zhí)行力，導(dǎo)致大量排污企業(yè)存在拖欠排污費(fèi)的現(xiàn)象。

2.構(gòu)建我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度的困境

首先，深化財(cái)稅體制改革難度大，尤其體現(xiàn)在新稅種的確立上。筆者認(rèn)為，構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅體系必須著眼于當(dāng)前深化財(cái)稅體制改革這一新形勢(shì)之下。簡(jiǎn)言之，開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，即將對(duì)生態(tài)環(huán)境、自然資源的利用和保護(hù)造成負(fù)面影響的一切生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為均納入其征收范圍。故此次改革，尤其是環(huán)境保護(hù)稅這一新稅種的設(shè)立，涉及領(lǐng)域廣泛，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展影響巨大，制度設(shè)計(jì)難度大，環(huán)境保護(hù)任務(wù)艱巨。

其次，環(huán)境保護(hù)稅稅制設(shè)計(jì)及征收難度大，尤其表現(xiàn)為環(huán)境保護(hù)稅稅率設(shè)計(jì)與社會(huì)變遷的契合。目前，學(xué)者在討論環(huán)境保護(hù)稅稅率設(shè)計(jì)時(shí)，多從一般均衡模型這一理論層面設(shè)計(jì)次優(yōu)環(huán)境保護(hù)稅率。但是，我們看到環(huán)境保護(hù)稅在實(shí)際征收中還應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國(guó)國(guó)情，如社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、稅收征管現(xiàn)代化水平、污染物排放量、排污者利潤(rùn)與實(shí)際負(fù)擔(dān)能力、環(huán)境治理成本等外部因素。故，筆者認(rèn)為，通過(guò)科學(xué)合理的環(huán)境保護(hù)稅稅率設(shè)計(jì)來(lái)實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)稅稅制的優(yōu)化，在確保環(huán)境保護(hù)收入、實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)目標(biāo)的基礎(chǔ)上，最大限度地減低對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的負(fù)面影響。

最后，我國(guó)缺乏環(huán)境保護(hù)資金管理、使用方面的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。當(dāng)前，我國(guó)稅法理論研究多停留在稅收征管機(jī)制的完善，以求實(shí)現(xiàn)稅收征管的現(xiàn)代化、信息化和規(guī)范化，較少關(guān)注國(guó)外對(duì)稅收款項(xiàng)的市場(chǎng)化運(yùn)作。世界多數(shù)國(guó)家和地區(qū)對(duì)環(huán)境保護(hù)資金管理多采取基金方式，其做法是環(huán)境保護(hù)稅由稅務(wù)部門統(tǒng)一開(kāi)征，再納入生態(tài)基金或?qū)Ｓ没?，并全部用于環(huán)境保護(hù)與生態(tài)建設(shè)方面的開(kāi)支。

四 新形勢(shì)下我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度之構(gòu)建

首先，提高環(huán)境法治化水平。將環(huán)境保護(hù)稅與生態(tài)建設(shè)納入法治范疇已成為當(dāng)今世界各國(guó)的共識(shí)?！稕Q定》在“加快生態(tài)文明制度建設(shè)”中明確指出，“建設(shè)生態(tài)文明，必須建立系統(tǒng)完整的生態(tài)文明制度體系，……完善環(huán)境治理和生態(tài)修復(fù)制度，用制度保護(hù)生態(tài)環(huán)境”。由此可見(jiàn)，加快環(huán)境治理法制建設(shè)，提高環(huán)境法治化水平，是構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅的邏輯前提和制度保障。1979年9月，我國(guó)頒布了建國(guó)以來(lái)第一部綜合性的環(huán)境保護(hù)基本法——《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)法(試行)》，隨后，我國(guó)先后頒布了《海洋環(huán)境保護(hù)法》、《大氣污染防治法》、《固體廢棄物污染環(huán)境防治法》、《環(huán)境噪聲污染防治法》、《草原法》、《漁業(yè)法》、《森林法》、《礦產(chǎn)資源法》等30余部有關(guān)環(huán)境、資源、能源與清潔生產(chǎn)等方面的法律，對(duì)控制污染排放和環(huán)境保護(hù)起到了積極作用。面臨日益嚴(yán)峻的環(huán)境污染問(wèn)題，當(dāng)前迫切需要將環(huán)境保護(hù)稅與生態(tài)建設(shè)納入環(huán)境法治之中。筆者認(rèn)為，應(yīng)從以下方面加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)稅法治建設(shè)。其一，加強(qiáng)立法，制定《環(huán)境保護(hù)稅法》，以構(gòu)建獨(dú)立、統(tǒng)一的環(huán)境保護(hù)稅收法律體系?！董h(huán)境保護(hù)稅法》應(yīng)當(dāng)包含以下內(nèi)容：環(huán)境保護(hù)稅稅收法律關(guān)系、環(huán)境保護(hù)稅法的基本原則、納稅人、征稅對(duì)象、稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點(diǎn)、環(huán)境保護(hù)稅優(yōu)惠政策、法律責(zé)任等內(nèi)容。其中，《環(huán)境保護(hù)稅法》應(yīng)當(dāng)分別確立自然資源稅法律制度、二氧化碳稅法律制度、二氧化硫稅法律制度、垃圾稅法律制度、生態(tài)補(bǔ)償稅法律制度等其他稅法律制度。其二，修改與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的法律法規(guī)，形成相互協(xié)調(diào)的環(huán)境保護(hù)法律體系。筆者認(rèn)為，主要修改《環(huán)境保護(hù)法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》、《噪聲污染防治法》等環(huán)境保護(hù)和自然資源等規(guī)范性文件。其三，廢除與環(huán)境法治化不符的相關(guān)法律法規(guī)，主要有《排污費(fèi)征收標(biāo)準(zhǔn)管理辦法》、《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》和《排污費(fèi)資金收繳使用管理辦法》等以費(fèi)代稅的規(guī)范性文件。

其次，加快改進(jìn)我國(guó)現(xiàn)行稅制中與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種。(1)改進(jìn)消費(fèi)稅，發(fā)揮其對(duì)消費(fèi)行為的調(diào)節(jié)作用，提高消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)力度。一是適當(dāng)提高生態(tài)環(huán)境危害較大的稀缺資源的稅目稅率，如提高汽油、柴油消費(fèi)稅稅率；二是適時(shí)擴(kuò)大消費(fèi)稅的征收范圍，把高污染、高能耗的消費(fèi)品納入征稅范圍，以充分發(fā)揮其保護(hù)環(huán)境的作用；三是改進(jìn)消費(fèi)稅計(jì)稅方式，采用與大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家的“價(jià)外稅”形式，以加強(qiáng)我國(guó)市民的稅收法律意識(shí)。(2)改進(jìn)資源稅，提高自然資源的利用率，以實(shí)現(xiàn)環(huán)境治理和可持續(xù)發(fā)展的有機(jī)統(tǒng)一。目前資源稅的征收范圍可以擴(kuò)大到與自然資源使用與保護(hù)息息相關(guān)的非礦藏資源，同時(shí)提高不可再生資源的單位稅額，從而增加資源稅稅負(fù)。(3)簡(jiǎn)化《企業(yè)所得稅法》中稅收優(yōu)惠政策，如簡(jiǎn)化稅收優(yōu)惠政策的條件、擴(kuò)大優(yōu)惠期限、增加優(yōu)惠形式，從而推動(dòng)企業(yè)淘汰污染嚴(yán)重、資源浪費(fèi)、經(jīng)濟(jì)效益低下的落后產(chǎn)業(yè)，進(jìn)一步促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)、綠色產(chǎn)業(yè)等新興產(chǎn)業(yè)的發(fā)展壯大。

再次，開(kāi)征獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅。我國(guó)現(xiàn)行的排污費(fèi)制度，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不符合當(dāng)前國(guó)際環(huán)境法治化的要求，在世界主要發(fā)達(dá)國(guó)家和地區(qū)均開(kāi)征獨(dú)立環(huán)境保護(hù)稅的國(guó)際形勢(shì)下，開(kāi)征獨(dú)立環(huán)境保護(hù)稅是完善我國(guó)環(huán)境保護(hù)制度的必然趨勢(shì)。具體而言，我國(guó)獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅包含以下幾個(gè)方面。(1)環(huán)境保護(hù)稅稅制要素設(shè)計(jì)。一是征稅對(duì)象及稅目。目前世界主要國(guó)家的環(huán)境保護(hù)稅征收范圍為大氣污染、廢水、固體污染物、垃圾、噪聲等5大類。我國(guó)現(xiàn)行排污費(fèi)制度征費(fèi)范圍為污水、廢氣、固體廢物、危險(xiǎn)廢物、噪聲等5類。故應(yīng)將部分排污費(fèi)直接改制為排污稅，同時(shí)開(kāi)征二氧化硫稅和二氧化碳稅，適時(shí)、適度地將居民生活廢水廢物納入征稅范圍。二是納稅義務(wù)人。污染排放稅由污染行為者承擔(dān)，其中主要以企業(yè)為主。污染產(chǎn)品稅、二氧化硫稅和二氧化碳稅以使用該污染產(chǎn)品者承擔(dān)。三是稅基。污染排放稅和碳稅依據(jù)實(shí)際排放量計(jì)稅，污染產(chǎn)品稅依據(jù)稅目從價(jià)計(jì)征。四是稅率。環(huán)境保護(hù)稅稅率既要體現(xiàn)其對(duì)環(huán)境的污染程度，又要對(duì)于同一類產(chǎn)品依據(jù)環(huán)境友好程度區(qū)別設(shè)計(jì)稅率。按照稅收財(cái)政學(xué)普遍共識(shí)，環(huán)境保護(hù)稅率的最低水平應(yīng)當(dāng)維持污染行為所導(dǎo)致的環(huán)境治理的邊際成本。五是稅收優(yōu)惠政策。對(duì)采用先進(jìn)技術(shù)或技術(shù)改造有效減少污染物排放的企業(yè),給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠;對(duì)居民垃圾稅實(shí)行“階梯價(jià)格”，即對(duì)居民生活垃圾實(shí)行分類計(jì)量收取和超定額累進(jìn)制。(2)稅收征管。我國(guó)《環(huán)境保護(hù)法》第十六條規(guī)定，“地方各級(jí)人民政府，應(yīng)當(dāng)對(duì)本轄區(qū)的環(huán)境質(zhì)量負(fù)責(zé)，采取措施改善環(huán)境質(zhì)量”，可見(jiàn)，防治環(huán)境污染的主要責(zé)任在于地方各級(jí)人民政府。筆者認(rèn)為，為兼顧效率與規(guī)范，環(huán)境保護(hù)稅統(tǒng)一由國(guó)稅局征管，再按一定合理比例返還地方各級(jí)人民政府。

最后，加強(qiáng)我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收法律體系的配套制度與機(jī)制建設(shè)。(1)改革創(chuàng)新環(huán)境保護(hù)稅收征管體制。鑒于環(huán)境保護(hù)稅的專業(yè)性和綜合性，筆者認(rèn)為，可由地方各級(jí)環(huán)保部門為國(guó)稅部門提供技術(shù)支持。各級(jí)環(huán)保部門負(fù)責(zé)定期監(jiān)測(cè)污染源，為稅務(wù)部門提供各種計(jì)稅資料，再由國(guó)稅部門計(jì)算征稅款。在環(huán)境保護(hù)稅征管主體方面，筆者認(rèn)為，國(guó)家稅務(wù)總局設(shè)立環(huán)境保護(hù)稅收司，各級(jí)國(guó)稅局設(shè)立環(huán)境保護(hù)稅收科(室)，負(fù)責(zé)本地的環(huán)境保護(hù)稅征收與監(jiān)管工作，并負(fù)責(zé)與本級(jí)環(huán)境保護(hù)部門協(xié)調(diào)工作。(2)加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，建立一支高素質(zhì)的環(huán)境保護(hù)稅收隊(duì)伍。環(huán)境保護(hù)稅收制度的組織實(shí)施，是一項(xiàng)事關(guān)國(guó)家環(huán)境保護(hù)與生態(tài)文明建設(shè)的系統(tǒng)工程，其工作量大、工作難度大，涉及環(huán)境評(píng)價(jià)、污染排放的測(cè)量等專業(yè)性工作，這對(duì)稅收人員的工作能力提出了更高要求。因此，應(yīng)積極加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，既注重稅收知識(shí)的培訓(xùn)，還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)環(huán)境知識(shí)技能的培訓(xùn)，以滿足環(huán)境保護(hù)稅收征收工作的需要。

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