關(guān)于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)的思考

蘇回水

（福建江夏學(xué)院 會計學(xué)院，福建 福州 350108）

關(guān)于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)的思考

蘇回水

（福建江夏學(xué)院 會計學(xué)院，福建 福州 350108）

企業(yè)內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，是企業(yè)內(nèi)部控制的核心，其有效性、健全性直接關(guān)系到整個內(nèi)部控制整體性能的發(fā)揮.基于此，通過分析得出加強內(nèi)部環(huán)境建設(shè)是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部管理的需要，亦是資本市場健康發(fā)展的客觀需要，對強化企業(yè)內(nèi)部控制和治理也能起到重要作用.

內(nèi)部環(huán)境；內(nèi)部控制；公司治理

內(nèi)部控制制度是企業(yè)的一種自律行為制度，也是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要內(nèi)容，是一種先進的單位內(nèi)部管理制度，它在現(xiàn)代經(jīng)濟生活中發(fā)揮著越來越重要的作用.它是企業(yè)提高生產(chǎn)經(jīng)營效率，檢查各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)資料的真實性、正確性，促進企業(yè)內(nèi)部各個部門相互協(xié)調(diào)，保證國家方針政策有效執(zhí)行，保護企業(yè)資財安全，達到企業(yè)預(yù)期的經(jīng)營目標(biāo)的一種管理方法，是企業(yè)內(nèi)部管理制度的重要組成部分.企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善與否，執(zhí)行情況的好壞，直接關(guān)系到企業(yè)的興衰成敗、生死存亡.建立了完善、嚴(yán)密的內(nèi)部控制制度，并嚴(yán)格地加以執(zhí)行，必然會使企業(yè)內(nèi)部組織合理、分工明確，職責(zé)清楚、獎懲分明，權(quán)限適度、緊密配合，管理科學(xué)、秩序井然.

在管理學(xué)理論中，認(rèn)為內(nèi)部環(huán)境存在于組織的內(nèi)部，由處在組織內(nèi)部的各個要素所構(gòu)成，在新的內(nèi)部控制規(guī)范中明確規(guī)定內(nèi)部環(huán)境包括公司治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置與全責(zé)分配、內(nèi)部審計、人力資源政策和企業(yè)文化等.透過內(nèi)部環(huán)境組成要素我們可以看出，這些要素是推動企業(yè)發(fā)展的動力，是企業(yè)整個內(nèi)部控制的基調(diào)和核心，內(nèi)部環(huán)境的各個組成要素對企業(yè)內(nèi)部控制體系發(fā)揮其整體作用產(chǎn)生重大影響，直接影響內(nèi)部控制整體框架的實施效果.如果基礎(chǔ)中存在重大缺陷，其他因素即使構(gòu)建得再完美，也只能起到事倍功半的效果.因此，要完善企業(yè)內(nèi)部控制，必先優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境.

1 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部管理的需要

19世紀(jì)末20世紀(jì)初，隨著生產(chǎn)力和生產(chǎn)關(guān)系的重大變革，經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的不斷擴大，對企業(yè)管理者的要求也不斷提高.這時，有著“科學(xué)管理之父”之名譽的弗雷德里克·泰勒（Frederick Winslow Taylor），在《科學(xué)管理原理》（Principles of Scientific Management）當(dāng)中，將科學(xué)的管理方法概括為作業(yè)管理、組織管理和管理哲學(xué)，以及推行定額管理、實行差別計件工資制、努力挑選第一流的工人、實現(xiàn)工具標(biāo)準(zhǔn)化和操作標(biāo)準(zhǔn)化、將計劃職能和執(zhí)行職能分開等，對管理工作進行了分工，明確了計劃職能和執(zhí)行職能.在同一時期，被譽為“現(xiàn)代經(jīng)驗管理理論之父”的亨利·法約爾（Henri Fayol）在《工業(yè)管理和一般管理》（Industrial and General Administration）一文中，針對全部管理者的活動將管理原則歸納為：工作分工、職權(quán)、紀(jì)律、統(tǒng)一指揮、統(tǒng)一方向、個人利益服從整體利益、報酬、集中、等級鏈、秩序、公平、人員的平等、首創(chuàng)精神和團結(jié)精神等14條管理原則，以及計劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)和控制五種管理職能.泰勒和法約爾的這些觀點，即開創(chuàng)了管理科學(xué)理論的新紀(jì)元，又從側(cè)面反映了建立企業(yè)內(nèi)部控制的基本要求.

到20世紀(jì)40年代，隨著資本的高度集中和市場的不斷國際化，跨國公司大量涌現(xiàn)，經(jīng)營的范圍和地點也不斷分散和增加，企業(yè)中管理層次也逐漸增多，管理跨度亦不斷增大，使企業(yè)管理當(dāng)局對企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)只能進行間接的指揮和控制.為了防止下級管理人員和工人的偷懶、盜竊、欺騙和其他會導(dǎo)致生產(chǎn)經(jīng)營無效率的行為，保證各部門和環(huán)節(jié)密切配合、協(xié)調(diào)一致，提高經(jīng)營和管理效率，企業(yè)管理當(dāng)局需要加強內(nèi)部控制.而作為內(nèi)部控制基礎(chǔ)的內(nèi)部環(huán)境，為改善企業(yè)經(jīng)營管理水平、提高企業(yè)整體的經(jīng)營效率和效果提供合理保證.

2 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是資本市場健康發(fā)展的客觀需要

早在20世紀(jì)30年代，美國持續(xù)五年的經(jīng)濟危機，就促使美國于1934年頒布了里程碑的《證券交易法》.該法最先提出了為保證資本市場的健康發(fā)展而提出的公司必須具備的內(nèi)部會計責(zé)任和內(nèi)部管理責(zé)任.同時，首次提出內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制觀念.從1939年的《證券交易法》至2004年COSO委員會頒布的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》的一整套理論和實物中都體現(xiàn)了在資本市場健康發(fā)展過程中，企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善與內(nèi)部環(huán)境優(yōu)化之間的密切關(guān)系.在我國，為了促進證券公司的規(guī)范發(fā)展，有效防范和化解風(fēng)險，維護證券市場的安全與穩(wěn)定，中國證監(jiān)會于2001年10月也相應(yīng)頒布了《關(guān)于做好證券公司內(nèi)部控制評審工作的通知》，要求證券公司應(yīng)根據(jù)《證券公司內(nèi)部控制指引》及公司業(yè)務(wù)情況、財務(wù)狀況和管理水平，加強內(nèi)部控制的稽核、檢查與完善，聘請有證券職業(yè)資格的會計師事務(wù)所對公司的內(nèi)部控制進行評審，以防范風(fēng)險并促進公司內(nèi)部控制水平的提高.因此，加強企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè)和完善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)，是資本市場的客觀需要.

3 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是懲治和防腐倡廉的重要舉措之一

腐敗，即是運用公共權(quán)力謀取私人利益.腐敗是廣大人民群眾反映最為強烈的問題，也是黨中央一直關(guān)注的問題.在早期，梁啟超在《論專制政體有百害于君主而無一利》一文就指出制度、組織、機構(gòu)、措施等混亂黑暗：“即有一二揭竿草澤者，亦不過乘其腐敗之既極，乃得一逞焉耳.”魯迅在《書信集·致臺靜農(nóng)》：“因此地郵政，似頗腐敗也”，也指出了制度、組織、機構(gòu)、措施等混亂黑暗.我黨早在1926年8月4日向全黨發(fā)出的《關(guān)于堅決清洗貪污腐化分子的通告》里就明確提出了堅決清除貪污腐化的必要性.2003年12月31日《黨的監(jiān)督條例（試行）》的頒布，是黨建工作的一座里程碑，標(biāo)志著黨內(nèi)監(jiān)督工作從此進入了規(guī)范化、制度化的新階段.近期在兩會召開之際，人民日報政治文化部和人民網(wǎng)就老百姓最關(guān)注的兩會熱點問題，聯(lián)合推出大型網(wǎng)絡(luò)調(diào)查.調(diào)查結(jié)果顯示，“反腐倡廉”以9001票暫居第四.同時，2010年4月份頒布的企業(yè)內(nèi)部配套指引里面也明確提出，要求董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責(zé)權(quán)限、任職條件、議事規(guī)則和工作程序，確保決策、執(zhí)行和監(jiān)督相互分離，形成制衡.顯然，這一相互制衡也是防止腐敗的重要舉措.然而，關(guān)于反腐敗的文件堆砌成山，文件如海，但是這些年來，我國的腐敗現(xiàn)象卻出現(xiàn)了“高發(fā)”的趨勢，既危及和破壞法律的權(quán)威性，又破壞我國社會主義的經(jīng)濟基礎(chǔ)，動搖著我國社會的政治基礎(chǔ).這與社會環(huán)境的日益復(fù)雜性、市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展和權(quán)力的過度集中等相關(guān)環(huán)節(jié)戚戚相關(guān)，同時我們也注意到了單位內(nèi)部控制制度和內(nèi)部環(huán)境也不容忽視.因此，我們在認(rèn)識反腐敗工作的長期性、復(fù)雜性和艱巨性，堅持既治標(biāo)又治本、綜合治理的思想的同時，不能忽視單位內(nèi)部控制制度和內(nèi)部環(huán)境的弱化，要從源頭上開展治理腐敗、標(biāo)本兼治，就要不斷加強和優(yōu)化內(nèi)部控制和內(nèi)部環(huán)境.

4 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是強化內(nèi)部控制的需要

內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，要建立合理的內(nèi)部控制體系，保證內(nèi)部控制制度的有效運行，首先就要優(yōu)化和完善內(nèi)部控制的內(nèi)部環(huán)境.然而，現(xiàn)在我國企業(yè)的內(nèi)部控制薄弱，控制制度缺失、不健全，實施缺乏有效性等，造成財務(wù)會計丑聞不斷滋生.這些丑聞反映在內(nèi)部環(huán)境里，主要體現(xiàn)在：公司治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范、不健全；內(nèi)部審計缺乏獨立性，不能發(fā)揮應(yīng)有作用；經(jīng)營管理的觀念、方式與風(fēng)格存在問題；管理經(jīng)營者的激勵約束機制不健全；管理經(jīng)營者素質(zhì)低下、缺乏道德修養(yǎng)，企業(yè)文化不能真正的體現(xiàn)具有內(nèi)部控制特質(zhì)的企業(yè)文化傳輸機制等等，這些內(nèi)部環(huán)境各個要素的缺陷才是造成內(nèi)部控制薄弱的主要根本原因.當(dāng)然，當(dāng)前的理論界和實務(wù)界對內(nèi)部控制的曲解，以及國家的法律法規(guī)的不健全、經(jīng)濟制度的不完善和重視制度輕視環(huán)境建設(shè)等諸多因素也影響著內(nèi)部控制的有效運作.因此，要建立、健全企業(yè)的內(nèi)部控制制度，使之有效運作，就要營造一個良好的內(nèi)部環(huán)境，堅持可持續(xù)性原則，以人為本的理念，重視對企業(yè)經(jīng)營管理者的素質(zhì)、能力、品行的提高，這既是當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的迫切和現(xiàn)實需要，也是內(nèi)部控制建設(shè)的長期艱巨的任務(wù).

5 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是公司治理的需要

我國最新頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》一文，在組織構(gòu)架一節(jié)里就明確提出：要明確董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責(zé)權(quán)限、任職條件、議事規(guī)則和工作程序，確保決策、執(zhí)行和監(jiān)督相互分離，形成制衡.同時，金或防等作者在《COSO報告下的內(nèi)部控制新發(fā)展》一文也提出，公司治理是企業(yè)利益相關(guān)者之間權(quán)責(zé)的分配和制衡問題.[7]現(xiàn)代股份公司的出現(xiàn)和公司所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離導(dǎo)致委托代理關(guān)系（即在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離，資財提供者往往不親自參與企業(yè)的管理，而是將企業(yè)交托給專門的經(jīng)理人員經(jīng)營管理.這種資財提供者與管理當(dāng)局之間形成的委托代理關(guān)系）的出現(xiàn)，從而也引發(fā)了公司治理的問題.企業(yè)的產(chǎn)權(quán)和經(jīng)營權(quán)的相互分離，必然造成利益的相關(guān)者從自身的利益出發(fā)，關(guān)心企業(yè)的經(jīng)營狀況、經(jīng)營成果、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等財務(wù)報表所反映的情況是否真實、完整，是否存在弄虛作假的行為.由于雙方信息的不對稱，以及各自的職權(quán)不同，迫使利益的相關(guān)者對企業(yè)的內(nèi)部控制制度建設(shè)是否健全和發(fā)揮的作用如何，以及企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)如何給予特別的關(guān)注.在這樣的情況下，相關(guān)的經(jīng)營者不得不建立和完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度和內(nèi)部環(huán)境，從而保證利益相關(guān)者的利益，進而間接的促進對企業(yè)內(nèi)部控制制度理論的不斷深入研究，不斷優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境，同時也不斷推動內(nèi)部控制制度實務(wù)的發(fā)展.

雖然，我國目前還存在大量的獨資企業(yè)和合資企業(yè)，企業(yè)的所有者又是企業(yè)的經(jīng)營者，企業(yè)的剩余索取權(quán)和控制權(quán)完全一樣，不存在現(xiàn)實意義的內(nèi)部控制制度和內(nèi)部環(huán)境，但是從企業(yè)內(nèi)部控制來看，這些企業(yè)為了保護所有者資產(chǎn)的安全而設(shè)置的內(nèi)部牽制措施，也是為了有效治理企業(yè)的重要舉措之一.當(dāng)隨著所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的相互分離，引發(fā)公司治理之后，現(xiàn)代真正意義上的內(nèi)部控制便由此而生.伴隨著公司治理的發(fā)展，企業(yè)的控制目標(biāo)從單獨為了保證企業(yè)的財產(chǎn)安全、會計信息的真實性和完整性，逐漸向財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等企業(yè)的經(jīng)營方針轉(zhuǎn)變.這些理論和實務(wù)的不斷變化，也正印證了完善企業(yè)內(nèi)部控制和優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境對公司治理的重要性.

6 加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境建設(shè)，是企業(yè)內(nèi)部會計系統(tǒng)控制的需要

我國自1958年頒布的第一部《會計法》，經(jīng)過1993年和1999年的兩次修改，現(xiàn)行的《會計法》的文件明確規(guī)定：“各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位的內(nèi)部會計監(jiān)督制度”，同時提出企業(yè)的內(nèi)部會計監(jiān)督制度建設(shè)應(yīng)當(dāng)遵循相關(guān)的規(guī)定和要求.這些相關(guān)規(guī)定要求企業(yè)職責(zé)明確、相互分離、相互監(jiān)督等一系列法律規(guī)范，充分體現(xiàn)了內(nèi)部會計控制的本質(zhì).在內(nèi)部控制整體框架理論里也明確提出，內(nèi)部會計控制也應(yīng)該從會計控制環(huán)境、風(fēng)險評估、會計控制活動、會計信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督等五方面進行構(gòu)建，其中會計控制環(huán)境是內(nèi)部會計控制的基礎(chǔ)，是會計控制方法、程序、活動存在和有效運行風(fēng)險評估的基石，是為實現(xiàn)會計控制目標(biāo)所采取的會計信息與溝通和實施內(nèi)部監(jiān)督的保障.與此同時，在《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》里也明確提出：“會計系統(tǒng)控制要求企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行國家統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則制度，加強會計基礎(chǔ)工作，明確會計憑證、會計賬簿和財務(wù)會計報告的處理程序，保證會計資料真實完整”.這也充分體現(xiàn)了在建設(shè)內(nèi)部環(huán)境時要注重不同崗位相互分離，相互制衡的關(guān)系.

內(nèi)部會計控制以企業(yè)為載體，以企業(yè)內(nèi)部環(huán)境為基礎(chǔ)，其控制作用的發(fā)揮依賴企業(yè)的實際運行的狀況，由于各個企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的復(fù)雜性和多變性，進而也決定了企業(yè)內(nèi)部會計控制的內(nèi)容、形式具有較大差別.因此，內(nèi)部會計控制要充分發(fā)揮其有效性，就要適應(yīng)內(nèi)部環(huán)境的要求，因地制宜、量體裁衣，實現(xiàn)內(nèi)部會計控制與企業(yè)運行的內(nèi)部環(huán)境相匹配.同時，內(nèi)部會計控制對內(nèi)部環(huán)境也具有反作用.隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，競爭的不斷加劇，企業(yè)就必須加強和完善企業(yè)的會計控制，如果出現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部會計控制受到阻礙，無法適應(yīng)內(nèi)部環(huán)境的要求，就會要求企業(yè)進行改組變革，改善企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)，引進高素質(zhì)的人才等，優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境，使企業(yè)內(nèi)部會計控制得以順利實施，從而實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營管理目標(biāo).

綜上所述，內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，倘若基礎(chǔ)存在重大缺陷，其他要素構(gòu)建得再好、再完美，也不能充分發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部控制的有效性，也只能起到事倍功半的效果.所以，研究企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境不僅對于完善我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的現(xiàn)狀，保證會計信息的質(zhì)量，保護投資者的合法權(quán)益，保障資本市場的的有效運行具有現(xiàn)實意義，而且對于企業(yè)改善企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)，提高企業(yè)的經(jīng)營效益具有重要作用.

〔1〕F.W.Taylor.Principles of Scientific M anagement(New York:Harper,1911),p.44.For other information on Taylor,see R.Kanigel,The One Best W ay:Frederick W inslow Taylor and the Enigma of Efficiency(New You:Viking, 1997);and M.Banat,Taylored Lives:Narrative Productions in the Age of Chicago Press,1993.

〔2〕H.Fayol,Industrial and General Adm inistration (Paris:Dunod,1916).

〔3〕車秀文.我黨最早的反腐敗文件—建黨初期的一個《通告》.湖南黨史，2000（1）：61.

〔4〕常紅.兩會調(diào)查：八成網(wǎng)友認(rèn)為反腐應(yīng)加大懲處力度 [EB/OL].海南網(wǎng).http://www.hinews.cn/ news/system/2011/02/15/012015091.shtm l.2011 -2-15.

〔5〕孫淑娟.國有獨資旅行社內(nèi)部控制環(huán)境問題淺析[J].財經(jīng)界(學(xué)術(shù)版),2013(6)：52-67.

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F272.9

A

1673-260X（2014）02-0104-03

福建省教育廳社科一般項目B類項目（JB12322S）的階段性成果之一