淺析會計利潤與應納稅所得額的差異

李玉萍LI Yu-ping；鄭丹ZHENG Dan

（鄭州師范學院，鄭州 450044）

（Zhengzhou Normal University，Zhengzhou 450044，China）

0 引言

在新企業(yè)所得稅法實施以后，企業(yè)的納稅申報表設計最大的變化就是主要以會計核算為基礎、以稅法規(guī)定為標準，在進行納稅間接調(diào)整確定納稅所得額，即會計利潤調(diào)整項目。所以我們需要整理好會計利潤與應納稅所得額的差異以及二者之間的銜接關系，這樣能夠提高會計人員應用所得稅會計準則的能力，同時也能減少會計遵從稅法的成本、減少企業(yè)的納稅風險，實現(xiàn)二者有效銜接的服務目標。

1 什么是會計利潤和應納稅所得額

會計利潤主要是指企業(yè)在一定時間內(nèi)經(jīng)營成果，主要包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等，因此成為衡量企業(yè)獲利能力的主要指標之一。

應納稅所得額是企業(yè)納稅的主要依據(jù)，企業(yè)在按照所得稅法的規(guī)定后，應納稅所得額為企業(yè)每一年納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。

2 會計利潤和應納稅所得額之間存在的差異

2.1 差異的主要內(nèi)容

①永久性差異。永久性差異主要是指某一時間內(nèi)會計利潤與應納稅所得額之間的差異。這種差異只影響當期，不能在以后會計期間轉(zhuǎn)回。因此，永久性差異不會導致所得稅費用與應納所得稅稅額產(chǎn)生差異。

②暫時性差異。暫時性差異主要是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。但是隨著時間推移將會消除，由此可知，所有的時間性差異都是暫時性差異。而由于暫時性差異側(cè)重于從資產(chǎn)和負債的角度分析某個時點上資產(chǎn)、負債的計稅基礎與其列示在財務報表上的賬面價值之間的差異，所以，暫時性差異并不都是時間性差異。

2.2 差異的形成原因 第一，會計利潤與應納稅所得額的服務目標不同。應納稅所得額是企業(yè)所得稅的主要依據(jù)。第二，會計利潤與應納稅所得額的確定程序、計算方法不同。會計利潤要按照企業(yè)會計準則規(guī)定采用多步式的確定程序計算得出。第三，會計利潤與應納稅所得額的核算原則略有不同。二者都遵循權責發(fā)生制原則進行計算，但應納稅所得額的確定還要遵循實際發(fā)生原則、相關性原則和合理性原則等。第四，會計利潤與應納稅所得額的計量基礎不同。

3 差異的表現(xiàn)形式

3.1 永久性差異具體表現(xiàn)

①稅前會計利潤小于納稅所得。以企業(yè)違法經(jīng)營的罰款為例，就需要按照會計核算原則的規(guī)定，在計算前就應該把利潤相應的扣除。但是，《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則明確規(guī)定，這些應納稅所得額在支出時，不應該從中扣除。因此稅前會計利潤在這種情況下，就會小于納稅所得。產(chǎn)生這種永久性差異的事項還包括利息支出（計入損益的部分）、工資、社會捐贈、贊助支出、業(yè)務招待費、提取壞賬準備等。

②稅前會計利潤大于納稅所得。例如：企業(yè)在購買債券取得利益收入后，就會按照會計核算原則規(guī)定進行，因為無論何種債券的收入都歸屬于企業(yè)的收益。但是出于鼓勵企業(yè)購買國債，因此稅法規(guī)定企業(yè)的某些債券所取得的利益收入可以相應的從納稅所得額中扣除。產(chǎn)生這種情況的時候，稅前會計利潤就會大于納稅所得。出現(xiàn)這種永久性差異的時候，我們需要對外投資分回利潤、來源于境外的所得等。

3.2 暫時性差異具體表現(xiàn) 為了避免暫時性差額對未來應納稅所得額產(chǎn)生影響，可以分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應納稅暫時性差異指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應納所得稅金額的暫時性差異；可抵扣暫時性差異指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。

例如：甲公司某項固定資產(chǎn)，按照會計核算的規(guī)定其使用期限為20 年，采用直線法計提折舊；而稅法規(guī)定對該項固定資產(chǎn)采用直線法計提折舊且其使用年限為10 年。假如企業(yè)會計核算每年計提折舊額為500 元，則按稅法規(guī)定每年計提的折舊額為1000 元，因此將使稅前會計利潤與應納稅所得之間產(chǎn)生暫時性差異為500 元，這500 元差異屬于應納稅暫時性差異。反之，如果甲公司該固定資產(chǎn)，按照會計核算的規(guī)定其使用期限為10 年，采用直線法計提折舊；而稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的使用年限為20 年，采用直線法計提折舊，由此同樣產(chǎn)生暫時性差異為500 元，但是這500 元差異屬于可抵扣暫時性差異。

4 差異的協(xié)調(diào)

會計利潤與應納稅所得之間的差異不僅會增加企業(yè)的稅收遵從成本，同時也會提升政府會計與稅收監(jiān)管的成本。因此，為有效控制成本支出、提供準確的財務信息和避免重復納稅，企業(yè)有必要對會計利潤和應納稅所得差異進行有效的調(diào)整，因此，新會計準則與新所得稅法及實施條例引入了“遞延所得稅”，運用資產(chǎn)負債表債務法對二者的差異進行協(xié)調(diào)，正確計算本期所得稅費用。其核算過程應遵循以下程序：第一，按照相關企業(yè)會計準則規(guī)定，確定資產(chǎn)負債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外的其他資產(chǎn)和負債項目的賬面價值。第二，按照企業(yè)會計準則中對于資產(chǎn)和負債計稅基礎的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎，確定資產(chǎn)負債表中有關資產(chǎn)、負債項目的計稅基礎。第三，比較資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎，將兩者之間的差異分為應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異。結合企業(yè)適用的所得稅率，確認構成利潤表中所得稅費用的一個組成部分——遞延所得稅。第四，按照適用的稅法規(guī)定計算確定當期的應納稅所得額，并與適用所得稅稅率相乘計算得出當期應交所得稅（當期所得稅）——利潤表中應予以確認的所得稅費用的另一組成部分。第五，確定利潤表中的所得稅費用，即當期所得稅加遞延所得稅。

5 結論

現(xiàn)階段，我國會計利潤與應稅所得的差異一直存在且將長期存在。實踐表明，會計準則與稅法規(guī)定之間的差異是導致會計利潤與應稅所得的差異形成的根本原因所在，因此，協(xié)調(diào)會計準則與稅法規(guī)定以期縮小差異，降低企業(yè)和政府的稅收征管成本勢在必行。筆者堅信，隨著理論研究的進一步深入和稅收征管法律法規(guī)的不斷完善，會計準則與稅法兩者將會尋求到最佳契合點，將會計利潤與應稅所得之間的差異降至合理范圍。

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