淺析計劃成本法下材料成本差異率計算方法

彭青

【摘 要】在我國許多大中型制造業(yè)企業(yè)，對材料采用按計劃成本進行日常核算的方法。本文根據(jù)企業(yè)材料核算的實際情況，對材料成本差異率的計算方法在應用中出現(xiàn)的幾個重要問題進行研究討論，并提出改進意見。

【關鍵詞】計劃成本；材料成本差異率法

材料成本差異隨著材料的入庫而形成，包括外購材料、自制材料、委托加工材料入庫等；同時也隨著材料出庫而減少，如領用材料、出售材料、消耗材料等。期初和當期形成的材料成本差異，應在當期已發(fā)出材料和期末結(jié)存材料之間進行分配，屬于已消耗材料應分配的材料成本差異，從“材料成本差異”科目轉(zhuǎn)入有關科目。企業(yè)應當在月份終了后計算材料成本差異率，據(jù)以分配當月形成的材料成本差異。

計劃成本法是指企業(yè)存貨的收入、發(fā)出和結(jié)余均按預先制定的計劃成本計價，同時另設“材料成本差異”科目，登記實際成本與計劃價成本的差額。計劃成本法一般適用于存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。成本核算采用計劃價格，月末分攤材料成本差異.企業(yè)制定的計劃價應盡可能接近實際采購價（不含稅），并包含由企業(yè)承擔的應計入材料實際成本的雜費。制定計劃價時要認真仔細，考慮全面，減少出錯或偏差，并要考慮到未來一段時間內(nèi)采購價的變動走勢因素。一般情況下，不對計劃價格進行調(diào)整，但當材料成本差異率偏高時（工業(yè)企業(yè)大于10%），使得“原材料”價格與實際價格偏差太大.就要對本公司的計劃價格進行調(diào)整.在對計劃價格調(diào)整時，年度內(nèi)一般不作調(diào)整。

利用計劃成本法進行存貨核算時，企業(yè)對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異應當單獨核算，按期結(jié)轉(zhuǎn)應負擔的成本差異，將計劃成本調(diào)整為實際成本；企業(yè)購入并已驗收的原材料，按計劃成本借記“原材料”，貸記“物資采購”，同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，實際成本大于計劃成本的，借記“材料成本差異”，實際成本小于計劃成本的，貸記“材料成本差異”。

材料成本差異的核算是存貨核算的重要組成部分，是工業(yè)會計業(yè)務核算的重點和難點之一，同時也是會計實踐中應用的難點。如何提高這一部分學習和應用的效果，下面就此做粗淺的探討。

一、明確材料成本差異核算的內(nèi)容

按現(xiàn)行會計制度規(guī)定，材料成本差異是材料按計劃成本計價方式下，材料實際成本與計劃成本之間的差異額。但這里指的材料，不僅是“原材料”賬戶核算的內(nèi)容。還包括了包裝物和低值易耗品兩部分。但材料成本差異并不核算存貨的所有內(nèi)容，其明細賬的設置與材料采購賬戶是一致的，即對原材料、包裝物、低值易耗品進行核算。

在學習和應用材料成本差異核算時，有的同志有一些誤解，他們按原材料、包裝物、低值易耗的明細項目，分別歸納收入差異、計算材料成本差異率，月末再對每一明細項目調(diào)整差異，這種核算雖然計算的結(jié)果是正確的，但其違背了存貨按計劃成本核算的目的，計劃成本核算的目的是要簡化存貨收入和發(fā)出核算，如按上述每一明細項目核算差異，反而使存貨核算人為地繁瑣、復雜化了，還不如采用實際成本計價的方式。因此對收入、發(fā)出材料差異的調(diào)整、材料成本差異率的計算，一般只需按“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”三個明細項目核算即可。但如果企業(yè)為加強某種材料物資的管理，亦可對具體的材料進行明細核算，但不能將其作為會計核算的一般內(nèi)容。

二、明確材料成本差異

賬戶與原材料、包裝物、低值易耗品賬戶的內(nèi)在關系原材料、包裝物、低值易耗品按計劃成本計價，是指其收入、發(fā)出、結(jié)存均按計劃成本計價。但按《企業(yè)會計準則》的要求，會計核算要遵循歷史成本或?qū)嶋H成本核算的一般原則，這樣月末 必須將原材料、包裝物、低值易耗品的收入及發(fā)出的計劃成本調(diào)整為實際成本。“材料成本差異”是一個調(diào)整賬戶，通過對“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”的調(diào)增、調(diào)減，反映出原材料、包裝物、低值易耗品的實際成本，以符合會計核算的一般原則。

差異的調(diào)整是計劃成本核算的核心問題，要做到熟練、正確地調(diào)整差異，筆者認為，必須要明確材料成本差異賬戶與原材料、包裝物、低值易耗品賬戶的調(diào)整與被調(diào)整的關系，從內(nèi)涵上加以認識，而不是簡單地對某些賬戶的方向進行死記。這里需要再明確的一個問題是，有些同志認為材料成本差異調(diào)整的是其所對應的一切賬戶，如“材料采購”、“生產(chǎn)成本”等，事實則不然，其調(diào)整的是原材料、包裝物、低值易耗品賬戶。以原材料賬戶為例，如對收入業(yè)務加以調(diào)整，假定原材料人庫計劃成本為100元。體現(xiàn)在賬簿是就有“原材料”賬戶借方為100元），實際成本為105元（計劃成本小于實際成本，習慣上稱之為超支），則“材料成本差異——原材料” 賬戶必定在借方加以調(diào)增5元，原材料與材料成本差異兩賬戶共同反映出原材料的實際成本105元；如原材料入庫計劃成本為100元，實際成本為98元（計劃成本大于實際成本，習慣上稱之為節(jié)約），則“材料成本差異——原材料” 賬戶必定要在貸方加以調(diào)減2元，原材料與材料成本差異共同反映出原材料的實際成本為98元。

同樣，如對發(fā)出業(yè)務調(diào)整差異，也可采用上述換位理解的方法，如發(fā)出原材料計劃成本為100元，體現(xiàn)在賬簿上就有原材料貸方100元，材料成本差異率為超支2%（即100元的計劃成本應負擔差異之元，實際成本為102元），則在“材料成本差異-原材料” 賬戶的貸方必定要調(diào)增2元，兩賬戶反映出發(fā)出材料的實際成本為102（100+2）元；如發(fā)出原材料為100元，材料成本差異率為節(jié)約2%（即100元的計劃成本應負擔差異-2元，實際成本為98元），則在“材料成本差異-原材料” 賬戶的貸方必定要調(diào)減2元，用紅字反映，有的同志可能有疑問。為什么不用“材料成本差異-原材料”的借方金額反映，而在貸方用紅字，主要是因為發(fā)出材料體現(xiàn)為原材料賬戶的貸方，為與被調(diào)整賬戶方向一致，便于從調(diào)整的角度加以理解。

通過上述舉例可看出，只有明確材料成本差異賬戶與被調(diào)整賬戶的內(nèi)在關系，才能準確熟練地把握調(diào)整的內(nèi)容、方向和金額，也會很直觀地明白了大家習慣上講的“對收入業(yè)務調(diào)差異，超支計材料成本差異的借方，節(jié)約計貸方：對發(fā)出業(yè)務調(diào)差異，均計人材料成本差異的貸方，超支用藍字，節(jié)約用紅字”。