管理會計與企業(yè)價值創(chuàng)造

●姚 遠(yuǎn)

管理會計與企業(yè)價值創(chuàng)造

●姚 遠(yuǎn)

社會經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展離不開企業(yè)的貢獻(xiàn)，長期以來，企業(yè)的經(jīng)營管理都追求著價值最大化的目標(biāo)，而管理會計的日益興起正是得益于其對企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的提高，所以研究管理會計與企業(yè)價值創(chuàng)造是極其必要的。本文首先界定了管理會計的涵義，指明其與企業(yè)價值之間的密切關(guān)系。接著，簡單介紹了管理會計的發(fā)展軌跡，對現(xiàn)實(shí)應(yīng)用面臨的困境進(jìn)行了揭示。然后，本文重點(diǎn)分析了管理會計實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造的四大途徑。最后，基于價值創(chuàng)造的目標(biāo)，指明企業(yè)應(yīng)用管理會計必須滿足的一些條件，并且就成本管理途徑、價值鏈管理途徑、組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化途徑和控制與激勵途徑分別為企業(yè)提出對策建議。

管理會計 企業(yè)價值創(chuàng)造途徑 應(yīng)用建議

一、管理會計的涵義

管理會計是一門可實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益提高的學(xué)科。（余緒纓，1983）因?yàn)椋芾頃嬛荚趯⑵髽I(yè)經(jīng)營現(xiàn)狀與目標(biāo)對比，并持續(xù)進(jìn)行量化考評和反饋完善。管理會計也是可實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造的信息系統(tǒng)。（卡普蘭，2007）從對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動地預(yù)測、決策、預(yù)算、控制到評價，管理會計不斷提供著決策與戰(zhàn)略實(shí)施的信息，并持續(xù)進(jìn)行價值管理。由此可見，管理會計與企業(yè)價值之間關(guān)系密切。一方面，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益是管理會計的使命和終極目的。另一方面，經(jīng)濟(jì)學(xué)中已證實(shí)信息能夠創(chuàng)造價值。作為一個信息系統(tǒng)，管理會計即是通過對企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的各種有用信息進(jìn)行轉(zhuǎn)化和反饋，加強(qiáng)對內(nèi)部的經(jīng)營管理，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價值創(chuàng)造。

二、管理會計的發(fā)展及現(xiàn)狀

一般認(rèn)為，現(xiàn)代管理會計是從成本會計一支發(fā)展興起的。而由于企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的不斷變化，企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的差異化以及企業(yè)價值驅(qū)動因素的排序，使得管理會計從最初的只注重對成本的計算與管理，到更加主動地去進(jìn)行成本計劃和控制，再到通過優(yōu)化經(jīng)營管理模式和實(shí)施財務(wù)管理服務(wù)企業(yè)效益，直至現(xiàn)在立足于戰(zhàn)略控制的需要，沿著價值鏈各環(huán)節(jié)進(jìn)行動因分析、確認(rèn)、計量和管理，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造。這也是一個從核算成本，過渡到利潤，最后直指企業(yè)核心戰(zhàn)略價值的過程。所以，現(xiàn)代管理會計一直是朝向價值創(chuàng)造發(fā)展的。

目前，管理會計在我國企業(yè)中應(yīng)用主要存在三大難題。一是，國內(nèi)學(xué)者對現(xiàn)代管理會計的相關(guān)研究事實(shí)上和我國基本國情及企業(yè)實(shí)踐情況存在較大出入。因?yàn)椋瑖鴥?nèi)由于起步較晚，很多研究都是關(guān)注論證西方管理模式的先進(jìn)性，而未結(jié)合中國特色，所以存在與本土生產(chǎn)實(shí)踐相脫節(jié)，信息滯后的問題。二是，我國企業(yè)經(jīng)營管理中應(yīng)用到管理會計的范圍較為狹窄。多數(shù)情況下，企業(yè)只采用了管理會計成本核算的功能，而并沒有賦予管理會計師參與經(jīng)營決策和管理的權(quán)限。此外，管理會計所需用到的本量利分析模型等，一定程度上也限制了企業(yè)實(shí)際上的操作。三是，現(xiàn)階段我國企業(yè)大力推行管理會計的內(nèi)部條件和外部環(huán)境并不成熟。由于匱乏管理會計的專業(yè)人才，也由于成本和財務(wù)部門承擔(dān)著其職責(zé)，所以管理會計很難引起企業(yè)高管的重視。同時，受限于企業(yè)從市場中獲得經(jīng)營管理數(shù)據(jù)的難度系數(shù)，且長期缺乏提高經(jīng)濟(jì)效益的激勵措施，所以管理會計的外部發(fā)展環(huán)境也待改善。

三、管理會計創(chuàng)造企業(yè)價值的途徑

既然現(xiàn)代管理會計是以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為中心，也是向著價值創(chuàng)造而不斷發(fā)展。下面本文將探討管理會計創(chuàng)造企業(yè)價值的途徑，主要分為四個方面。

（一）成本管理途徑

通過成本管理來實(shí)現(xiàn)價值創(chuàng)造，是日前企業(yè)選用最為普遍的一種途徑。其原理也很簡單，即企業(yè)應(yīng)用管理會計工具針對生產(chǎn)經(jīng)營的成本進(jìn)行管理，包括確定最佳的成本目標(biāo)、建立最優(yōu)的成本結(jié)構(gòu)、完善企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營流程等，來減少不必要的浪費(fèi)，控制成本的支出，以提高企業(yè)投入產(chǎn)出的效率和效益，增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價值。這也反映出了一種成本領(lǐng)先的戰(zhàn)略思想，由“利潤=收入－成本”的恒等式可知，當(dāng)營業(yè)收入一定時，企業(yè)將憑借較低的成本收獲更多的利潤。再者，通過成本管理還可以增加企業(yè)的價格競爭優(yōu)勢，即創(chuàng)造了隱性價值，使得企業(yè)在面對現(xiàn)有競爭者價格戰(zhàn)挑戰(zhàn)時，以及在抵御行業(yè)新進(jìn)入者強(qiáng)勢入場時，依舊能保有自己的市場份額，繼續(xù)獲利。所以，現(xiàn)代管理會計可通過成本管理為企業(yè)創(chuàng)造價值。

（二）價值鏈管理途徑

通過價值鏈管理來實(shí)現(xiàn)價值創(chuàng)造，是和企業(yè)價值聯(lián)系最為密切的一種途徑。即基于管理會計對企業(yè)的分析和控制，進(jìn)而調(diào)整企業(yè)的價值鏈，會顯著提高企業(yè)價值。具體包括三個角度：價值鏈的縱向調(diào)整、橫向調(diào)整和內(nèi)部調(diào)整。于是，企業(yè)可以通過增加或減少產(chǎn)品在產(chǎn)業(yè)鏈中的環(huán)節(jié)，也可以通過研究競爭對手制定對應(yīng)的競爭戰(zhàn)略，還可以通過分析企業(yè)自身的價值運(yùn)動進(jìn)行重點(diǎn)管理，來構(gòu)建一個更加穩(wěn)固和盈利的價值鏈。而管理會計實(shí)際上就是對影響企業(yè)的價值動因進(jìn)行重新排序，對重要因素優(yōu)先考慮，并相應(yīng)調(diào)整價值鏈。于是，當(dāng)企業(yè)面對資源有限時，可以根據(jù)價值鏈管理重點(diǎn)經(jīng)營最為盈利的環(huán)節(jié)，以攫取最高的收益；同時，當(dāng)企業(yè)面對發(fā)展機(jī)遇時，也可以按照價值鏈分析拓展藍(lán)色海洋的領(lǐng)域，來拓展新的獲利點(diǎn)。因此，經(jīng)過優(yōu)化管理的價值鏈無疑會為企業(yè)創(chuàng)造出更多的價值。

（三）組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化途徑

一直以來，傳統(tǒng)財務(wù)會計很難做到對企業(yè)組織結(jié)構(gòu)效率及效益的核算，只能稍微在管理費(fèi)用中得到一點(diǎn)反映。所以，內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)對企業(yè)價值的影響長期得不到重視。實(shí)際上，通過優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)來實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價值創(chuàng)造，雖然應(yīng)用效果不易衡量，但絕對也是有其理論根據(jù)的。其最直接的表現(xiàn)為精簡合并企業(yè)冗雜的行政部門或業(yè)務(wù)部門，降低過多類似審批環(huán)節(jié)的不必要行政費(fèi)用和完全交叉業(yè)務(wù)的重復(fù)業(yè)務(wù)開支等。此外，組織內(nèi)產(chǎn)生的內(nèi)部凝聚力，營造的同一價值觀，對企業(yè)全體員工具有軟約束作用，類似無形資產(chǎn)給企業(yè)帶來持續(xù)的經(jīng)濟(jì)利益。而現(xiàn)代管理會計正是要求企業(yè)精細(xì)化財務(wù)和管理的職權(quán)，并在組織內(nèi)部營造價值創(chuàng)造的氛圍。企業(yè)整合優(yōu)化內(nèi)部結(jié)構(gòu)，即是在確保層級的精簡高效、部門的職責(zé)明確、員工的分工合理。于是，企業(yè)就更容易打通上下溝通反饋的通道，實(shí)現(xiàn)全員目標(biāo)的一致，進(jìn)而發(fā)揮組織內(nèi)部的協(xié)同效應(yīng)，創(chuàng)造新的價值。這也再次表明應(yīng)用管理會計是需要一定環(huán)境的，但影響都是相互的，所以管理會計也會改變企業(yè)的內(nèi)部狀況，通過組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化路徑使企業(yè)價值增值。

（四）控制與激勵途徑

通過控制與激勵來實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價值創(chuàng)造，是一種正在時興且非常重要的途徑。其主要的思想是利用預(yù)算管理、績效評價等管理會計工具，去優(yōu)化企業(yè)的資源配置，并激發(fā)員工進(jìn)行價值創(chuàng)造活動。具體應(yīng)用有對預(yù)算的控制，即從下到上匯報企業(yè)的預(yù)算計劃，自上到下分解企業(yè)的預(yù)算目標(biāo)，然后制定相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行考評。所以，管理會計就在公司全范圍內(nèi)實(shí)施預(yù)算控制和資源分配，使得經(jīng)營管理更加經(jīng)濟(jì)化。還有激勵的應(yīng)用，即建立客觀公平的評價體系，對全體員工的工作業(yè)績進(jìn)行考核，并根據(jù)考核的結(jié)果進(jìn)行獎懲。于是，為企業(yè)帶來超額經(jīng)濟(jì)利益的員工就能得到獎金或升遷，這也將激勵其他員工積極履行合同，增加企業(yè)價值。并且，企業(yè)未來的發(fā)展很大程度上依賴于人的能力，已有大量學(xué)者認(rèn)同管理層和員工才是企業(yè)巨大的價值源泉。而實(shí)施包括設(shè)計有吸引力的薪資待遇和提供較好的成長平臺在內(nèi)的激勵機(jī)制，既可以保有現(xiàn)有人員的不流失，又能吸引到更多的優(yōu)質(zhì)人才。因此，管理會計也可利用控制與激勵途徑為企業(yè)創(chuàng)造價值。

四、基于價值創(chuàng)造應(yīng)用管理會計的建議

為了更好地應(yīng)用管理會計服務(wù)于企業(yè)的價值創(chuàng)造，本文認(rèn)為首先要盡可能地滿足一些基本條件。比如，公司高管們必須重視管理會計對企業(yè)價值的積極作用，并在全公司范圍內(nèi)樹立和推行管理會計的理念文化。于是，公司里就會設(shè)立專門的管理會計部門，管理會計人員也會得到重點(diǎn)培養(yǎng)，并賦予相關(guān)權(quán)限。這樣企業(yè)才能自上而下形成一套完整的管理會計體系，而其全部的價值創(chuàng)造職能只有在良好的應(yīng)用環(huán)境中才能得以實(shí)現(xiàn)。再比方，企業(yè)還需要拓展對各種形式管理會計工具的運(yùn)用。因?yàn)閱我坏某杀竞怂銓ζ髽I(yè)價值創(chuàng)造明顯存在著局限性。所以在已經(jīng)比較成熟的成本計算與管理方面，還可以加強(qiáng)使用定價決策、生產(chǎn)決策與控制等工具。對尚在發(fā)展日趨普及的預(yù)算領(lǐng)域，還可以嘗試運(yùn)用資本預(yù)算、預(yù)算編制與控制等工具。甚至對企業(yè)的盈利分析也可以引入平衡計分卡等工具，另外，企業(yè)在應(yīng)用管理會計進(jìn)行價值創(chuàng)造的過程中，還需密切關(guān)注外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化。因?yàn)?，企業(yè)戰(zhàn)略方針的構(gòu)建以及經(jīng)營方案的選擇都會依賴于會計信息的決策支持。而管理會計信息受到外部環(huán)境因素的影響會動態(tài)進(jìn)行更新。所以要想確保新的商業(yè)模式一定能創(chuàng)造價值，企業(yè)必須主動去獲取最新的管理會計信息。接下來，筆者將根據(jù)上文介紹的企業(yè)價值創(chuàng)造的途徑，為管理會計的應(yīng)用提出一些建議對策。

（一）成本管理途徑下的應(yīng)用建議

應(yīng)用成本管理提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益很常見，也相對較為容易。因?yàn)椋髽I(yè)很難做到壟斷，所以市場價格是一個不可控的因素。即便是實(shí)現(xiàn)了差異化戰(zhàn)略，企業(yè)也無法確定對價格的影響，且影響還不是長期的。因此，企業(yè)需要通過成本管理來獲取更多的盈利。而最為有效的方法就是減少企業(yè)單位產(chǎn)品的變動成本。相關(guān)研究已證實(shí)，在實(shí)際操作時產(chǎn)品利潤對單位變動成本最為敏感。此外，企業(yè)內(nèi)部應(yīng)該建立專門的成本中心，推行成本管理的全面觀。即成本不僅僅只是生產(chǎn)成本，還應(yīng)包括料工費(fèi)。所以不必要的管理費(fèi)用，可減少的銷售費(fèi)用都應(yīng)該得到控制。最重要的是，企業(yè)在實(shí)施成本管理時應(yīng)該落實(shí)責(zé)任制。不論是以項(xiàng)目為單位，還是以部門為單位，企業(yè)都要盡可能做到一項(xiàng)成本的支出是可追溯且可歸責(zé)的。

（二）價值鏈管理途徑下的應(yīng)用建議

企業(yè)通過價值鏈管理途徑實(shí)現(xiàn)價值創(chuàng)造的一大發(fā)展趨勢是將戰(zhàn)略、流程和信息三合一。這也就迫使企業(yè)必須大力推廣計算機(jī)技術(shù)的應(yīng)用。類似沃爾瑪云技術(shù)的物流管理系統(tǒng)，企業(yè)需要應(yīng)用網(wǎng)絡(luò)來實(shí)現(xiàn)對價值鏈活動的支持及管控。還有，企業(yè)也可以嘗試向價值鏈的縱向共享優(yōu)勢資源。即與供銷商一起開發(fā)零部件以降低成本，與分銷商一起聯(lián)系客戶以占有市場。特別是對客戶服務(wù)的維護(hù)，企業(yè)必須引起重視。因?yàn)?，客戶的需求和忠誠度將直接轉(zhuǎn)化為企業(yè)價值。由此可見，企業(yè)在進(jìn)行價值鏈管理活動時所要遵從一項(xiàng)法則，即減少非增值環(huán)節(jié)和發(fā)展可盈利環(huán)節(jié)。此外，企業(yè)還需要注意對風(fēng)險的管控，避免價值鏈活動過于復(fù)雜。

（三）優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)途徑下的應(yīng)用建議

應(yīng)用管理會計對企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行改進(jìn)時，必須結(jié)合企業(yè)自身的特質(zhì)，設(shè)計與管控系統(tǒng)相匹配的組織機(jī)構(gòu)。企業(yè)應(yīng)該保有一種全局觀，圍繞價值導(dǎo)向去精簡管理層級和優(yōu)化部門設(shè)置，并在賦予管理單元相關(guān)權(quán)限和獨(dú)立性的同時，確保不相容職務(wù)分離。比如，組織內(nèi)避免出現(xiàn)行政部門制定制度自己執(zhí)行的局面。此外，為了更好落實(shí)管理會計通過組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化途徑提高企業(yè)的價值，企業(yè)還需要建立科學(xué)的管控機(jī)制。即全面設(shè)計和推行管理會計制度，并委派工作人員進(jìn)行檢查，以提高企業(yè)的管控能力，提升企業(yè)業(yè)務(wù)和財務(wù)的管理水平。還有就是企業(yè)要注重對管理會計人員的培養(yǎng)，為其熟悉公司基層和中層的業(yè)務(wù)提供通道。這樣管理會計才能在組織內(nèi)將管控措施與業(yè)務(wù)相融合，為企業(yè)各個管理層級提供決策支持。

（四）控制與激勵途徑下的應(yīng)用建議

企業(yè)通過控制與激勵途徑創(chuàng)造價值時，分析和考核是關(guān)鍵。以預(yù)算控制為例，企業(yè)應(yīng)該動態(tài)地將預(yù)算的執(zhí)行情況與實(shí)際的經(jīng)營狀況對應(yīng)著分析，包括比較年初的預(yù)算目標(biāo)，以及執(zhí)行的各個時期。并且，企業(yè)還可以分業(yè)務(wù)板塊、管理質(zhì)量等維度對預(yù)算控制進(jìn)行詳細(xì)分析，進(jìn)一步強(qiáng)化其配置資源的功能。而績效考核則是聯(lián)系控制與激勵環(huán)節(jié)的橋梁。即企業(yè)在實(shí)施控制后需要通過績效考核去量化控制的效果，并且依照績效考核的結(jié)果對相關(guān)責(zé)任人進(jìn)行獎懲激勵。所以企業(yè)必須優(yōu)先建立一套科學(xué)全面的績效考核指標(biāo)體系，以確保評價的公平合理性。企業(yè)尤其要認(rèn)識到不同工作性質(zhì)的員工的評判標(biāo)準(zhǔn)存在差異。進(jìn)而，企業(yè)可以引入平衡計分卡、目標(biāo)考核法、量表等級評分法等對員工的工作績效、工作能力和工作態(tài)度結(jié)合項(xiàng)目進(jìn)行綜合考評。最后，對優(yōu)秀員工給予獎勵，以調(diào)動積極性，實(shí)現(xiàn)企業(yè)業(yè)績的提升。

五、小結(jié)

管理會計服務(wù)于企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高，也從經(jīng)營管理活動中實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值的創(chuàng)造。在豐富了會計職能和突破了傳統(tǒng)財務(wù)會計歷史觀后，現(xiàn)代管理會計仍響應(yīng)著時代的需求而不斷發(fā)展。因此，為了確保產(chǎn)生更多的收益和獲得更多的競爭優(yōu)勢，企業(yè)需要重視管理會計與價值創(chuàng)造的密切關(guān)系，應(yīng)該了解管理會計提升企業(yè)價值的作用機(jī)制，還一定要大力去推廣管理會計在企業(yè)中的應(yīng)用。

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院）

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