上市公司內(nèi)部控制報(bào)告披露狀況與質(zhì)量分析
——基于2011—2013年度湖北省滬深兩市上市公司的數(shù)據(jù)

●胡慧娟 李 媛 王 丹

上市公司內(nèi)部控制報(bào)告披露狀況與質(zhì)量分析
——基于2011—2013年度湖北省滬深兩市上市公司的數(shù)據(jù)

●胡慧娟 李 媛 王 丹

根據(jù)財(cái)政部分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知（財(cái)會(huì)辦〔2012〕30號(hào)）要求，2011—2013年是各層次企業(yè)分批分步執(zhí)行內(nèi)部控制的轉(zhuǎn)型期。本文以湖北上市公司公開(kāi)披露的內(nèi)部控制報(bào)告為依據(jù)，分別從內(nèi)部控制報(bào)告披露數(shù)量和質(zhì)量?jī)蓚€(gè)方面，從市場(chǎng)板塊、行業(yè)類別、行政區(qū)域、企業(yè)性質(zhì)、報(bào)告具體內(nèi)容等多個(gè)視角進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析。研究表明，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)量穩(wěn)步提升，主板和國(guó)有上市公司增幅顯著；內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容逐漸規(guī)范，企業(yè)內(nèi)部控制意識(shí)普遍增強(qiáng)；最后提出各市場(chǎng)板塊、各性質(zhì)類型湖北上市公司內(nèi)部控制及其報(bào)告工作應(yīng)協(xié)調(diào)推進(jìn)、積極進(jìn)行、點(diǎn)面結(jié)合，以保障內(nèi)部控制系統(tǒng)的切實(shí)執(zhí)行。

湖北上市公司 內(nèi)部控制報(bào)告 披露質(zhì)量

內(nèi)部控制報(bào)告是上市公司滿足投資者信息需求、減少公司舞弊、防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的有力手段，更是反映上市公司管理責(zé)任認(rèn)知，維護(hù)企業(yè)健康發(fā)展和科學(xué)管理的重要保障。根據(jù)財(cái)政部分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知 （財(cái)會(huì)辦〔2012〕30號(hào)）要求，2011—2013年是各層次企業(yè)分批分步執(zhí)行內(nèi)部控制的轉(zhuǎn)型期，因此，對(duì)轉(zhuǎn)型期內(nèi)的內(nèi)部控制報(bào)告質(zhì)量轉(zhuǎn)變進(jìn)行研究具有較大的現(xiàn)實(shí)意義。本文對(duì)2011—2013年度湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)量和質(zhì)量進(jìn)行深入分析，并得出湖北上市公司內(nèi)部控制及其管理發(fā)展的主要結(jié)論。根據(jù)財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布的 《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的界定，本文的統(tǒng)計(jì)和分析主要包括內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告兩個(gè)重要部分，所有數(shù)據(jù)均來(lái)源于各家上市公司在證監(jiān)會(huì)指定網(wǎng)站上披露的年度內(nèi)部控制報(bào)告及其相關(guān)公告。

表1 不同市場(chǎng)類型下上市公司內(nèi)部控制報(bào)告分布情況比較表

一、2011—2013年度湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告分布的變化趨勢(shì)及分析

為把握湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告的變化規(guī)律和發(fā)展趨勢(shì)，下面分別從總體分布和具體狀況兩個(gè)方面對(duì)2011—2013年的內(nèi)部控制報(bào)告披露情況進(jìn)行比較與分析。

（一）不同市場(chǎng)類型下公司內(nèi)部控制報(bào)告的變化趨勢(shì)及分析

總體而言，2013年度共有72家湖北上市公司披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，較2011年增加了13家，增幅比例超過(guò)10%；56家公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，較2011年增加了27家，增幅較大，為66.67%。分市場(chǎng)看，由于深交所對(duì)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的強(qiáng)制性要求，近三年深交所上市企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告批量比例均為100%。滬市上市公司2011—2012年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的增幅較大，審計(jì)報(bào)告的披露比例翻了一番多；深市主板上市公司2012—2013年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的增幅較大。與主板報(bào)告普遍增多現(xiàn)象相反的是，中小板和創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告數(shù)量均有不同程度的下降。究其原因，深交所指引要求中小板和創(chuàng)業(yè)板兩年出具一次內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，故這兩個(gè)板塊出現(xiàn)了交替性的下降。具體見(jiàn)表1和圖1、2。

圖1 2011—2013各板塊內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告變化趨勢(shì)圖

圖2 2011—2013各板塊內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告變化趨勢(shì)圖

（二）不同行業(yè)類型下公司內(nèi)部控制報(bào)告的變化趨勢(shì)及分析

2011—2013年內(nèi)部控制報(bào)告均集中于制造業(yè)，批發(fā)和零售業(yè)，交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)，電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)等，其中滬市制造業(yè)2013年上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)布數(shù)較2011年增加了4家，審計(jì)報(bào)告增加了8家；深市內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告數(shù)量變化不大，審計(jì)報(bào)告增加8家；滬市建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、文化、體育和娛樂(lè)業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告情況變化顯著，從無(wú)到有；其他行業(yè)變化不大，具體見(jiàn)表2。

（三）不同行政區(qū)域下公司內(nèi)部控制報(bào)告的變化趨勢(shì)及分析

從行政區(qū)域看，2011—2013年內(nèi)部控制報(bào)告增幅最大的為黃石，評(píng)價(jià)報(bào)告增幅達(dá)66.67%；黃石和襄陽(yáng)兩市內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告數(shù)量翻倍；黃岡、荊門(mén)、鄂州、仙桃內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露實(shí)現(xiàn)了“零的突破”，荊州、孝感逐年遞增，變化較為顯著。詳見(jiàn)表3。

表2 不同行業(yè)類型下上市公司內(nèi)部控制報(bào)告分布情況比較表

表3 不同行政區(qū)域下上市公司內(nèi)部控制報(bào)告分布情況比較表

（四）不同企業(yè)性質(zhì)下公司內(nèi)部控制報(bào)告的變化趨勢(shì)及分析

2011—2013年度不同企業(yè)性質(zhì)下公司內(nèi)部控制報(bào)告的占比及增減變化狀況詳見(jiàn)表4。由表可見(jiàn)，不同類型的上市公司2011—2013年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告均有一定的增加，增幅較為平均。中央國(guó)有、地方國(guó)有、外資企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增幅大，均翻倍，特別是外資企業(yè)，實(shí)現(xiàn)了全披露。民營(yíng)上市公司內(nèi)部控制報(bào)告變化相對(duì)不大顯著，特別是內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告2012比2011年不增反降。但隨著我國(guó)上市公司內(nèi)部控制進(jìn)程的整體推進(jìn)，民營(yíng)企業(yè)2013年的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告增幅較為明顯。

表4 不同企業(yè)性質(zhì)下上市公司內(nèi)部控制報(bào)告分布情況比較表

（五）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露情況變化趨勢(shì)及分析

根據(jù)財(cái)政部2012年8月14日發(fā)布分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系（財(cái)辦會(huì)〔2012〕30號(hào)）文的要求，中央和地方國(guó)有控股上市公司在披露2012年公司年報(bào)的同時(shí)，還要披露注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。本部分對(duì)湖北上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了初步統(tǒng)計(jì)：在84家上市公司中，2012和2013年分別有41和56家企業(yè)披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，占比增幅17.86%；在2013年的56份審計(jì)報(bào)告中，2家為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)，占比3.57%，其他均為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)。同時(shí)對(duì)執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)，結(jié)果見(jiàn)表5。從統(tǒng)計(jì)結(jié)果看，湖北本土大所眾環(huán)海華和大信會(huì)計(jì)師事務(wù)所（原總部在湖北）承擔(dān)湖北上市公司內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)量較多，占據(jù)了60%以上的市場(chǎng)。

表5 內(nèi)部控制審計(jì)情況變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

二、2011—2013年度湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容的變化趨勢(shì)及分析

以上從不同的方面對(duì)2011—2013年度內(nèi)部控制報(bào)告分布情況及其變化趨勢(shì)進(jìn)行了分析，從數(shù)量上內(nèi)部控制報(bào)告相比有較大提升，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告質(zhì)量是否與數(shù)量等比增長(zhǎng)？本部分從評(píng)價(jià)報(bào)告的具體內(nèi)容出發(fā)，對(duì)報(bào)告質(zhì)量的發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行比較分析。

（一）內(nèi)部控制報(bào)告名稱的變化趨勢(shì)及分析

從評(píng)價(jià)報(bào)告名稱的變化情況表6看，超過(guò)98%的企業(yè)使用“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告”和“內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告”這兩個(gè)名稱，財(cái)政部規(guī)范體系要求的“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告”這一名稱的占比增幅較大，為49.86%，其他名稱的使用三年來(lái)都有不同程度的下降，這充分說(shuō)明內(nèi)部控制規(guī)范體系對(duì)上市公司的指導(dǎo)作用逐年加強(qiáng)?！芭c財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制的自評(píng)報(bào)告”和其他的一些名稱于2013年消失，說(shuō)明歷經(jīng)了三年的時(shí)間，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告名稱逐漸從不規(guī)范到基本規(guī)范。

表6 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告名稱變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

（二）內(nèi)部控制報(bào)告評(píng)價(jià)主導(dǎo)部門(mén)的變化趨勢(shì)及分析

從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主導(dǎo)部門(mén)的變化情況表7看，“董事會(huì)”占比增幅最大，2013年占比達(dá)到79.17%，“管理層、審計(jì)委員會(huì)、審計(jì)部門(mén)”有不同程度的下降，說(shuō)明內(nèi)部控制這個(gè)“一把手”工程項(xiàng)目在企業(yè)得到了廣泛重視?！皟?nèi)部控制實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)小組”在2012年有較大增幅，究其原因，國(guó)資委2012年5月7日 《關(guān)于加快構(gòu)建中央企業(yè)內(nèi)部控制體系有關(guān)事項(xiàng)的通知》（國(guó)資發(fā)評(píng)價(jià)〔2012〕68號(hào)）中強(qiáng)調(diào)“集團(tuán)層面要成立專門(mén)的內(nèi)部控制工作領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)內(nèi)部控制工作的組織協(xié)調(diào)”；財(cái)政部財(cái)會(huì)〔2012〕第18號(hào)文也具體提到了“專門(mén)的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的設(shè)置和工作開(kāi)展”。評(píng)價(jià)報(bào)告主導(dǎo)部門(mén)這一比例的變化也充分說(shuō)明了作為首批執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的中央及地方國(guó)有控股企業(yè)，從形式上符合國(guó)資委和財(cái)政部的相關(guān)規(guī)定。

表7 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告主導(dǎo)部門(mén)變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

（三）內(nèi)部控制報(bào)告評(píng)價(jià)依據(jù)的變化趨勢(shì)及分析

從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)依據(jù)的變化情況表8看，2011—2013年使用“企業(yè)內(nèi)部控制配套指引”為評(píng)價(jià)依據(jù)的增幅比例最高，達(dá)到39.99%，這說(shuō)明作為對(duì)內(nèi)部控制應(yīng)用和評(píng)價(jià)起具體指導(dǎo)作用和操作指南作用的《配套指引》在湖北上市公司內(nèi)部控制的執(zhí)行和評(píng)價(jià)過(guò)程中正逐步得到較為廣泛的應(yīng)用。至2013年止，“內(nèi)部控制基本規(guī)范”已在湖北上市公司普遍執(zhí)行，覆蓋率達(dá)到98.61%。同時(shí)，2001年頒布并被2008年新規(guī)范取代的 “內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范”從2011年的3家降為2013年的“0”，說(shuō)明所有湖北上市公司對(duì)內(nèi)部控制規(guī)范的認(rèn)識(shí)和學(xué)習(xí)得到了更新。新內(nèi)部控制規(guī)范體系的廣泛學(xué)習(xí)和應(yīng)用是企業(yè)強(qiáng)化控制意識(shí)、切實(shí)執(zhí)行控制活動(dòng)、提高管理水平的制度保障。值得一提的是，16.67%的企業(yè)在報(bào)告中提到“依據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系結(jié)合本公司內(nèi)部控制手冊(cè)開(kāi)展評(píng)價(jià)工作”，這類表述也充分說(shuō)明企業(yè)已經(jīng)將普適性的規(guī)范結(jié)合企業(yè)自身的特點(diǎn)進(jìn)行貫徹和執(zhí)行，反映企業(yè)從被動(dòng)的“要我控制”到主動(dòng)的“我要控制”的轉(zhuǎn)變。

表8 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)依據(jù)變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

（四）內(nèi)部控制報(bào)告評(píng)價(jià)范圍的變化趨勢(shì)及分析

從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍的變化情況表9來(lái)看，以“公司本部、分公司及控股子公司”為評(píng)價(jià)范圍的企業(yè)從2011年的2家上升到2013年36家，占比增幅達(dá)46.61%；以過(guò)為籠統(tǒng)和寬泛的“內(nèi)部控制要素”為評(píng)價(jià)范圍的占比減少9.37%；以較為片面的“防范重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”、“資產(chǎn)的安全與完整”為評(píng)價(jià)范圍的從4家降為零；仍有一家企業(yè)以“公司內(nèi)部控制制度”為評(píng)價(jià)范圍，說(shuō)明該企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作本質(zhì)有誤解。

表9 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

（五）內(nèi)部控制報(bào)告評(píng)價(jià)意見(jiàn)和缺陷披露的變化趨勢(shì)及分析

從內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)意見(jiàn)的變化情況表10看，2011—2013年變化顯著，2013年以“消極方式”發(fā)表評(píng)價(jià)意見(jiàn)的公司達(dá)到68家，占比增幅為79.19%，即有近80%的上市公司由“積極方式”轉(zhuǎn)為“消極方式”。原因在于，通過(guò)2012年起內(nèi)部控制規(guī)范體系在上市公司的分類分批執(zhí)行，越來(lái)越多的企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)逐步加深，同時(shí)也意識(shí)到內(nèi)部控制推動(dòng)和執(zhí)行是一個(gè)系統(tǒng)的長(zhǎng)期過(guò)程，不存在“毫無(wú)瑕疵”的控制，為建立內(nèi)部控制長(zhǎng)效機(jī)制打下了基礎(chǔ)。

表10 內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)意見(jiàn)變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

從內(nèi)部控制缺陷的變化情況表11看，2011—2013年變化非常顯著，“無(wú)缺陷”的公司從2011年的43家降為2013年的9家，占比降幅超過(guò)60%；86.11%的公司披露了 “一般缺陷”，占比較2011年增加了近60%；1家上市公司披露了一項(xiàng)重要控制缺陷，該公司認(rèn)定了“生產(chǎn)線輸送管道上，主要原材料使用計(jì)量不準(zhǔn)確所存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)”，并提出了較為詳細(xì)的整改措施。

表11 內(nèi)部控制缺陷變化趨勢(shì)統(tǒng)計(jì)表

三、關(guān)于湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告披露水平的主要結(jié)論

通過(guò)前述對(duì)湖北上市公司2011—2013年度內(nèi)部控制報(bào)告披露總體狀況和內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容具體狀況的分析比較研究得出的主要結(jié)論如下。

（一）2011—2013年度內(nèi)部控制報(bào)告披露數(shù)量的主要研究結(jié)論

第一，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)量穩(wěn)步提升，主板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告數(shù)量增幅顯著。總體而言，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告相對(duì)2011年增幅超過(guò)10%，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增幅超過(guò)30%。從內(nèi)部控制報(bào)告分布的市場(chǎng)板塊看，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告主要集中在深市主板、中小板和創(chuàng)業(yè)板，基本為全披露；內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的市場(chǎng)分布上，深市和滬市幾乎平分秋色，2013年深市主板披露情況強(qiáng)于滬市；中小板和創(chuàng)業(yè)板因深交所指引的要求出現(xiàn)了交替性的下降。

第二，湖北制造業(yè)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告比重大，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增幅大。從內(nèi)部控制報(bào)告分布的行業(yè)類別來(lái)看，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告主要集中在C制造業(yè)、F批發(fā)和零售業(yè)、G交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)、D電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)供應(yīng)業(yè)、K房地產(chǎn)業(yè)等5大行業(yè)。其中，C制造業(yè)占比最高，評(píng)價(jià)報(bào)告占總數(shù)的62.5%，占該行業(yè)上市公司總數(shù)的80%左右，超過(guò)湖北上市公司的平均水平；滬深兩市制造業(yè)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告均增加8家，增幅顯著；滬市建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、文化、體育和娛樂(lè)業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告情況變化明顯，從無(wú)到有；其他行業(yè)變化不大。

第三，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告地區(qū)差別顯著。從內(nèi)部控制報(bào)告分布的行政區(qū)域來(lái)看，因武漢地區(qū)上市公司家數(shù)多，故內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)量較多，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告占比接近一半，審計(jì)報(bào)告占比超過(guò)60%；內(nèi)部控制報(bào)告增幅最大的為黃石，評(píng)價(jià)報(bào)告增幅達(dá)66.67%；黃石和襄陽(yáng)兩市內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告數(shù)量翻倍；黃岡、荊門(mén)、鄂州、仙桃上市公司內(nèi)部控制審計(jì)披露實(shí)現(xiàn)了“零的突破”；荊州、孝感逐年遞增，企業(yè)內(nèi)部控制工作穩(wěn)步推進(jìn)。

第四，湖北國(guó)有上市公司內(nèi)部控制報(bào)告增幅顯著，民營(yíng)企業(yè)變化不大。從內(nèi)部控制報(bào)告所屬的企業(yè)性質(zhì)來(lái)看，2011——2013年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告增幅較為平均，由于我省民營(yíng)上市公司數(shù)量多，在絕對(duì)數(shù)上，評(píng)價(jià)報(bào)告排第一位的是民營(yíng)企業(yè)；與評(píng)價(jià)報(bào)告的披露情況形成較大反差的是，中央國(guó)有、地方國(guó)有、外資企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告呈翻倍增長(zhǎng)，但民營(yíng)上市公司內(nèi)控審計(jì)報(bào)告變化相對(duì)不大顯著，特別是2012比2011年不增反降。究其原因，主要是2012年度中央國(guó)有和地方國(guó)有性質(zhì)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增幅大漲是財(cái)政部的強(qiáng)制性要求；而2012年度民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告明顯減少，一方面是由于民營(yíng)性質(zhì)企業(yè)大多為中小板和創(chuàng)業(yè)板企業(yè)，其審計(jì)報(bào)告呈周期性變化，另一方面則是財(cái)政部對(duì)民營(yíng)性質(zhì)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)為非強(qiáng)制性要求。

（二）2011—2013年度內(nèi)部控制報(bào)告披露質(zhì)量的主要研究結(jié)論

第一，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容逐漸規(guī)范，質(zhì)量顯著提升。企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告名稱逐年規(guī)范，已于2013年基本統(tǒng)一；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主導(dǎo)部門(mén)責(zé)任逐步明確；2013年度舊的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》已被全部取代，使用《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》為評(píng)價(jià)依據(jù)的上市公司比例分別為98.61%和68.06%，充分證明內(nèi)部控制規(guī)范體系正在“深入人心”；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍逐步全面，75%的企業(yè)將集團(tuán)各層級(jí)單位，企業(yè)主要業(yè)務(wù)和事項(xiàng)納入評(píng)價(jià)范圍，較之2011年總體增幅接近50%；內(nèi)部控制缺陷披露相對(duì)2011年變化非常顯著，近90%的公司披露了內(nèi)部控制缺陷，“一般缺陷”占比比2011年增加了58.99%；“無(wú)缺陷”的公司從2011年的43家降為2013年的9家，占比降幅超過(guò)60%；2012年和2013年均有1家上市公司主動(dòng)披露了一項(xiàng)重要控制缺陷 （缺陷情況不同），并提出了較為切實(shí)可行的整改措施。

第二，湖北上市公司治理層內(nèi)部控制意識(shí)普遍增強(qiáng)。在上述對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主導(dǎo)部門(mén)的統(tǒng)計(jì)中，“董事會(huì)”占比增幅最大，2013年占比達(dá)到79.17%，“管理層、審計(jì)委員會(huì)、審計(jì)部門(mén)”有不同程度的下降，說(shuō)明內(nèi)部控制這個(gè)“一把手”工程項(xiàng)目在企業(yè)得到了廣泛重視。同時(shí)，大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中均列示了董事會(huì)內(nèi)部控制責(zé)任的聲明，充分說(shuō)明企業(yè)內(nèi)部控制意識(shí)正逐步增強(qiáng)，董事會(huì)或相應(yīng)權(quán)力機(jī)構(gòu)的主體責(zé)任意識(shí)進(jìn)一步明確。

第三，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容不夠明確、水平參差不齊。由于財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)并未對(duì)內(nèi)部控制格式做出統(tǒng)一的規(guī)定，并且各交易所的要求不一致，所以湖北上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的格式尚未統(tǒng)一，水平參差不齊。有的為“五段式”，包含：責(zé)任聲明、評(píng)價(jià)結(jié)論、評(píng)價(jià)范圍、缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、缺陷認(rèn)定及整改情況等五個(gè)部分，有的為內(nèi)部控制情況綜述為報(bào)告主體的“綜述式”，從信息的質(zhì)量評(píng)價(jià)來(lái)看，“五段式”報(bào)告質(zhì)量高于“綜述式”。從內(nèi)部控制缺陷的披露情況看，雖然有1家上市公司主動(dòng)披露了重要控制缺陷、披露一般缺陷的公司大幅上升，但對(duì)存在的缺陷缺乏實(shí)質(zhì)性的描述，存在“大事化小、小事化了”的現(xiàn)象；不少公司在披露缺陷時(shí)，僅側(cè)重于缺陷本身的披露，缺乏對(duì)缺陷產(chǎn)生原因、存在的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)控制目標(biāo)的影響等信息的披露。同時(shí)，考慮到各交易所對(duì)上市公司年度信息披露評(píng)級(jí)的影響，如深交所第112號(hào)文中規(guī)定 “最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)部控制存在重大缺陷的，其信息披露工作考核結(jié)果降為C”，為了避免信息評(píng)級(jí)為“C”，各企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制重大缺陷“諱莫如深”，對(duì)一般缺陷的描述也是泛泛而談，不夠明確具體。

四、提高湖北上市公司內(nèi)部控制有效性的相關(guān)建議

通過(guò)以上研究可以發(fā)現(xiàn)，2011—2013三年間湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告雖然取得了較大的進(jìn)步，但企業(yè)內(nèi)部控制工作還存在一些值得思考和改進(jìn)的地方，歸納起來(lái)，主要有以下四個(gè)方面：

（一）內(nèi)部控制報(bào)告的整體質(zhì)量有待進(jìn)一步提高

雖然經(jīng)過(guò)三年的發(fā)展，湖北上市公司內(nèi)部控制報(bào)告數(shù)量和質(zhì)量得到了不同程度的提升，但整體披露質(zhì)量有待進(jìn)一步的提高。由于各企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告采取的格式不同，內(nèi)部控制信息的可比性仍然較差，給投資者、研究者、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等報(bào)告使用人帶來(lái)較多阻礙。有部分上市公司內(nèi)部控制缺陷等級(jí)分類不嚴(yán)謹(jǐn)，對(duì)重大、重要、一般缺陷的區(qū)分不夠具體明確。因此，證監(jiān)會(huì)在修訂《年報(bào)披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》時(shí)，應(yīng)理順現(xiàn)有的財(cái)政部、交易所等各層級(jí)內(nèi)部控制規(guī)范，將部分已不再適用的規(guī)范及時(shí)廢止，為上市公司全面實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系奠定標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一的制度基礎(chǔ)。同時(shí)，應(yīng)充分調(diào)查研究證券市場(chǎng)各主體的信息需求，在協(xié)調(diào)各方利益的基礎(chǔ)上，出臺(tái)要求更明確、格式更合理、內(nèi)容更細(xì)化的信息披露準(zhǔn)則。初始階段報(bào)告格式和內(nèi)容要求不能貪多求全，避免目前重形式、輕內(nèi)容、過(guò)于模式化的通病，從而從根本上提高上市公司內(nèi)部控制相關(guān)信息的有效性，從實(shí)質(zhì)上提高企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告整體質(zhì)量。

（二）各市場(chǎng)板塊上市公司內(nèi)部控制工作應(yīng)協(xié)調(diào)推進(jìn)

從各市場(chǎng)板塊內(nèi)部控制報(bào)告的質(zhì)量看，主板上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量較高，中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)還比較薄弱，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告、審計(jì)報(bào)告的規(guī)范性、完整性和有效性還有待加強(qiáng)。盡管中小板、創(chuàng)業(yè)板披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的比例高，但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論、審計(jì)意見(jiàn)的出具以及重大、重要缺陷的披露質(zhì)量都有待提升，其報(bào)告所包含的信息質(zhì)量普遍不高。因此，建議逐步在中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司強(qiáng)化執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，以保證各市場(chǎng)板塊上市公司內(nèi)部控制工作的協(xié)同推進(jìn)，以提升中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)部控制報(bào)告質(zhì)量，提高公司經(jīng)營(yíng)的合規(guī)性和防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。

（三）民營(yíng)上市公司內(nèi)部控制應(yīng)積極推進(jìn)

在2012—2013年度，在中央和地方國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告普遍大幅增加的情況下，40家民營(yíng)上市公司中僅有7家披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，報(bào)告比例反而減少了36.36%，雖然在2013年有較大增幅，但披露比例仍然不過(guò)半數(shù)。說(shuō)明在自愿性選擇和內(nèi)部控制審計(jì)成本的前提下，民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部控制的主動(dòng)性較低。但民營(yíng)上市公司家數(shù)占湖北上市公司總家數(shù)的47.6%，總股本占湖北所有上市公司總股本的34%，民營(yíng)上市公司在湖北企業(yè)中占有舉足輕重的地位，民營(yíng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)湖北經(jīng)濟(jì)具有較大影響。因此在國(guó)有上市公司強(qiáng)力推進(jìn)內(nèi)部控制規(guī)范體系的同時(shí)，民營(yíng)上市公司內(nèi)部控制執(zhí)行和報(bào)告要求也應(yīng)積極推進(jìn)。由于民營(yíng)企業(yè)大多為高科技企業(yè)，在推行過(guò)程中應(yīng)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的統(tǒng)一，從工作內(nèi)容、目標(biāo)、要求以及具體工作執(zhí)行的方法、程序等方面，將內(nèi)部控制建設(shè)和風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)略管理工作有機(jī)結(jié)合起來(lái)，避免職能交叉、重復(fù)勞動(dòng)、資源浪費(fèi)，降低企業(yè)管理成本，提高內(nèi)部控制工作效率和效果。

（四）保障湖北上市公司內(nèi)部控制系統(tǒng)的切實(shí)執(zhí)行

根據(jù)以上內(nèi)部控制報(bào)告內(nèi)容的統(tǒng)計(jì)結(jié)果，為保障內(nèi)部控制系統(tǒng)在湖北上市公司的切實(shí)執(zhí)行，各公司首先應(yīng)加強(qiáng)以下兩方面的建設(shè)和執(zhí)行。一方面，各類型上市公司應(yīng)進(jìn)一步明確董事會(huì)和管理層對(duì)內(nèi)部控制的主體責(zé)任。對(duì)于成立了專門(mén)內(nèi)部控制工作領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)的企業(yè)，應(yīng)確定牽頭部門(mén)、主要負(fù)責(zé)人，配備專職工作人員，做好內(nèi)部控制工作的組織協(xié)調(diào)，內(nèi)部控制體系建設(shè)與實(shí)施工作，建立相關(guān)部門(mén)共同參與的跨部門(mén)聯(lián)動(dòng)工作機(jī)制，明確分工、落實(shí)責(zé)任、共同推進(jìn)，按照管理制度化、制度流程化、流程信息化的要求，立足企業(yè)實(shí)際，全員參與，注重控制實(shí)效，防止流于形式，抓好內(nèi)部控制建設(shè)的基礎(chǔ)工作和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。另一方面，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)對(duì)象應(yīng)著重兩點(diǎn)，整體層次和作業(yè)層次。整體層次包括內(nèi)部控制的目標(biāo)、內(nèi)部環(huán)境和整體風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)知；作業(yè)層次應(yīng)囊括控制活動(dòng)的具體內(nèi)容，深入到每一項(xiàng)控制活動(dòng)的具體環(huán)節(jié)和流程。評(píng)價(jià)對(duì)象應(yīng)該兩者并重，不能顧此失彼，還要建立重大風(fēng)險(xiǎn)信息溝通與報(bào)告路徑、責(zé)任與處理機(jī)制，確保內(nèi)部控制重大風(fēng)險(xiǎn)信息順暢溝通和及時(shí)應(yīng)對(duì)。

（本文系湖北省軟科學(xué)研究項(xiàng)目〈2015BDF076〉和“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下的高新技術(shù)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究”〈華工科技研究生工作站〉的階段性研究成果）

（作者單位：湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院/湖北會(huì)計(jì)發(fā)展研究中心）

注釋：

①湖北廣電（000665）因2012年度重大資產(chǎn)重組未披露2012年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。

②對(duì)于該行業(yè)在該板塊沒(méi)有湖北籍上市公司的，列示為“無(wú)”，下同。

③“2011占比”是以2011年度59份內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告為基數(shù)計(jì)算的，下同。

④“2012占比”是以2012年度69份內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告為基數(shù)計(jì)算的，下同。

⑤“2013占比”是以2013年度72份內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告為基數(shù)計(jì)算的，下同。

⑥“其他”為：內(nèi)部控制制度評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審核報(bào)告等。⑦“其他”為公司內(nèi)部控制手冊(cè)等。

1.杜海霞.2013.投資者的保護(hù)路徑——基于內(nèi)部控制的研究[M].北京：經(jīng)濟(jì)管理出版社。

2.國(guó)資委.關(guān)于加快構(gòu)建中央企業(yè)內(nèi)部控制體系有關(guān)事項(xiàng)的通知[Z].國(guó)資發(fā)評(píng)價(jià)[2012]68號(hào).2012-5-7。

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4.湖北省第十一屆人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十二次會(huì)議.2012.湖北省構(gòu)建促進(jìn)中部地區(qū)崛起重要戰(zhàn)略支點(diǎn)條例[Z]。

5.李曉慧、何潤(rùn)玉.2012.內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理——理論、實(shí)務(wù)與案例[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社。

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7.中華人民共和國(guó)財(cái)政部等.2010.企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范2010[Z].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社。

（本欄目責(zé)任編輯：鄭潔）

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