納稅評(píng)估處理結(jié)果應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整——以增值稅、企業(yè)所得稅評(píng)估為例

王科

少數(shù)企業(yè)特別是中小企業(yè)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化方面存在一些問(wèn)題，相當(dāng)一部分小企業(yè)為了節(jié)約成本，沒(méi)有設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，只是聘請(qǐng)了兼職會(huì)計(jì)。即使有的企業(yè)聘請(qǐng)了專門的會(huì)計(jì)人員，聘用人員的財(cái)稅處理能力也有所欠缺。面對(duì)納稅評(píng)估的處理結(jié)果，很多財(cái)務(wù)人員不知如何進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整，而納稅評(píng)估是很多企業(yè)常常會(huì)遇到的問(wèn)題，因此有必要對(duì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行說(shuō)明。

一、增值稅評(píng)估的賬務(wù)調(diào)整

增值稅評(píng)估涉及到的問(wèn)題主要可歸納為這幾類：一是采用預(yù)收貨款方式銷售貨物，貨物已發(fā)出未及時(shí)申報(bào)收入；二是直接收款方式銷售貨物，未及時(shí)申報(bào)收入；三是采取賒銷、分期收款方式銷售貨物，未約定收款日期，但貨物已發(fā)出；四是非應(yīng)稅項(xiàng)目免稅項(xiàng)目抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額；五是采取賒銷、分期收款方式銷售貨物，已至約定收款日期但未申報(bào)收入；六是非正常損失進(jìn)項(xiàng)稅額未轉(zhuǎn)出、增值稅價(jià)外費(fèi)用未申報(bào)；七是賬外收入未申報(bào)。納稅人在增值稅方面存在的主要問(wèn)題是對(duì)“增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間”的理解不準(zhǔn)確，導(dǎo)致收入申報(bào)不及時(shí)，從而違反了《增值稅暫行條例》第十九條及其《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條的相關(guān)規(guī)定。為對(duì)以上涉稅問(wèn)題的賬務(wù)調(diào)整方法進(jìn)行闡釋，現(xiàn)舉例說(shuō)明。

［例1］某批發(fā)企業(yè)是增值稅一般納稅人，2013年4月，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該企業(yè)2012年增值稅進(jìn)行評(píng)估，發(fā)現(xiàn)有問(wèn)題的涉稅業(yè)務(wù)如下：（1）12月1日以預(yù)收貨款方式銷售A公司鋼材一批，貨物已全部發(fā)出，合同價(jià)款為1000000元，尚未開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)也未申報(bào)該項(xiàng)收入；（2）12月3日收取B企業(yè)貨款1170000元，未開(kāi)票未申報(bào)該項(xiàng)收入，該企業(yè)收款時(shí)借“銀行存款”，貸“其他應(yīng)付款”；（3）12月5日賒銷給C企業(yè)鋼材一批，合同價(jià)款為1000000元，雙方未對(duì)收款日期進(jìn)行約定，由于該企業(yè)對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量提供擔(dān)保且無(wú)法估計(jì)對(duì)方退貨的可能性，故無(wú)法合理估計(jì)收入金額，發(fā)出鋼材的賬面價(jià)值為990000元；（4）2012年10月1日賒銷給D企業(yè)鋼材一批，合同價(jià)款為1000000元，約定收款日期為12月7日，該企業(yè)未將該筆收入作為12月份應(yīng)稅收入進(jìn)行申報(bào)；（5）11月10日購(gòu)進(jìn)一批建材，價(jià)款1000000元已認(rèn)證抵扣，12月10日將其用于自建房屋，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額未轉(zhuǎn)出；（6）12月15日因保管人員失職，導(dǎo)致倉(cāng)庫(kù)被盜，損失存貨10000元,相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額未轉(zhuǎn)出;（7）12月20日賒銷給E公司鋼材一批，收取E公司延期付款利息10000元，該費(fèi)用未作為增值稅價(jià)外費(fèi)用申報(bào)收入；（8）12月27日銷售給F公司鋼材一批，貨款117000元已經(jīng)收取，但未入賬未申報(bào)收入。（注：以上所稱“價(jià)款”均不含稅，其他為含稅）

根據(jù)規(guī)定，一般納稅人應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整”科目，并通過(guò)該科目專門進(jìn)行增值稅檢查的核算。故該企業(yè)補(bǔ)充申報(bào)完成后，應(yīng)通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整”科目，做以下賬務(wù)處理：

（1）借：預(yù)收賬款 170000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

（2）借：其他應(yīng)付款 1170000

貸：以前年度損益調(diào)整 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

（3）借：應(yīng)收賬款 170000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

借：發(fā)出商品 990000

貸：庫(kù)存商品 990000

（4）借：應(yīng)收賬款 1170000

貸：以前年度損益調(diào)整 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

（5）借：在建工程（固定資產(chǎn)） 170000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

（6）借：管理費(fèi)用（其他應(yīng)收款） 17000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 17000

（7）借：以前年度損益調(diào)整 1700

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 1700

（8）借：銀行存款 1170000

貸：以前年度損益調(diào)整 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 170000

結(jié)轉(zhuǎn)“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整”賬戶余額，應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄：

（9）借：應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整 1038700

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅 1038700

補(bǔ)繳稅款及相應(yīng)的滯納金（假設(shè)滯納100天，滯納金為1038700×0.5‰×100=51935元），應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄：

（10）借：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅 1038700

營(yíng)業(yè)外支出 51935

貸：銀行存款 1038700

圖片新聞為迅速落實(shí)小微企業(yè)的減稅政策，讓納稅人盡快掌握相關(guān)操作事宜，最大限度地實(shí)現(xiàn)減流程、減時(shí)限、減費(fèi)用、減表格。近日，武漢市青山區(qū)地稅局分3場(chǎng)舉辦了針對(duì)小型微型企業(yè)的稅收政策培訓(xùn)會(huì)。

（圖/文：市地辦）

注：有的納稅人在進(jìn)行增值稅評(píng)估賬務(wù)調(diào)整時(shí)，未通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅檢查調(diào)整”科目處理，而是與日常核算混合在一起，這樣不容易清楚區(qū)分正常核算項(xiàng)目與評(píng)估調(diào)整項(xiàng)目，且對(duì)以后納稅期的檢查工作會(huì)有所影響。

二、企業(yè)所得稅評(píng)估的賬務(wù)調(diào)整

企業(yè)所得稅評(píng)估中的問(wèn)題主要有：一是列支與取得收入無(wú)關(guān)的費(fèi)用；二是列支非本單位費(fèi)用；三是將資本化支出作為當(dāng)期費(fèi)用稅前扣除；四是業(yè)務(wù)招待費(fèi)列入其他科目；五是成本費(fèi)用列支票據(jù)不合法；六是預(yù)提費(fèi)用稅前扣除；七是拆借資金給關(guān)聯(lián)企業(yè)未收取資金使用利息；八是確實(shí)無(wú)法支付的貨款未結(jié)轉(zhuǎn)收入。納稅人企業(yè)所得稅方面存在的問(wèn)題主要是在“成本費(fèi)用列支的真實(shí)性、合法性、規(guī)范性”方面，而通過(guò)申報(bào)表邏輯比對(duì)就能發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤的地方已經(jīng)越來(lái)越少?，F(xiàn)舉例對(duì)相應(yīng)的賬務(wù)處理方法進(jìn)行說(shuō)明。

［例2］在對(duì)該批發(fā)企業(yè)進(jìn)行2012年企業(yè)所得稅評(píng)估時(shí)，發(fā)現(xiàn)有問(wèn)題的涉稅業(yè)務(wù)如下：（1）1月1日向銀行借款1000000元，相應(yīng)的利息支出65000元，該資金轉(zhuǎn)借給其他非關(guān)聯(lián)單位使用，未收取相應(yīng)的資金使用利息，但支出的利息已稅前扣除；（2）4月5日列支非本單位車輛的車輛保險(xiǎn)費(fèi)5000元,汽油費(fèi)10000元；（3）12月份在房屋建設(shè)過(guò)程中，發(fā)生相應(yīng)的人員工資100000元，將其列入“管理費(fèi)用”稅前扣除；（4）12月10日將贈(zèng)送客戶的禮品支出10000元，計(jì)入“管理費(fèi)用-差旅費(fèi)”支出稅前扣除，該企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)應(yīng)按實(shí)際發(fā)生額的60%扣除；（5）12月11日支付辦公用房租賃支出100000元，未取得出租方相應(yīng)的發(fā)票，以出租方出具的自制收據(jù)入賬；（6）12月職工工資支出100000元，當(dāng)月未實(shí)際支付，但稅前扣除；（7）1月1日將本單位資金1000000元拆借給關(guān)聯(lián)單位使用，未收取資金使用利息，按銀行同期同類貸款利率計(jì)算的利息為65000元；（8）應(yīng)付其他單位貨款100000元，該貨款已經(jīng)掛賬滿3年，且對(duì)方單位已經(jīng)注銷，無(wú)法支付。該企業(yè)無(wú)以前年度未彌補(bǔ)虧損。

（1）（2）（4）（5）（6）（7）僅根據(jù)評(píng)估處理意見(jiàn)調(diào)整納稅申報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目，無(wú)需做賬務(wù)調(diào)整。其他事項(xiàng)賬務(wù)調(diào)整如下：

（3）借：在建工程（固定資產(chǎn)） 100000

貸：以前年度損益調(diào)整 100000

（8）借：應(yīng)付賬款 100000

貸：以前年度損益調(diào)整 100000

計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳稅款，并結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額：

借：以前年度損益調(diào)整 861825

遞延所得稅資產(chǎn) 25000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交企業(yè)所得稅 886825

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 2336475

貸：以前年度損益調(diào)整 2336475

注：遞延所得稅資產(chǎn)是由于未實(shí)際支付的工資薪金支出調(diào)增應(yīng)納稅所得額所導(dǎo)致，該工資薪金在實(shí)際支付的當(dāng)年，可以稅前扣除。

納稅評(píng)估是稅務(wù)機(jī)關(guān)幫助企業(yè)正確履行納稅義務(wù)、規(guī)范財(cái)務(wù)核算的重要手段。企業(yè)應(yīng)將納稅評(píng)估視為學(xué)習(xí)稅收業(yè)務(wù)，提高財(cái)務(wù)管理水平的過(guò)程，積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅評(píng)估工作，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的納稅評(píng)估的意見(jiàn)，及時(shí)補(bǔ)繳相應(yīng)稅款，并做好賬務(wù)調(diào)整處理，避免出現(xiàn)明補(bǔ)暗退、前補(bǔ)后退或重復(fù)退稅、重復(fù)收稅的情況。