企業(yè)文化與公司治理視角的審計(jì)文化建設(shè)

■徐寒利 安徽大學(xué)商學(xué)院

■王忠江 中國(guó)建設(shè)銀行合肥審計(jì)辦事處

一、審計(jì)與公司治理

1.公司治理結(jié)構(gòu)

在公司制下，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)是分離的。公司治理結(jié)構(gòu)為這種委托與受托責(zé)任提供了比較規(guī)范的解決框架和路徑。公司治理結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)了股東、董事會(huì)、管理層之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，并將其固化于機(jī)構(gòu)職能之中，對(duì)公司內(nèi)部的權(quán)力進(jìn)行了有效的分解，便于公司的運(yùn)作管理。

從我國(guó)的公司治理實(shí)踐來(lái)看，公司的最終決策權(quán)、戰(zhàn)略決策權(quán)、日常經(jīng)營(yíng)管理權(quán)和監(jiān)督權(quán)是分離的，分別由公司股東大會(huì)（公司最高權(quán)力機(jī)構(gòu)和最高決策機(jī)構(gòu)）、董事會(huì)（公司戰(zhàn)略決策職能）、總經(jīng)理（公司日常經(jīng)營(yíng)管理職能）和監(jiān)事會(huì)（紀(jì)律監(jiān)督職能）行使。

在公司的內(nèi)部監(jiān)督外部監(jiān)管體系中，審計(jì)均發(fā)揮著重要的作用。

2.審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中的地位與作用

內(nèi)部審計(jì)在公司的治理結(jié)構(gòu)中的作用，通常是結(jié)合審計(jì)委員會(huì)的職能來(lái)實(shí)現(xiàn)的。審計(jì)委員會(huì)一般設(shè)立于公司董事會(huì)，專門負(fù)責(zé)監(jiān)督外部審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制職責(zé)。審計(jì)委員會(huì)由至少三名董事組成，其中過(guò)半數(shù)應(yīng)為獨(dú)立、非執(zhí)行董事。

內(nèi)部審計(jì)的日常管理模式有多種，如隸屬于經(jīng)理層（財(cái)務(wù)部分管或CEO分管）、董事會(huì)（或?qū)徲?jì)委員會(huì)）或監(jiān)事會(huì)，或者CEO和董事會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)。通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)職能，能夠更好地發(fā)揮公司治理的作用：內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分；在審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性增強(qiáng)，有利于實(shí)施相關(guān)的內(nèi)部控制；通過(guò)事前和事中監(jiān)督，使內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督重心前移；通過(guò)對(duì)公司日常業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的審計(jì)監(jiān)控，有利于降低公司成本，增加企業(yè)價(jià)值；屬于公司激勵(lì)機(jī)制的一部分，通過(guò)部門業(yè)績(jī)或公司整體業(yè)績(jī)的審計(jì)評(píng)價(jià)活動(dòng)，使相關(guān)人員得到正激勵(lì)或負(fù)激勵(lì)。

二、企業(yè)文化視閾下的審計(jì)文化建設(shè)

1.企業(yè)文化系統(tǒng)

與社會(huì)傳統(tǒng)文化不同，企業(yè)的文化系統(tǒng)是服從并服務(wù)于企業(yè)目標(biāo)的，其核心是企業(yè)價(jià)值觀。例如，企業(yè)決策程序中的聽取意見和領(lǐng)導(dǎo)決定這兩個(gè)基本步驟，在其實(shí)施過(guò)程中就確立并反映了該企業(yè)的價(jià)值觀：是個(gè)別溝通還是分組討論；是正式溝通還是非正式溝通；是表決決定還是授權(quán)領(lǐng)導(dǎo)決定；是集體決策還是個(gè)人決定。這樣，通常形成的企業(yè)價(jià)值觀是“大家發(fā)表意見，領(lǐng)導(dǎo)最終拍板。領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人拍板，領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人承擔(dān)責(zé)任”。

除了價(jià)值觀外，企業(yè)文化還更多的表現(xiàn)為習(xí)慣、紀(jì)律、制度，以及商業(yè)行為準(zhǔn)則、企業(yè)宗旨、團(tuán)隊(duì)、員工素質(zhì)、戰(zhàn)略、創(chuàng)新與創(chuàng)造、多元文化等等層面。其中，審計(jì)文化是企業(yè)文化中不可或缺的組成部分。

2.審計(jì)文化建設(shè)

審計(jì)文化由審計(jì)價(jià)值觀、審計(jì)精神、審計(jì)心理、審計(jì)道德、審計(jì)形象、審計(jì)知識(shí)、審計(jì)行為準(zhǔn)則、審計(jì)組織、審計(jì)設(shè)施等要素構(gòu)成。企業(yè)審計(jì)文化是組織層面的一項(xiàng)重要的軟環(huán)境建設(shè)任務(wù)。

企業(yè)審計(jì)文化建設(shè)受企業(yè)文化的指導(dǎo)和約束，最終目標(biāo)是增加企業(yè)價(jià)值。在此基礎(chǔ)上，審計(jì)文化有其自身的特色。企業(yè)審計(jì)文化建設(shè)的主要內(nèi)容包括：⑴正確履行審計(jì)職責(zé)，合理保證企業(yè)的財(cái)務(wù)及其他資料的真實(shí)性。這是由審計(jì)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任所決定的。⑵服務(wù)于公司治理當(dāng)局的同時(shí)，也要兼顧社會(huì)公眾利益。這是由審計(jì)作為法定的、獨(dú)立的中介機(jī)構(gòu)或企業(yè)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)的基本性質(zhì)所決定的。⑶堅(jiān)守職業(yè)道德，維護(hù)秩序，主要指審計(jì)獨(dú)立性、專業(yè)勝任能力、應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和正當(dāng)?shù)爻袛垖徲?jì)業(yè)務(wù)等。⑷遵守審計(jì)準(zhǔn)則、各類專業(yè)規(guī)范和法律、制度。⑸提高專業(yè)技術(shù)能力，注重個(gè)人修養(yǎng)，不過(guò)分追求物質(zhì)激勵(lì)。⑹培養(yǎng)理性的工作作風(fēng)，在工作中凡事講究證據(jù)，審計(jì)結(jié)果公開、透明。

三、以企業(yè)文化為核心的柔性公司治理機(jī)制建設(shè)

1.公司治理的剛性機(jī)制與柔性機(jī)制

（1）剛性機(jī)制。公司治理的剛性機(jī)制是由法律、規(guī)章和制度加以強(qiáng)制性規(guī)定和約束的。例如，《公司法》規(guī)定，有限責(zé)任公司和股份公司應(yīng)建立、健全股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等相關(guān)機(jī)構(gòu)，并對(duì)其組成和運(yùn)作做了原則性的規(guī)定。此外，《證券法》、《上市公司治理準(zhǔn)則》、《上市公司證券發(fā)行管理辦法》、《上市公司章程指引》，以及《上市公司董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員、股東股份交易行為規(guī)范問(wèn)答》等法規(guī)制度或指引，都對(duì)公司治理做出了相應(yīng)的強(qiáng)制性規(guī)定，即法定的要求。

（2）柔性機(jī)制。公司治理的柔性機(jī)制不以強(qiáng)制手段來(lái)達(dá)到公司治理目的，是企業(yè)柔性管理的主要內(nèi)容之一，主要體現(xiàn)在公司治理結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)、管理決策的實(shí)施方式、執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)的靈活性或權(quán)變性、激勵(lì)措施的制定等方面。公司治理的柔性機(jī)制形成于漫長(zhǎng)的公司治理實(shí)踐之中，習(xí)慣、共識(shí)、默認(rèn)等都可以是其表現(xiàn)形式，包括審計(jì)文化在內(nèi)的企業(yè)文化的形成與穩(wěn)定的過(guò)程也是典型的柔性管理機(jī)制。

2.企業(yè)文化與柔性機(jī)制

企業(yè)文化的柔性機(jī)制主要體現(xiàn)在其發(fā)揮作用的方式上，這里的發(fā)揮作用指的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)（例如公司治理目標(biāo)）。企業(yè)文化的直接作用對(duì)象是人，核心價(jià)值觀由員工的共同愿景、認(rèn)同感與歸屬感、凝聚力、創(chuàng)造力所組成，也是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要來(lái)源。

（1）愿景。公司的共同愿景由企業(yè)的目標(biāo)（例如公司治理目標(biāo)）所決定，當(dāng)員工對(duì)公司的未來(lái)有所期待并愿意為之行動(dòng)時(shí)，企業(yè)的目標(biāo)最容易達(dá)成。相反，如果愿景分散、甚至相互背離時(shí)，公司治理的狀況也不會(huì)好到哪里去。所以，企業(yè)應(yīng)該采取措施使自己的公司治理目標(biāo)變得較為明確，使參與企業(yè)治理的各方深刻地理解此目標(biāo)，從而采取方向一致的行動(dòng)。當(dāng)背離該目標(biāo)的行動(dòng)出現(xiàn)時(shí)，就會(huì)通過(guò)公司治理的機(jī)制在公司內(nèi)部得到有效的制約。當(dāng)前我國(guó)正構(gòu)建和諧社會(huì)，公司愿景不應(yīng)該只包含企業(yè)自身的目標(biāo)，也應(yīng)涵蓋企業(yè)的社會(huì)責(zé)任。

（2）認(rèn)同與歸屬。當(dāng)企業(yè)的目標(biāo)考慮到員工的利益和應(yīng)盡的社會(huì)義務(wù)時(shí)，容易得到公司內(nèi)部員工甚至社會(huì)中的其他關(guān)注者（可以稱之為公司的“潛在員工”）的認(rèn)同，并進(jìn)一步使員工對(duì)企業(yè)產(chǎn)生歸屬感。這樣，員工愿意自覺(jué)地維護(hù)企業(yè)的利益，與企業(yè)共同發(fā)展。在這樣的柔性機(jī)制下，公司治理的作用容易得到充分的發(fā)揮，企業(yè)的利益在制度之外也能夠得到較好地維護(hù)。

（3）凝聚力。公司有了共同的目標(biāo)并因員工認(rèn)同而產(chǎn)生共鳴，就容易產(chǎn)生凝聚力，這種凝聚力不僅作用于公司的正式員工，也能夠作用于公司潛在的員工。團(tuán)隊(duì)精神是凝聚力的一個(gè)具體表現(xiàn)。在凝聚力的作用下，個(gè)體為實(shí)現(xiàn)整體利益，通常愿意在個(gè)人利益方面做出讓步或犧牲。這與制度、規(guī)范等的強(qiáng)制力的作用方式不同，屬于典型的柔性機(jī)制所產(chǎn)生的作用。

（4）創(chuàng)造力。創(chuàng)造力由知識(shí)、智力和人格構(gòu)成，創(chuàng)造性地實(shí)施工作能夠以較低的消耗實(shí)現(xiàn)公司的目標(biāo)或者將公司的目標(biāo)推進(jìn)到一個(gè)新的階段。從創(chuàng)造力的形成和培養(yǎng)來(lái)看，它也屬于柔性機(jī)制的范疇。創(chuàng)造力是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要體現(xiàn)，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

3.柔性公司治理機(jī)制：以審計(jì)文化為例的建設(shè)思路

公司治理難以單純依賴剛性機(jī)制得到實(shí)現(xiàn)，應(yīng)該同時(shí)發(fā)揮柔性機(jī)制的作用促進(jìn)規(guī)章制度的執(zhí)行，喚醒企業(yè)的管理層、員工和利益相關(guān)者們的自主意識(shí)并為企業(yè)的共同利益報(bào)務(wù)。審計(jì)文化是促進(jìn)實(shí)現(xiàn)公司治理目標(biāo)的重要柔性機(jī)制之一。公司治理目標(biāo)下的審計(jì)文化主要是指在審計(jì)文化建設(shè)的過(guò)程中實(shí)施有利于公司治理的措施。

（1）審計(jì)委員會(huì)建設(shè)。企業(yè)運(yùn)用和發(fā)揚(yáng)審計(jì)文化來(lái)科學(xué)地建立和完善公司的審計(jì)委員會(huì)是加強(qiáng)公司治理的重要柔性機(jī)制之一。首先是審計(jì)委員會(huì)的建立和成員組成多元化。重視發(fā)揮獨(dú)立非執(zhí)行董事的作用。其次是審計(jì)委員會(huì)逐步形成順暢的工作機(jī)制。審計(jì)委員會(huì)與其他公司治理機(jī)制保持溝通，信息暢通。三是在審計(jì)委員會(huì)內(nèi)部形成尊重、勤勉、輪換和淘汰的文化。“萬(wàn)年”審計(jì)委員會(huì)是不可取的，審計(jì)委員會(huì)在相互尊重的基礎(chǔ)上及時(shí)吸收新鮮血液，保持勤勉的工作作風(fēng)。四是加強(qiáng)審計(jì)委員會(huì)的職業(yè)道德建設(shè)，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

（2）內(nèi)部審計(jì)建設(shè)。企業(yè)運(yùn)用和發(fā)揚(yáng)審計(jì)文化加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)也是公司治理的一項(xiàng)柔性機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮公司治理作用的主要方式為：增加企業(yè)價(jià)值（直接的正向作用）；通過(guò)免疫作用減少企業(yè)損失（間接的防治反向作用）。目前企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的運(yùn)作方式多樣，如隸屬于治理層（董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)）、管理層甚至財(cái)務(wù)部門。跟審計(jì)委員會(huì)相比，內(nèi)部審計(jì)是常設(shè)機(jī)構(gòu)，能夠發(fā)揮日常監(jiān)控的公司治理作用。從審計(jì)組織來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)隸屬于董事會(huì)等治理層面，如果層級(jí)過(guò)低就不利于內(nèi)審職能的發(fā)揮。從審計(jì)價(jià)值觀來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)具有明顯的雙重價(jià)值，即服從和服務(wù)于企業(yè)的公司治理目標(biāo)，同時(shí)也要遵守由國(guó)家審計(jì)主管部門及其授權(quán)組織制定的內(nèi)部審計(jì)規(guī)范。從審計(jì)精神來(lái)看，奉獻(xiàn)、進(jìn)取乃至慎獨(dú)，都是內(nèi)部審計(jì)人員所應(yīng)有的精神追求，這樣的精神狀態(tài)才有利內(nèi)部職能的發(fā)揮。

（3）外部審計(jì)監(jiān)督體系構(gòu)建。政府部門運(yùn)用和發(fā)揚(yáng)審計(jì)文化科學(xué)地構(gòu)建公司的外部審計(jì)監(jiān)督體系能客觀地促進(jìn)公司治理的完善。任何一個(gè)企業(yè)都不可能獨(dú)自地在市場(chǎng)中取得長(zhǎng)足的發(fā)展，企業(yè)的公司治理目標(biāo)與其所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任有時(shí)會(huì)相符，有時(shí)會(huì)沖突；相應(yīng)地，包括政府、員工、其他利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)的期待和要求，能夠通過(guò)公司治理機(jī)制得到保障；這時(shí)，包括審計(jì)在內(nèi)的外部監(jiān)督體系就成為重要的柔性機(jī)制。在相關(guān)的法治框架下，通過(guò)構(gòu)建政府審計(jì)文化和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)文化，在企業(yè)外部形成科學(xué)地促進(jìn)或抑制公司治理的柔性機(jī)制或者軟環(huán)境。

[1]韓傳模,劉彬.公司治理中審計(jì)委員會(huì)制度有效性研究[J].會(huì)計(jì)之友(中旬刊),2009,(04)∶49-53.

[2]杜靜然,姚王信.文明審計(jì)、信息化與科研績(jī)效[J].審計(jì)文摘,2012,(9)∶39-42.