我國企業(yè)納稅籌劃中的會計處理問題及其風險初探

張艷玲

（凌華科技（中國）有限公司，上海 201203）

眾所周知，企業(yè)實現(xiàn)價值最大化是其最重要的財務(wù)目標，那么如何在熟知了解國家現(xiàn)行稅收政策法規(guī)的基礎(chǔ)上，通過科學合理的納稅籌劃來最大限度地減少稅收成本就成為企業(yè)財務(wù)管理決策的重中之重。自2007 年開始，我國新的企業(yè)會計準則頒布實施，這對于企業(yè)納稅籌劃工作來說具有里程碑式的意義。伴隨2008 年《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及2009 年新修訂的《增值稅暫行條例》，為我國企業(yè)帶來了更多開展納稅籌劃的方法和機會，與此同時也帶來了一些新的挑戰(zhàn)。在此背景下，本文將重點探討如何進行科學有效的會計政策選擇來實現(xiàn)納稅籌劃活動的合理性，從而為企業(yè)提高經(jīng)濟效益，完善財務(wù)管理獻計獻策。

一、企業(yè)進行納稅籌劃的可行性及風險分析

（一）基于會計政策選擇企業(yè)進行納稅籌劃具有可行性

納稅籌劃，也可稱作“稅收籌劃”或“稅務(wù)籌劃”。具體指的是企業(yè)在遵守國家稅收政策和稅收法律的前提下，充分發(fā)揮會計政策選擇的作用來達到減少企業(yè)賦稅的目標。本文認為基于會計政策選擇企業(yè)進行納稅籌劃具有可行性，這主要在體現(xiàn)在兩個方面：

1.通常來說，納稅籌劃的技術(shù)有減免稅技術(shù)、扣除技術(shù)、拆分技術(shù)、稅率差異技術(shù)、延期納稅技術(shù)和會計政策選擇技術(shù)等等，但是會計政策選擇卻是企業(yè)實現(xiàn)納稅籌劃的最有效的手段。就拿所得稅這一主要稅種來說，其征收一般都是基于企業(yè)的利潤來操作的。然而不同的會計處理方法直接影響企業(yè)所得稅的繳納數(shù)額。因此，企業(yè)在進行會計政策選擇時，就會偏向選擇遞延利潤、降低收益的會計政策來實施納稅籌劃。由此發(fā)現(xiàn)，可選擇的會計政策為企業(yè)納稅籌劃在一定程度上提供了利潤操作的空間。

2.通過會計政策選擇來實施納稅籌劃，這本身就具有可操作性強的特點。一些納稅籌劃的技術(shù)，由于要對投融資活動及經(jīng)營活動等環(huán)節(jié)帶來調(diào)整和改變，所以帶來的籌劃成本必然較高。比如，投資的納稅籌劃活動，可能要求調(diào)整投資的方式或者投資領(lǐng)域。而會計政策選擇不同的是，它以企業(yè)既定的經(jīng)濟活動為前提，幾乎不會影響到企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，而且受企業(yè)內(nèi)外部的經(jīng)濟和技術(shù)條件約束是最小的。

（二）企業(yè)進行納稅籌劃的風險性分析

雖然我國納稅籌劃的理論研究和實踐探索都在近些年得到了快速的發(fā)展，但是也存在諸多的不足，風險問題不容忽視。企業(yè)納稅籌劃風險具體指的是企業(yè)在納稅籌劃過程中，由于籌劃失敗而給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失的可能性。目前，我國企業(yè)在納稅籌劃上存在的誤區(qū)主要表現(xiàn)在：

1.對納稅籌劃的根本認識上存在誤區(qū)

最突出的表現(xiàn)就是一些企業(yè)領(lǐng)導層片面地將納稅籌劃與逃稅劃等號。但是二者具有本質(zhì)的區(qū)別?！巴刀悺笔菍σ呀?jīng)實際發(fā)生的某項應(yīng)稅行為的部分否定甚至是全部否定；而納稅籌劃是對一項應(yīng)稅行為事先進行規(guī)劃、設(shè)計和安排，來取得在合乎法律范圍內(nèi)的稅收利益的行為。通俗的講，前者是違背法律法規(guī)的經(jīng)濟行為，而后者則是在法律允許范圍內(nèi)的正當經(jīng)濟行為。

2.對納稅籌劃的成本估算存在困難

由于企業(yè)納稅籌劃過程中存在很多不確定性因素，所以將直接導致其成本估算很難操作。再加上它本身涵蓋的內(nèi)容條目過多，而且也具有不確定性，所以很容易導致在實際操作中，企業(yè)往往忽略了成本的估算，而片面追求經(jīng)濟收益的多少。

3.對納稅籌劃的人才儲備不足

納稅籌劃是一項具有難度的活動，要求綜合性人才才能更好地實現(xiàn)。然而我國企業(yè)進行納稅籌劃整體上還處于初步起步階段，一些企業(yè)非常缺少既懂得系統(tǒng)的全面知識，又具備較強的會計職業(yè)判斷力和整體納稅統(tǒng)籌能力的全能型人才。不難發(fā)現(xiàn)，一些企業(yè)在進行所謂的納稅籌劃時，存在很多不合理的操作習慣，比如片面利用我國會計的相關(guān)法律和法規(guī)，甚至只注重個別稅種的減少情況，這將必然導致?lián)p害企業(yè)的整體利益。

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二、當前我國企業(yè)納稅籌劃中會計處理方法的具體應(yīng)用和建議

在國內(nèi)外文獻資料查閱及一些企業(yè)調(diào)研的基礎(chǔ)上，本文將重點分析企業(yè)業(yè)務(wù)流程中主要涉及的會計政策選擇問題，從而進行科學納稅籌劃分析，這將有利于企業(yè)在納稅籌劃中進行風險管理的最優(yōu)方案選擇，從根本上避免納稅籌劃風險。

（一）企業(yè)納稅籌劃中有關(guān)存貨計價方法的具體運用

不難發(fā)現(xiàn)，存貨計價的方法會直接影響期末存貨價值和銷貨成本存在差異，直接造成企業(yè)盈利情況及所得稅繳納情況有所不同。鑒于存貨計價方式和手段導致的差異性，要求企業(yè)需要充分考慮價格變動、企業(yè)是否處在免稅期以及存貨的特點和管理規(guī)定等方面的因素，從而科學選擇存貨計價方式。

企業(yè)在進行選擇時，一方面要充分分析不同存貨計價方法的抵稅效果，另一方面還需要充分考慮影響納稅籌劃方案成敗與否的三個限定條件：

1.不同計價方法采用存在條件限定

如果企業(yè)采用的是實際成本法進行核算的話，那么不同的計價方法會對企業(yè)最終的所得稅產(chǎn)生影響，此時是有納稅籌劃的操作空間的。如果企業(yè)采用的是計劃成本法進行對存貨成本的核算，那么其存貨實際成本和計劃成本的差異性會在“材料成本差異”條目中做出顯示，而且此時的存貨成本轉(zhuǎn)出時，與采用實際成本法下的一次加權(quán)平均法效果相同。因此，對于采用計劃成本法的企業(yè)來講，在存貨計價方法上沒有任何納稅籌劃的空間。

2.必須充分考慮存貨的材料價格變動趨勢

因為存貨的計價選擇，要求企業(yè)事先預測市場上的材料價格變化趨勢來達到延遲納稅的效果。目前，我國的物價處于普遍上漲的趨勢，很少有保持平衡的時候。鑒于此，建議企業(yè)采用加權(quán)平均法來進行操作。

企業(yè)在選擇抵稅效果最佳，營業(yè)成本最高的計價方法時，建議考慮企業(yè)營業(yè)成本提高對利潤產(chǎn)生的具體影響。這樣能夠有效防止企業(yè)在會計利潤上出現(xiàn)虧損。此外，企業(yè)還需注意會計準則對計價方法隨意變更的限制性規(guī)定。因為企業(yè)只有將其變更的內(nèi)容和理由，在會計報表附注中加以說明，并且能夠提供合理的說明，這樣在我國稅務(wù)機關(guān)允許的情況下，企業(yè)才能獲得合法的納稅籌劃收益。

（二）企業(yè)納稅籌劃中有關(guān)固定資產(chǎn)折舊方法的具體運用

通常來說，固定資產(chǎn)折舊計提的方法會直接影響計入企業(yè)成本費用的折舊數(shù)額不同，所以計提的固定資產(chǎn)折舊額的抵稅結(jié)果也存在差異。目前，我國的稅法法規(guī)和新的會計準則所規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊計提方法具有選擇性，比如折舊計提年限的規(guī)定具備彈性區(qū)間，所以這就為企業(yè)進行納稅籌劃提供了操作空間。

企業(yè)在進行選擇時，一方面要充分考慮不同的折舊方法將會給企業(yè)帶來的抵稅效果，另一方面還必須將三個主要限定條件考慮在內(nèi)：

1.加速折舊法的使用限制性

我國現(xiàn)行的稅法要求對適用于加速折舊法計提折舊的固定資產(chǎn)要求比較嚴格，比如要求使用期間要經(jīng)常處于腐蝕性高或震動強烈的環(huán)境等。所以建議要采用加速折舊法的企業(yè)，一定要滿足規(guī)定的條件來計提折舊的固定資產(chǎn)。

2.折舊計提方法具有一定的局限性

這也就是說我國企業(yè)不能隨意變更對固定資產(chǎn)計提折舊的方法。

3.需要慎重考慮是否享有減免稅優(yōu)惠或發(fā)生虧損的情況

比如，在正常納稅盈利時期，與直線法比較，如果企業(yè)采用加速折舊的方法，很可能導致企業(yè)分攤計提的成本費用前期多后期少，企業(yè)利潤被迫相對后移，產(chǎn)生遞延納稅的效果，但是如果在減免稅優(yōu)惠期或虧損期，那么企業(yè)采用直線法計提折舊更合適。這主要是因為在這些時期，由于企業(yè)無需繳納稅款，所以其固定資產(chǎn)折舊額的抵稅效果完全被抵消了。

三、結(jié)束語

綜上所述，企業(yè)進行納稅籌劃的過程，同時也是企業(yè)進行會計政策選擇的過程，不同會計政策下的不同會計處理方法會形成企業(yè)不同的納稅方案。從整體來說，企業(yè)需要全面分析自身所處的具體經(jīng)濟社會環(huán)境，選擇最優(yōu)化的會計政策組合，從而實現(xiàn)企業(yè)納稅籌劃的理想目標。

[1]覃云飛.稅務(wù)會計與納稅籌劃的理論研究[J].財經(jīng)界（學術(shù)版），2013（05）.

[2]臧建玲，李麗.企業(yè)納稅籌劃風險研究[J].現(xiàn)代商業(yè)，2013（03）.