年檢審計幾個重要環(huán)節(jié)分析

孟 靜

（江蘇鹽城山川會計師事務所，江蘇 鹽城 224001）

工商年檢審計是我國中小會計師事務所的重要業(yè)務內(nèi)容，也是《公司法》等法律法規(guī)賦予注冊會計師的法定業(yè)務，年檢審計收入，在中小會計師事務所的收入中占有較大比重。做好年檢審計工作十分重要，筆者就審計實踐中的幾個重要環(huán)節(jié)分析如下，供與同行交流。

一、認識審計風險，做到事前防范

工商年檢審計的重要性在審計實踐中往往被忽視，因為工商行政管理部門在企業(yè)年檢時，要求提供的材料，有營業(yè)執(zhí)照副本、企業(yè)年檢指定代表或者委托代理人的證明、網(wǎng)上年檢預審通過通知書等等，資料比較多，工商年檢審計報告只是其中一項，只要提供審計報告，而無需對報告進行審核。有些地區(qū)不要求所有的企業(yè)，在年檢時提交審計報告，因此被認為可有可無，無關緊要。并且這么多年來，工商行政管理部門好像也沒有追究過注冊會計師出具的有“病”工商年檢審計報告的責任。表面上看，上述這些原因似乎有道理，但實質(zhì)上并非如此，工商年檢審計充滿風險。

首先是行政風險。工商年檢是工商行政管理部門依法按年度對企業(yè)法人進行檢驗，確認企業(yè)法人繼續(xù)經(jīng)營資格的法定制度。其目的，不僅是為了檢查登記注冊事項的執(zhí)行情況和遵法守紀情況，更重要的是為了保證市場經(jīng)濟的有序和健康發(fā)展。正由于這點，各級工商行政管理部門越來越重視和加強工商年檢，對工商年檢審計報告的審核也越來越嚴格。隨著監(jiān)管工作的加強，違規(guī)進行工商年檢審計的會計師事務所和注冊會計師，將會受到相應的行政處罰。事實也正是這樣，一些會計師事務所和注冊會計師，因出具虛假工商年檢審計報告已經(jīng)受到了行政處罰。

其次是法律風險。因為《公司法》第一百六十五條明確規(guī)定，“公司應當在每一會計年度終了時編制財務會計報告，并依法經(jīng)會計師事務所審計”。這就是說，工商年檢審計是會計師事務所和注冊會計師的一項法定業(yè)務，就必須嚴格按中國注冊會計師獨立審計準則的要求執(zhí)行這類審計業(yè)務，來不得半點馬虎或應付，否則，就會違反《注冊會計師法》等法律法規(guī)，受到處罰，甚至于嚴重的還會被吊銷注冊會計師證書。顯而易見，其法律風險與其他類型的審計報告并無差別。

再次是業(yè)務風險。從業(yè)務上看，工商年檢審計也充滿了風險。一方面，由于工商年檢審計的內(nèi)容較多，有企業(yè)法人登記事項的執(zhí)行及變動情況的審計；有企業(yè)法人投資情況的審計；有企業(yè)法人的資產(chǎn)負債情況和經(jīng)營情況的審計；有投資者出資情況的審計。另一方面，隨著市場競爭的加劇，一些企業(yè)法人虛假投資，或出資人抽資或變相抽資等的手段變得更多、更隱蔽，假象叢生。稍不謹慎，就會出現(xiàn)失誤，就會掉入陷阱，由此可見，工商年檢審計根本不是風險比較小，而是風險比較大，而且現(xiàn)在許多會計師事務所和注冊會計師通過自身實踐得出結(jié)論：工商年檢審計業(yè)務的風險并不小于其他年報審計業(yè)務。為此我們認為接受和從事工商年檢審計業(yè)務時，要注重防范風險，務必慎之又慎。

二、優(yōu)化審計程序，提高審計質(zhì)量

年檢審計時只實施實收資本審計程序，只審查投入資本是否經(jīng)過驗證、實收資本與注冊資本是否一致、實收資本的報表數(shù)與賬面數(shù)是否一致，其做法已經(jīng)被否定，究其原因：

其一，年度會計報表審計程序也包括了上述所有審計程序。因為，審計企業(yè)年度會計報表，也必須審查投資者對企業(yè)的投資情況（包括投資者名稱、性質(zhì)，投資金額，投資比例，投資到位率等）；必須查明企業(yè)資本金的變動情況（包括是否存在資本金不到位以及抽資的情況），《中國注冊會計師協(xié)會關于規(guī)范注冊會計師執(zhí)行企業(yè)年度檢驗審計業(yè)務的通知》（會協(xié)[2007]17號）中明確規(guī)定：“會計師事務所在執(zhí)行企業(yè)年檢審計業(yè)務時，應對企業(yè)的財務報表及其附注進行審計”。

其二，工商年檢審計只注重實收資本一個審計項目的做法難以達到審計目的。因為工商年檢的主要目的就是檢查企業(yè)的出資是否真實、有無抽逃注冊資本金。當企業(yè)有意抽逃注冊資本金時，必然會涉及到其他會計科目。因此，企業(yè)會計報表中與實收資本可能相關的內(nèi)容都應該是審計關注的重點。為此，部分省級注協(xié)和工商行政管理部門曾聯(lián)合發(fā)文，明確規(guī)定工商年檢審計關注的要點和重點審計科目如：貨幣資金、債權(quán)、債務、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、實收資本等等。

其三，審計實收資本，只注重報表和賬上反映的實收資本數(shù)額與注冊資金數(shù)額是否一致的審程序也不完整?！吨袊詴嫀焻f(xié)會關于規(guī)范注冊會計師執(zhí)行企業(yè)年度檢驗審計業(yè)務的通知》明確規(guī)定：會計師事務所承辦公司工商年檢審計業(yè)務，必須嚴格按照《獨立審計具體準則第一號——會計報表審計》的要求，認真實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。對注冊資本和實收資本的審計程序至少有：①審驗申請注冊資本是否達到法定最低限額。②審驗投資者的姓名及其各自投資方式，投資比例，應認繳數(shù)額是否與章程、合同、協(xié)議的約定相一致。③審驗投資者出資方式，出資比例是否合理。④審驗“其他應收款”、“銀行存款”、“遞延資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等賬戶上，有無虛假出資掛賬、有無股東出資后又抽逃的跡象，從而判斷其真實性、存在性，判斷資本金是否完整。

因此，實施年檢審計時，要改變以前形成的錯誤認識，運用專業(yè)判斷和分析性復核手段，科學設計不同企業(yè)的審計程序和重點審計領域。審計程序優(yōu)化了才能事半功倍，進而提高審計質(zhì)量。

三、規(guī)范報告格式，生成優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品

部分會計師事務所和注冊會計師因誤以為年檢審計風險小、程序可簡化，所以年檢報告往往也被簡化。如：報告格式簡單化，整個報告只有兩小段；報告內(nèi)容簡單化，只簡單復制驗資報告的結(jié)果；報告附件簡單化，后附的會計報表和執(zhí)業(yè)證書不完整等等。

《中國注冊會計師協(xié)會關于規(guī)范注冊會計師執(zhí)行企業(yè)年度檢驗審計業(yè)務的通知》第五條明確指出：“注冊會計師應當根據(jù)企業(yè)會計準則和相關會計制度的規(guī)定，對企業(yè)的資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等報表及其附注發(fā)表意見，并出具審計報告。在出具審計報告時，注冊會計師應當遵守《中國注冊會計師審計準則第1501號——審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號——非標準審計報告》的規(guī)定”。

注冊會計師應該遵循準則的要求，規(guī)范年檢審計報告格式，不在形式上留有瑕疵，為客戶提供優(yōu)質(zhì)的審計產(chǎn)品。