淺談公允價值在我國的應用

姜春毓

會計計量是會計工作的核心職能，財務會計的許多理論和方法都是圍繞會計計量基礎展開討論的。公允價值作為一種重要的會計計量屬性，自從被引入會計領域經(jīng)過多年的研究和完善，國際上對公允價值會計的應用已經(jīng)有了比較豐富的經(jīng)驗。為了適應我國市場經(jīng)濟快速發(fā)展對會計信息需求多元化的需要，也為了適應經(jīng)濟全球化下會計準則國際趨同的世界潮流，我國在企業(yè)會計準則體系建設中引入公允價值計量屬性。公允價值的引入更能反映企業(yè)的現(xiàn)實情況，對財務報告使用者的決策更加有用，能更好地提升會計信息的相關性。

一、公允價值在我國應用的必然原因

1.公允價值的應用是會計國際化必然要求。在會計市場日益國際化的今天，我國的會計準則與制度如果不能與發(fā)達國家會計準則或國際會計準則相適應，必然會與國際會計準則、國際慣例缺乏可比性，無法形成我國經(jīng)濟與世界經(jīng)濟的比較體系，這將阻礙我國與世界經(jīng)濟的交融，妨礙我國的國際化進程。因此，作為經(jīng)濟的必要反映手段，會計計量基礎一定要在一定程度與國際經(jīng)濟體系相融合，這是我國會計走向國際化的必然之路。

2.公允價值的應用符合我國現(xiàn)實經(jīng)濟的發(fā)展環(huán)境。我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，經(jīng)濟生活中出現(xiàn)了許多新事物，使得新型會計業(yè)務不斷涌現(xiàn)，很多的新業(yè)務無法再用歷史成本基礎進行衡量，迫切需要新的計量基礎，這是推動公允價值應用的直接動力。尤其是我國在加入WTO后，大量外國資本涌入我國市場，促使我國引進、創(chuàng)新了很多金融衍生產(chǎn)品交易，這些業(yè)務交易都要依靠公允價值作為計量基礎，才能更準確地提供會計信息，這使得公允價值的運用成為一種必須的手段。

3.公允價值的應用能更真實地反映企業(yè)的經(jīng)營成果。企業(yè)利潤的計算是通過收入與相關的成本、費用配比，相抵減后所形成的，利潤的形成需要一定經(jīng)營期間才能體現(xiàn)出來。因此，在利潤的計量過程中，通常收入是按現(xiàn)行價格計量而成本、費用則按歷史成本計量。采用這種計量基礎來核算企業(yè)的利潤，在物價上漲時，企業(yè)利潤中不僅包括企業(yè)管理當局的真正經(jīng)營業(yè)績還包括價格變動引起的持有利得。因此采用兩種不同的計量方法來計算利潤，不利于正確評價企業(yè)的經(jīng)營成果，而采用公允價值為基礎來反映收入和成本、費用顯然更科學合理。

4.公允價值的應用可以提高財務信息的決策有用性。當價格上漲時，以歷史成本為基礎的資產(chǎn)負債表中除貨幣性項目外，非貨幣性資產(chǎn)和負債都會被低估，這種報表不能揭示企業(yè)真實的財務狀況，對報表運用者依據(jù)報表作出決策可能不相關甚至是沒有用的；而公允價值與歷史成本相比，能準確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔的財務風險，能為信息使用者的經(jīng)營、決策提供更有力的支持。

二、我國應用公允價值存在的問題

1.缺乏完善的理論體系。盡管在我國的會計準則中很多業(yè)務方面大量運用了公允價值，但是目前還沒有建立具有權威性的信息系統(tǒng)，公允價值機制的運用條件并不完善，即使是通過評估出來的資產(chǎn)價值也與在市場上實際交易的價值存在顯著差異。尤其是物價波動較為繁雜，經(jīng)濟關系內(nèi)存聯(lián)系又較多時，如由于企業(yè)內(nèi)部存在的關聯(lián)方交易價格對相同或類似交易的價格真實性的影響，企業(yè)就不能有效獲得公允價值。公允價值的運用在我國缺乏有效的理論指導，理論體系仍存在許多問題需要繼續(xù)完善。

2.會計信息缺少可靠性。公允價值往往表現(xiàn)為某一時點的交易價格，而在會計核算中主要運用的信息資料往往是事后資料，因此很難驗證當時價格的客觀性。同時，公允價值的運用需要存在一定的相關資產(chǎn)的活躍市場，從我國的現(xiàn)狀來看,無論是證券交易市場還是生產(chǎn)資料等市場都不夠成熟，都處在不斷變化中，價格難以真正反映真正的價值,絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允價值無法獲得。因此，我國對公允價值信息比較缺乏，判斷往往有很大的不確定性,主觀估計成分比較大。

3.缺少必要的公允價值監(jiān)管。公允價值運用過程中由于缺少強有力的理論支撐，對公允價值的確定主觀隨意性較大，會計信息不夠可靠，在企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務中很容易被利用為利潤操縱的工具，能通過公允價值的運用來改變企經(jīng)營成果，達到人為操縱利潤的目的。而我國的會計準則中缺少相關配套的操作規(guī)范，尤其是公允價值內(nèi)部控制規(guī)范的制定不足，各種法律、法規(guī)對會計舞弊行為沒有統(tǒng)一定性，沒有相適應的監(jiān)管部門與監(jiān)督法律體制，無法準確地評價企業(yè)的公允價值的確定性。

4.采用公允價值計量的代價高。公允價值計量是一個動態(tài)計量屬性，對企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務應用公允價值計量，就意味著在每一個會計期間都要對企業(yè)的資產(chǎn)與負債等內(nèi)容進行重新計量。這項工作不僅需要專門的評估師，還需要公司會計人員對資產(chǎn)、負債進行相應的賬務處理，這樣一來企業(yè)的評估成本和管理成本就要增加，為了保證公允價值的正確性，還要增加監(jiān)管成本，這些都會使企業(yè)的管理總成本加大。

5.會計人員觀念落后，良莠不齊。在會計歷史上，以歷史成本計價為主的計量方式在我國會計計量中占據(jù)了主導地位，它具有可核算性、可靠性等特點使其成為了最基本的計量屬性。盡管歷史成本存在不少缺陷，但是從我國目前的經(jīng)濟狀來看很難被其他計量屬性代替，因些，要充分、廣泛地運用公允價值的計量觀念，還需要一個被大數(shù)人接受和普及的過程。

另外，公允價值計量的復雜性和不確定性，增加了對會計職業(yè)判斷的要求，對會計人員的能力有一定的需要，尤其是對會計準則的準確把握及準確運用是使用公允價值的良好前提。但目前會計人員的會計理論功底以及綜合素質普遍偏低，這在一定程度上限制了公允價值在我國的運用。

三、解決我國應用公允價值問題的對策

1.完善公允價值的理論體系。我國應積極研究西方會計理論較發(fā)達國家有關公允價值的準則，在結合我國國情的條件下，制定出適用我國經(jīng)濟狀況的、完善的、操作性強的公允價值理論體系，對公允價值的細節(jié)問題予以明確規(guī)定和詳盡說明。以指導會計人員進行具體操作，減少會計人員主觀判斷力對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務的影響。

2.加強市場經(jīng)濟機制建設。交易活躍的市場和交易雙方自愿進行交易的市場價格是公允價值得以運用的一個前提條件。因此要深化我國經(jīng)濟的市場化程度,努力構建一個完整、統(tǒng)一、開放、充分競爭的市場,為公允價值的采用創(chuàng)造好的大環(huán)境。

首先，要深化我國的市場化程度，建立健全各種類型的市場形式，并把所有不同的交易類型引入各行業(yè)、各領域，形成競爭機制。其次，向其他經(jīng)濟發(fā)達國家學習，引進各種金融交易工具、交易方式，豐富我國經(jīng)濟模式，推動我國經(jīng)濟向縱深發(fā)展，建立更好更快的發(fā)展道路。第三，建立行業(yè)市場信息數(shù)據(jù)庫，同時又能在各行業(yè)數(shù)據(jù)庫之間建立聯(lián)系，為市場提供大容量的時效性強的信息，方便會計人員在運用公允價值時選取適當?shù)膮?shù)。

3.建立健全完整的監(jiān)管機制。會計數(shù)據(jù)要保持客觀真實，必須有強有力的監(jiān)管機制來維護，建立一定的監(jiān)管部門，與財政、稅務、審計等管理機構建立互動機制，發(fā)揮監(jiān)管合力，建立定期檢查制度，充分發(fā)揮社會中介機構的監(jiān)管作用，實施良好的內(nèi)部控制，加大監(jiān)管力度。這就要求各監(jiān)管部門不僅要做好自身的創(chuàng)建與發(fā)展，更要注重各部門之間的協(xié)調。同時，還要制定與完善相關的法律法規(guī)制度，實現(xiàn)會計準則與相關法律的銜接，為公允價值的實施運用提供一個協(xié)調的法律環(huán)境。對濫用公允價值的企業(yè)和執(zhí)行者進行嚴格監(jiān)督,給違規(guī)者以相應的刑事、民事和行政處罰。

4.全面提高會計人員的素質。公允價值的計量與核算較為復雜，對會計人員方面提出了更高要求，要求會計人員在具有會計職業(yè)操守的基礎上，擁有較高的會計理論素養(yǎng)，較強的專業(yè)技能，才能很好地運用公允價值指標為企業(yè)經(jīng)濟活動服務。

首先，加強業(yè)務培訓，幫助會計人員熟悉和掌握新的會計處理方法和程序，提高對各種交易和事項的確認、計量和報告的能力，增強會計人員進行復雜判斷和業(yè)務處理的能力。其次，加強會計職業(yè)道德建設，牢固樹立會計人員誠實守信的職業(yè)操守，從根本上杜絕弄虛作假的現(xiàn)象。最后，要增強法制觀念，要求會計人員在遵守法律法規(guī)和會計制度的基礎上，按照有關規(guī)定進行會計業(yè)務的處理。

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