價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算體系的構(gòu)建分析

石國云

隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展和社會(huì)需求的不斷變化，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)模式越來越不適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，企業(yè)管理模式由縱向一體化發(fā)展成為橫向一體化，這種基于價(jià)值鏈的橫向管理模式，可以使企業(yè)在最短的時(shí)間里找到最好的合作伙伴，用最低的成本、最快的速度、最好的質(zhì)量贏得市場。因此，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在為企業(yè)內(nèi)部提供決策有用的信息的同時(shí)，也可以為外部提供相關(guān)信息。

一、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)概念

我國理論界知名的會(huì)計(jì)學(xué)家閻達(dá)伍教授于2003年首先提出了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)這一現(xiàn)代會(huì)計(jì)概念。他認(rèn)為，“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主要是針對(duì)對(duì)企業(yè)組織的價(jià)值信息和這類信息背后深層次關(guān)聯(lián)性進(jìn)行的各類研究工作，這些研究是通過全面收集、適當(dāng)加工、及時(shí)存儲(chǔ)以及合理提供和應(yīng)用好企業(yè)價(jià)值信息來加以實(shí)現(xiàn)的，開展的各項(xiàng)以企業(yè)價(jià)值鏈為對(duì)象的各種類型的控制活動(dòng)和管理行為，目的在于促使企業(yè)組織的價(jià)值鏈可以更好地合乎法規(guī)的需要，能夠更加高效、有序地運(yùn)轉(zhuǎn)，從而幫助企業(yè)組織可以獲取最大可能的價(jià)值增值和分配的一種管理活動(dòng)?！遍愡_(dá)五教授對(duì)價(jià)值鏈的概念、目標(biāo)、研究對(duì)象、研究內(nèi)容等方面進(jìn)行了系統(tǒng)的研究，初步構(gòu)建了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論的基本框架，并對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究指明了方向。

二、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的比較

（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是真實(shí)地反映企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)過程。而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)可以表述為：及時(shí)供應(yīng)反映價(jià)值創(chuàng)造的各種動(dòng)態(tài)信息，并以這些信息工作作為基礎(chǔ)，制定能夠更好協(xié)調(diào)價(jià)值鏈運(yùn)轉(zhuǎn)，從而具備更強(qiáng)價(jià)值增值能力的各項(xiàng)管理決策，并采取相應(yīng)的管理措施落實(shí)這些決策的管理控制活動(dòng)和行為。價(jià)值鏈管理可以看做是一個(gè)以價(jià)值增值為核心內(nèi)容，持續(xù)協(xié)調(diào)和不斷優(yōu)化價(jià)值鏈結(jié)構(gòu)的管理過程。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的相關(guān)工作一定要以價(jià)值鏈管理所確定的最終目標(biāo)和基本要求作為服從和服務(wù)的主要目的。

（二）會(huì)計(jì)假設(shè)不同

與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)、貨幣計(jì)量假設(shè)相對(duì)應(yīng)，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的四個(gè)假設(shè)分別為：價(jià)值鏈聯(lián)盟假設(shè)、項(xiàng)目存續(xù)假設(shè)、交易期間假設(shè)和價(jià)值計(jì)量假設(shè)。

（三）會(huì)計(jì)對(duì)象

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)管理活動(dòng)處理的對(duì)象是市場上單獨(dú)一個(gè)企業(yè)組織內(nèi)部的價(jià)值活動(dòng)，而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理則對(duì)應(yīng)的是價(jià)值鏈內(nèi)部的全部的價(jià)值運(yùn)動(dòng)。

三、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算體系的構(gòu)建

（一）核算目標(biāo)

基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算目標(biāo)是保證財(cái)務(wù)核心能力形成和發(fā)展的動(dòng)力，即在滿足利益相關(guān)者條件下實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。人力資本、核心能力、企業(yè)文化對(duì)企業(yè)而言就是核心生命力，它是企業(yè)綜合實(shí)力的反映。因此價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算的終極目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的最大化，也就是說全面核算企業(yè)價(jià)值是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算的本質(zhì)特征。所以，針對(duì)人力資本、核心能力等內(nèi)容的核算成為推動(dòng)企業(yè)價(jià)值上升的關(guān)鍵因素，這為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)可持續(xù)發(fā)展提供了條件和可能。

（二）核算對(duì)象

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算的對(duì)象為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中所缺失的部分，因此，凡是那些對(duì)于企業(yè)價(jià)值最大化具有重要意義的內(nèi)外部資源，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算都應(yīng)當(dāng)將其視為對(duì)象。

（三）核算方法與手段

企業(yè)財(cái)務(wù)核心能力的會(huì)計(jì)核算過程雖然從本質(zhì)上說是對(duì)企業(yè)本身財(cái)務(wù)競爭優(yōu)勢(shì)來源的一個(gè)發(fā)掘和探索，但是在核算過程中特別是財(cái)務(wù)核心能力的核算過程中不免要與其它企業(yè)進(jìn)行比較，這種對(duì)比主要是企業(yè)各種財(cái)務(wù)能力的比較。從理論上說，只有相互競爭的企業(yè)才有比較的實(shí)際意義，而相互競爭的企業(yè)總是生產(chǎn)具有相互替代性的產(chǎn)品，并且在同一市場上銷售，所以在這里從產(chǎn)業(yè)視角去選擇有相似背景的企業(yè)作為比較的對(duì)象。

（四）核算內(nèi)容的難點(diǎn)分析

1.是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算中，人力資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)問題

第一，人力資源是企業(yè)可以控制的。企業(yè)不可能對(duì)人本身擁有所有權(quán)，但是企業(yè)可以通過支付工資報(bào)酬等來擁有或控制人力資源的使用權(quán)。第二，人力資源可以用貨幣計(jì)量。因?yàn)槠髽I(yè)花費(fèi)在人力資源上的投資如招聘費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、工資及福利費(fèi)等各項(xiàng)支出本身都是以貨幣形式反映的，這就使得以貨幣計(jì)量人力資源的價(jià)值成為可能。第三，人力資源是可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)收益的經(jīng)濟(jì)資源。核算中最主要的部分當(dāng)屬計(jì)量，但是從成本法角度來看，由于人力資源可作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，而將人力資源資本化后必然涉及人力資產(chǎn)的計(jì)價(jià)問題，故應(yīng)按其取得、維護(hù)、開發(fā)過程中所發(fā)生的全部實(shí)際耗費(fèi)作為人力資源的入賬價(jià)值。具體包括：1.取得人力資源的支出。2.維護(hù)人力資源的支出。指企業(yè)為把職工留在企業(yè)工作所發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)常性的支出。3.開發(fā)人力資源的支出。指為提高企業(yè)職工素質(zhì)和勞動(dòng)技能而發(fā)生的各種支出。上述的各項(xiàng)支出，并非要全部計(jì)入人力資源成本并予以資本化，只有那些收益期間超過一年的費(fèi)用才能予以資本化。

2.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)針對(duì)企業(yè)核心競爭力的核算

首先核算企業(yè)的財(cái)務(wù)治理能力。財(cái)務(wù)治理能力核算體系包括財(cái)務(wù)決策控制能力和財(cái)務(wù)組織協(xié)調(diào)能力。財(cái)務(wù)決策是指企業(yè)按照一定的財(cái)務(wù)目標(biāo)，利用決策方法，從若干備選方案中選擇最優(yōu)方案的過程，是財(cái)務(wù)管理中的重要環(huán)節(jié)。財(cái)務(wù)決策通常與企業(yè)家素質(zhì)與風(fēng)格、財(cái)務(wù)決策程序與規(guī)范、決策者風(fēng)險(xiǎn)偏好、決策者個(gè)人知識(shí)與能力有關(guān)。財(cái)務(wù)控制能力是企業(yè)財(cái)務(wù)管理部門運(yùn)用一定的方式或手段影響和操縱企業(yè)的財(cái)務(wù)行為，確保企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的一種能力。財(cái)務(wù)控制則需要考慮財(cái)務(wù)計(jì)劃的完善性、控制過程的完備性、控制方法的先進(jìn)性、企業(yè)的分權(quán)程度以及員工的自我調(diào)節(jié)能力。對(duì)于公司的財(cái)務(wù)決策控制能力難以量化，需要具體的分析來說明。而關(guān)于企業(yè)的財(cái)務(wù)組織協(xié)調(diào)能力的最綜合的反映就是公司的治理水平，而對(duì)于公司治理水平，我們選用上海證券交易所研究中心施東暉等的最新研究成果——中國上市公司治理指數(shù)來反映。具體來說：公司治理指數(shù)=35%×控股股東行為分值+25%×關(guān)鍵人的約束與激勵(lì)分值+25%×董事會(huì)的結(jié)構(gòu)與運(yùn)作分值+15%×信息透明度分值。

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