審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理制度建立的意義和對(duì)策

劉遠(yuǎn)梅　黃家宸

摘要：本文以加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制為目標(biāo)導(dǎo)向，在總結(jié)審計(jì)復(fù)核工作的基礎(chǔ)上，借鑒紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)案件審理工作經(jīng)驗(yàn)，探討國(guó)家審計(jì)中開(kāi)展審計(jì)審理工作的方法、途徑。

關(guān)鍵詞：審計(jì)項(xiàng)目；審理；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；控制

一、審前調(diào)查（試審）環(huán)節(jié)的控制風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策

審前調(diào)查（試審）作為審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的事前環(huán)節(jié)，其控制風(fēng)險(xiǎn)尤為重要。業(yè)務(wù)處要緊緊圍繞審計(jì)署審計(jì)工作方案所確定的重點(diǎn)，有針對(duì)性地開(kāi)展審前調(diào)查（試審），不僅向被審計(jì)單位索要相關(guān)資料，還要根據(jù)審計(jì)事項(xiàng)，做好以下工作：

1.全面掌握被審計(jì)單位內(nèi)部控制環(huán)節(jié)及所起的作用；

2.對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行有效性分析，確定審計(jì)（調(diào)查）所要反映的重點(diǎn)問(wèn)題；

3.明確審計(jì)的資金量、所要延伸的范圍及覆蓋面，對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)（調(diào)查）目標(biāo)所起作用的重要程度；

4.根據(jù)審計(jì)（調(diào)查）事項(xiàng)的目標(biāo)要求，對(duì)提出審計(jì)觀點(diǎn)所要收集審計(jì)證據(jù)的初步設(shè)想；

5.根據(jù)審前調(diào)查（試審）結(jié)果，深入研究初步確定審計(jì)（調(diào)查）事項(xiàng)所需要的審計(jì)力量和時(shí)間。審前調(diào)查（試審）的結(jié)果是審計(jì)組編制審計(jì)實(shí)施方案的重要依據(jù)，是關(guān)系到審計(jì)項(xiàng)目結(jié)果的重要環(huán)節(jié)。

因此要求審計(jì)組要打有準(zhǔn)備之戰(zhàn)，必須在此環(huán)節(jié)下大力量研究，確保審計(jì)（調(diào)查）事項(xiàng)取得最大收益。

二、審計(jì)實(shí)施方案編制中的控制風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策

審計(jì)實(shí)施方案是整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的靈魂，是關(guān)系審計(jì)項(xiàng)目成敗的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。審計(jì)組應(yīng)當(dāng)根據(jù)審前調(diào)查（試審）的結(jié)果，以審計(jì)署工作方案為原則，對(duì)執(zhí)行審計(jì)程序的全過(guò)程作出具體工作安排，審計(jì)實(shí)施方案不應(yīng)突破審計(jì)工作方案所規(guī)定的審計(jì)目標(biāo)和范圍。具體實(shí)施方案是對(duì)擬實(shí)現(xiàn)的審計(jì)目標(biāo)以及審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的進(jìn)一步說(shuō)明和詳細(xì)規(guī)劃。我辦審計(jì)實(shí)施方案需要經(jīng)過(guò)審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議審議。在此環(huán)節(jié)中，業(yè)務(wù)處應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的不同類型和要實(shí)現(xiàn)的審計(jì)目標(biāo)的不同，編制有針對(duì)性和可操作性強(qiáng)的實(shí)施方案。在實(shí)際操作中，審計(jì)實(shí)施方案存在很大的缺陷。由此帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)不可低估。

審計(jì)方案編制是審計(jì)項(xiàng)目事前控制的有效環(huán)節(jié)，審計(jì)組應(yīng)當(dāng)對(duì)此有足夠的重視。

三、審計(jì)證據(jù)環(huán)節(jié)控制風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策

審計(jì)實(shí)施階段審計(jì)人員根據(jù)審計(jì)實(shí)施方案確定的具體審計(jì)事項(xiàng)，有針對(duì)性地收集與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)組組長(zhǎng)應(yīng)當(dāng)督導(dǎo)審計(jì)人員收集審計(jì)證據(jù)，確保審計(jì)證據(jù)的客觀性、相關(guān)性、充分性和合法性。所謂的客觀性是指審計(jì)證據(jù)的取得要符合客觀事實(shí)，反映問(wèn)題的本來(lái)面目，不可斷章取義，不能摻雜審計(jì)人員主觀臆斷；相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)要與所要證明的審計(jì)密切相關(guān)，證據(jù)要精煉，具有很強(qiáng)的說(shuō)服力；充分性是指審計(jì)證據(jù)的獲取要得當(dāng)、全面，具有很強(qiáng)的證明力；合法性既包括取得證據(jù)程序、手段的合法也包括證明材料的內(nèi)容合法。

解決以上存在的問(wèn)題，首先要提高人員的職業(yè)判斷水平，對(duì)待審計(jì)查出的問(wèn)題要采取實(shí)事求是的態(tài)度，避免發(fā)生不必要的檢查風(fēng)險(xiǎn)；第二，針對(duì)索要審計(jì)證據(jù)數(shù)量多，取證難度較大的情況，審計(jì)人員可以使用“審計(jì)證據(jù)文字記錄”將數(shù)據(jù)匯總，注明資料來(lái)源，要求資料提供單位蓋章予以確認(rèn)；第三，審計(jì)人員對(duì)審計(jì)問(wèn)題要準(zhǔn)確定性，判斷證據(jù)的相關(guān)性，精煉審計(jì)證據(jù)，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；第四，審計(jì)人員對(duì)所搜集的審計(jì)證據(jù)要及時(shí)歸納整理，編制審計(jì)工作底稿。

四、審計(jì)工作底稿的控制風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策

審計(jì)工作底稿的主體是審計(jì)結(jié)論或?qū)徲?jì)查出的問(wèn)題摘要及其依據(jù)，即經(jīng)過(guò)審計(jì)，審計(jì)人員依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)對(duì)該審計(jì)事項(xiàng)所作的審計(jì)結(jié)論或者審計(jì)查出問(wèn)題的性質(zhì)、金額、數(shù)量、發(fā)生時(shí)間、地點(diǎn)、方式等內(nèi)容，以及相關(guān)依據(jù)。目前，法制處發(fā)現(xiàn)一些審計(jì)人員沒(méi)有對(duì)審計(jì)查出的問(wèn)題及時(shí)編制工作底稿，甚至送交法制處復(fù)核的審計(jì)材料，也只是零散的審計(jì)證據(jù)。

五、審計(jì)（調(diào)查）報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)控制及對(duì)策

報(bào)告使用者主體發(fā)生了變化，除按照第七十七條規(guī)定需要報(bào)送審計(jì)署統(tǒng)一匯總的情況外，審計(jì)報(bào)告的主送部門(mén)為被審計(jì)單位。隨著審計(jì)報(bào)告使用主體的改變，審計(jì)結(jié)果將逐漸向社會(huì)公告，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量提出了更高的要求。為此，要求審計(jì)人員要采取謹(jǐn)慎的態(tài)度，實(shí)事求是地反映審計(jì)事項(xiàng)的結(jié)果。目前，在審計(jì)復(fù)核中發(fā)現(xiàn)我辦在審計(jì)（調(diào)查）報(bào)告編制中存在以下問(wèn)題：

（一）報(bào)告體例與審計(jì)目標(biāo)要求相去甚遠(yuǎn)。審計(jì)人員沒(méi)有突破以往傳統(tǒng)審計(jì)模式，撰寫(xiě)的報(bào)告千篇一律。

前面已經(jīng)提到，報(bào)告的種類按照審計(jì)目標(biāo)的要求，可以分為常規(guī)審計(jì)報(bào)告、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告、專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告、效益審計(jì)報(bào)告、信訪件核查報(bào)告等幾個(gè)類型。

常規(guī)審計(jì)報(bào)告按照6號(hào)令規(guī)定的要素進(jìn)行整理歸納，重點(diǎn)對(duì)審計(jì)查出的問(wèn)題進(jìn)行披露，依法對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行處理、處罰。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告則要求對(duì)領(lǐng)導(dǎo)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)作為報(bào)告的重點(diǎn)內(nèi)容，審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)，既包括領(lǐng)導(dǎo)人任期內(nèi)所取得的成果也包括工作的失誤和錯(cuò)誤，明確被評(píng)價(jià)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

調(diào)查報(bào)告是記載調(diào)查成果的書(shū)面報(bào)告。調(diào)查報(bào)告要經(jīng)歷調(diào)查、研究、整理成文三個(gè)環(huán)節(jié)才最終形成的書(shū)面材料。從調(diào)查目的和最終形成的書(shū)面報(bào)告的內(nèi)容綜合評(píng)價(jià)，調(diào)查報(bào)告大體可分為以下類型：

1.總結(jié)典型經(jīng)驗(yàn)的調(diào)查報(bào)告。這類調(diào)查報(bào)告是為了概括出先進(jìn)人物或先進(jìn)地區(qū)、先進(jìn)單位的正面經(jīng)驗(yàn)，使其便于在面上發(fā)揮影響。調(diào)研對(duì)象是一個(gè)或一類特定的先進(jìn)典型。調(diào)查報(bào)告寫(xiě)成之后，其中所概括的經(jīng)驗(yàn)，可以為有關(guān)人員或單位所借鑒，或可以使之從中受到啟發(fā)；也可作為有關(guān)主管部門(mén)開(kāi)展學(xué)習(xí)先進(jìn)活動(dòng)的素材。

2.反映情況的調(diào)查報(bào)告。這類調(diào)查報(bào)告因調(diào)查目的、范圍和用途的差異而有兩種區(qū)別：一種是反映具體情況的個(gè)案性調(diào)查報(bào)告。其調(diào)研目的是為了把某一個(gè)具體問(wèn)題界定清楚，調(diào)研范圍單一、具體，報(bào)告的內(nèi)容一般用來(lái)作為處理某一具體問(wèn)題的依據(jù)或重要參考。另一種是反映基本情況的綜合性調(diào)查報(bào)告，例如財(cái)政一處承擔(dān)的遼寧省關(guān)閉破產(chǎn)企業(yè)中央補(bǔ)助資金使用情況的專項(xiàng)調(diào)查和財(cái)政二處承擔(dān)的稅收質(zhì)量專題調(diào)查。其調(diào)研的目的是為了掌握某一領(lǐng)域或某一方面的概貌，調(diào)研范圍相對(duì)寬廣，涉及的對(duì)象較多，報(bào)告的內(nèi)容主要用作宏觀決策參考，或者用于說(shuō)明某種客觀現(xiàn)象，某一學(xué)術(shù)觀點(diǎn)。

（二）在報(bào)告中對(duì)審計(jì)事項(xiàng)缺乏整理和歸納。審計(jì)組將審計(jì)查出的問(wèn)題很零散的擺在報(bào)告上，有的甚至用工作底稿粘貼。沒(méi)有歸納和整理的審計(jì)事項(xiàng)不能夠反映審計(jì)問(wèn)題的全貌，得出正確的審計(jì)結(jié)論，更無(wú)法有針對(duì)性地提出審計(jì)建議。

六、移送處理程序的風(fēng)險(xiǎn)控制及對(duì)策

有的問(wèn)題因?yàn)闀r(shí)間跨較大，增加了取證難度，有的限于審計(jì)手段，無(wú)法繼續(xù)追查。違法事實(shí)不完整，給司法機(jī)關(guān)立案帶來(lái)了困難。二是涉嫌違法問(wèn)題的主體不明確。在移送案件線索時(shí)應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)人犯罪和集體犯罪嫌疑，以便于司法機(jī)關(guān)區(qū)分案情，給予立案考慮。三是涉嫌違法案值小，影響立案成功率。四是與司法機(jī)關(guān)溝通力度不夠。五是案件類型的區(qū)分不準(zhǔn)確。檢察機(jī)關(guān)和公安機(jī)關(guān)對(duì)案件的管轄權(quán)限不同，業(yè)務(wù)處往往因?yàn)閷?duì)案件線索的定性不到位，混淆了移送部門(mén)。為解決以上問(wèn)題，建議業(yè)務(wù)處首先要把握突出重點(diǎn)的原則，對(duì)重大違法問(wèn)題給予關(guān)注，不能在小事上牽扯精力，浪費(fèi)審計(jì)資源。

審計(jì)項(xiàng)目管理中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)還有很多，我辦管理部門(mén)應(yīng)當(dāng)密切關(guān)注審計(jì)過(guò)程中存在的問(wèn)題，加強(qiáng)我辦內(nèi)部控制的制定和落實(shí)，做好審計(jì)管理工作，充分調(diào)動(dòng)審計(jì)人員積極性，增強(qiáng)審計(jì)人員質(zhì)量意識(shí)和責(zé)任感，科學(xué)引導(dǎo)審計(jì)資源的優(yōu)化配置，建立可持續(xù)發(fā)展的審計(jì)工作機(jī)制。（作者單位：1.中國(guó)地質(zhì)大學(xué)（北京）人文經(jīng)管學(xué)院；國(guó)美電器集團(tuán)監(jiān)察中心審計(jì)部（北京）；2.中國(guó)地質(zhì)大學(xué)（北京）能源學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1]《中共中央紀(jì)律檢查委員會(huì)案件審理工作條例》

[2]《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》

[3]《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》