重要性在審計實務中的應用

鄭英蓮

由于審計時面臨的信息資料繁多，在成本效益的原則下，審計人員沒有必要去審查被審計單位所有的資料、核定所有的事實，而只能對重要的事項進行抽查，采取抽樣的方法進行審計，因兒重要性概念產(chǎn)生了。它是現(xiàn)代審計理論和實務中一個非常重要的概念，貫穿于審計的整個過程。從審計的計劃階段，在了解被審計單位環(huán)境及其內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，對被審計單位的財務報表的重要性進行界定，并將其分配到認定層次的各個項目中，作為各個項目允許出現(xiàn)差錯的可容忍的界線；在控制測試和實質(zhì)性程序階段，審計人員根據(jù)在計劃階段確定的重要性標準，評價所發(fā)現(xiàn)的問題是否重要，并進行進一步的審查取證，記錄于工作底稿；審計報告階段，根據(jù)重要性標準，對在實質(zhì)性程序階段發(fā)現(xiàn)的問題進行分析評價，以此確定發(fā)表何種審計意見。它的主要意義主要是為了提高審計工作效率和保證審計工作質(zhì)量。

一、 重要性的含義

我國審計準則對重要性定義為：重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務報表使用者依據(jù)財務報表作出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。理解這一概念要注意兩點：一是“具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)”，說明重要性不僅僅是一個數(shù)額的計量，還有錯誤性質(zhì)的考量；二是“財務報表使用者依據(jù)財務報表作出的經(jīng)濟決策”，說明重要性這一概念是站在報表使用者的角度來定義的。那么審計人員或者是注冊會計師不光要站在社會公眾的角度來考慮重要性，不光要關(guān)注錯報金額的大小，還要重視錯報對社會公眾的危害和影響。

二、重要性水平高低的確定方法

審計人員在審計過程中必須從二個層次確定重要性水平。一是會計報表層次，二是認定層次。二者之間有必然的聯(lián)系，因為會計報表是由各個會計賬戶組成，組成資產(chǎn)負債表中內(nèi)容的賬戶都是其滾動下來的期末余額數(shù)，而組成利潤表的賬戶則是當期會計期間的發(fā)生額數(shù)，所以認定層次也叫賬戶余額和交易層次。如果報表層次有重大錯報，則一定是組成報表項目的某個項目或多個項目出現(xiàn)了錯誤。

為什么要對會計報表進行重要性的界定呢？這是由財務報表審計的目的來決定的。財務報表審計的目的是對會計報表的合法性、公允性發(fā)表審計意見，這就要求審計人員在審計時要考慮會計報表是否合法與是否公允時，對重大方面和性質(zhì)嚴重程度方面的關(guān)注，只有這樣，才能得出會計報表是否在所有重大方面是否合法、是否公允的結(jié)論，所以審計人員在審計時要考慮會計報表層次的重要性。

再來看認定層次，由于會計報表的信息來源于各賬戶余額和交易層次，那么認定層次的錯誤累計匯總是不能超過報表中可以容忍的錯誤的，如果認定層次的錯誤發(fā)生的小或少，加計不超過報表層次的，則說明各賬戶余額和交易賬戶的數(shù)據(jù)公允合法，整個財務報表的信息合法、公允。如果認定層次的錯誤發(fā)生的大或多，那么審計人員要考慮調(diào)整財務報表或者擴大抽樣范圍來消除這些錯誤，以使錯誤控制在重要性水平之下。

（一）報表層次重要性的確定方法

審計人員通常先在報表中選擇一個恰當?shù)臄?shù)據(jù)作為基準，再選用適當?shù)陌俜直瘸艘栽摶鶞?，從而得出財務報表層次的重要性水平。在實務中，有許多匯總性財務數(shù)據(jù)可以用作確定財務報表層次重要性水平的基準，例如，總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、銷售收入、費用總額、毛利、凈利潤等。而百分比的選擇則是一個經(jīng)驗值，這個經(jīng)驗值可以是有關(guān)權(quán)威文獻的參考值，也可以是自己所認定的一個比率。

（二）認定層次的重要性確定方法

有兩種方法可以選擇，一種是分配法：假定財務報表層次的重要性水平為資產(chǎn)總額的一個百分比，采用分配法是將資產(chǎn)中各項目的金額與這個百分比相乘，得出各項目的重要性水平，這個重要性水平的分配是不理性的，還要考慮下列因素：一是被審計項目的重要程度和金額大小，被審計項目愈重要，分配的重要性初步判斷數(shù)就愈少；金額大的項目，分配到的重要性初步判斷數(shù)比金額小的項目分配到的大。二是項目可容忍的錯誤程度，顯然，項目可容忍的錯誤程度與分配的重要性初步判斷數(shù)成正比，如貨幣資金的重要性水平相對要分配的低些，因為它容易被舞弊。三是被審項目審計成本的高低，如長期資產(chǎn)與凈資產(chǎn)的審計，由于發(fā)生頻率少而金額大，可定較低的重要性水平，對銷售與購買類的項目可定較高的重要性水平，這樣符合成本效益原則，審計成本與重要性的初步判斷和可容錯誤成反比。另一種是不分配法：直接將層次的重要性水平確定為財務報表層次重要性水平的一定比例，如20%-30%。如財務報表認定層次重要性為：100萬，假設(shè)各類交易、賬戶余額的重要性則定為報表的25%。應收賬款為40萬元，則其重要性水平為10萬元。

三、 重要性在不同審計階段的應用

（一）審計計劃時對重要性的水平要做出初步評估

在計劃階段，我們按上述二中介紹的方法確定二個層次的重要性水平，目的是確定將要執(zhí)行審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，借以提高審計效率。此時的重要性是審計所允許的可能或潛在的未發(fā)現(xiàn)錯誤或漏報的限度，即審計誤差范圍。

（二） 在執(zhí)行審計進一步審計程序時重要性水平的應用與修改

1、審計計劃確定的重要性水平的應用

計劃階段的重要性水平是決定實施階段審計范圍的依據(jù)。如果計劃階段重要性水平高，則審計抽樣測試的范圍就小些， 重要性水平低， 則審計抽樣測試的范圍就大些。

2、對審計計劃確定的重要性水平的修正

重要性水平修改的原因有二種，這二種原因都取決于審計人員的職業(yè)判斷。一是計劃階段的重要性水平定的高，測試的范圍不大，在實際測試收集證據(jù)的過程中發(fā)現(xiàn)錯誤太多，風險加大了，與審計人員計劃階段了解的情況有出入，這時我們就要修改重要性水平，將它定的低些，擴大審計的范圍，以降低審計風險；二是計劃階段的重要性水平定的低，測試的范圍大，錯誤產(chǎn)生的非常少，說明審計風險沒有計劃階段評估的那么大，或者是審計人員太過謹慎保守，則可以將重要性水平修改高些，提高工作效率。

（三）在審計報告階段，對重要性水平運用與修正

審計人員將在測試階段收集的財務報表審計過程中的錯誤進行匯總，與計劃階段估定的重要性或測試階段修改后的重要性進行對比，如果前者大大的高于后者，則說明審計風險非常的大，審計人員不僅要調(diào)整調(diào)整全部的錯誤，而且還要擴大審計抽樣的范圍，繼續(xù)測試未檢查的項目中是否還存在很多的錯誤，審計人員應適當考慮所運用的重要性水平是否過高，修正為較低的水平；如果前者大大的低于后者，則說明重要性水平定的過低，適當?shù)匦拚秊檩^高的水平，如果前者與后者相近，據(jù)謹慎性的原則，審計人員則要在抽查過的會計事項中用其他方法再進行測試，即追加審計程序，看是否仍有未找出的錯誤，無論如何，審計人員都要對已發(fā)現(xiàn)的錯誤作出調(diào)整。

四、 運用重要性要注意的問題

在運用重要性水平時，要注重被審計單位的實際情況，不能簡單以成本效益原則來確定重要性水平。如果被審計單位的業(yè)務范圍較廣，經(jīng)濟業(yè)務比較復雜，故會計處理比較容易出錯，所以，審計人員也應將其重要性水平定低些。如果內(nèi)部控制較為健全，可信賴程度高，可以將重要性水平定得高一些，以節(jié)省審計成本。如果在項目測試中，發(fā)現(xiàn)性質(zhì)重要的錯報，比如貪污與舞弊事項等，則不能以成本效益的大小來確定抽樣測試的范圍，有可能會對整個項目進行全面的抽查。

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學武漢學院）