內(nèi)部市場化理論與全面預(yù)算管理理論的結(jié)合與實踐探索

■ 馮 貞（中國礦業(yè)大學(xué)文法學(xué)院 江蘇徐州 221116）

全面預(yù)算管理的概念

（一）概念

財政部發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)實行財務(wù)預(yù)算管理的指導(dǎo)意見》中，將全面預(yù)算管理定義為：利用預(yù)算對企業(yè)內(nèi)部各單位的、各部門的各種財務(wù)及非財務(wù)資源進行分配、考核、控制，從而高效地組織和協(xié)調(diào)企業(yè)的日?；顒?，實現(xiàn)企業(yè)既定的戰(zhàn)略目標。全面預(yù)算管理反映的是企業(yè)未來某一特定期間的全部生產(chǎn)經(jīng)營活動的財務(wù)計劃，依據(jù)企業(yè)的目標利潤制定作業(yè)指標，以銷售預(yù)測為起點，隨后預(yù)測生產(chǎn)、成本及現(xiàn)金收支情況，并編制主要財務(wù)報表來反映企業(yè)未來期間的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。作為企業(yè)內(nèi)部控制的主要方法之一，全面預(yù)算管理在企業(yè)內(nèi)部控制管理中發(fā)揮著舉足輕重的作用。

（二）全面預(yù)算管理的主要運作流程

一是預(yù)算編制。預(yù)算編制是預(yù)算管理的第一步，逐一分解企業(yè)總體預(yù)算目標，具體落實到各部門及其負責(zé)人。二是預(yù)算執(zhí)行。預(yù)算執(zhí)行是全面預(yù)算管理具體實施的過程，它能否順利完成直接關(guān)系到企業(yè)能否成功實現(xiàn)既定的戰(zhàn)略目標。需要特別注意，預(yù)算委員會需要詳細記錄執(zhí)行的情況并且收集預(yù)算信息，及時反映給有關(guān)負責(zé)部門。三是預(yù)算調(diào)控。預(yù)算調(diào)控是指當企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生變化，預(yù)算出現(xiàn)較大偏差，原有的預(yù)算可能不在適宜時，根據(jù)新環(huán)境所進行的預(yù)算修正。具體而言，它主要包括財務(wù)預(yù)算協(xié)調(diào)、財務(wù)預(yù)算調(diào)整、財務(wù)預(yù)算監(jiān)控及仲裁等職能，是財務(wù)預(yù)算的重要環(huán)節(jié)。四是預(yù)算考評。預(yù)算考評是對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任部門實際執(zhí)行情況進行的考核與評價。它具有兩層含義：一是對利潤預(yù)算管理系統(tǒng)的考評。二是對預(yù)算執(zhí)行者的考核及其業(yè)績的評價。

內(nèi)部市場化的概念

（一）概念

企業(yè)內(nèi)部市場最早可以追溯至工業(yè)社會時代，M型結(jié)構(gòu)是企業(yè)內(nèi)部市場的搖籃。學(xué)術(shù)界的主流觀點認為：內(nèi)部市場是指依據(jù)市場經(jīng)濟規(guī)律，將市場機制引入到企業(yè)內(nèi)部，充分挖掘企業(yè)潛力，增強企業(yè)活力。它有利于提高企業(yè)生產(chǎn)效率、降低企業(yè)生產(chǎn)成本、推動企業(yè)內(nèi)部人才流動等。

不難發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部市場化的實質(zhì)是通過在企業(yè)內(nèi)部引入市場機制，將市場機制與科層機制二者有機結(jié)合，以便實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)協(xié)調(diào)成本的較低、協(xié)調(diào)效率的提高。在企業(yè)的交易環(huán)境中，在內(nèi)部市場存在著基于不同利益的經(jīng)濟主體，而交易的對象則是在共計關(guān)系中存在的各種中間產(chǎn)品或生產(chǎn)性服務(wù)。

如果我們從生產(chǎn)部門和非生產(chǎn)部門的劃分來看，生產(chǎn)部門的鏈條中是在內(nèi)部市場溝通中實現(xiàn)產(chǎn)品的向下游供給，而非生產(chǎn)部門則是通過服務(wù)的供給來從生產(chǎn)部門中獲取利益。這些交易行為在類似于市場供給環(huán)境中實現(xiàn)價值發(fā)現(xiàn)和價值獲取。當一個主體所能供給的產(chǎn)品或者服務(wù)不能在內(nèi)部交易環(huán)境中實現(xiàn)價值，其便失去了相應(yīng)的存在價值。

（二）內(nèi)部市場化運作的原則

一是正確劃分利潤中心。內(nèi)部市場化的核心就是在企業(yè)內(nèi)部引入市場機制，而原各部門和單位是內(nèi)部市場的主體。劃分利潤中心的關(guān)鍵在于，責(zé)任中心能否確定其成本與收入。具體而言，可根據(jù)原企業(yè)的“工作流程”或“工作任務(wù)”，并充分考慮企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點以及各部門的經(jīng)營現(xiàn)狀。

二是更新管理技術(shù)。企業(yè)內(nèi)部市場化使得管理層協(xié)調(diào)與監(jiān)控的難度加大，因此，需要建立健全管理技術(shù)支持系統(tǒng)，以便保證各利潤中心各項工作的順利完成。

三是合理制定內(nèi)部市場規(guī)則。企業(yè)在內(nèi)部市場化機制下應(yīng)著眼于企業(yè)整體戰(zhàn)略要求，以企業(yè)價值最大化為目標，結(jié)合企業(yè)內(nèi)部實際情況來制定內(nèi)部市場的交易規(guī)則。科學(xué)合理的內(nèi)部交易規(guī)則可以保證內(nèi)部市場的正常運行，防止各個利益中心之間的不正當競爭。此外，內(nèi)部市場規(guī)則制定后，需要根據(jù)內(nèi)外部環(huán)境的變化進行實時調(diào)整。

四是有效調(diào)控全局。為了保證企業(yè)整體利益的最大化，管理層必須保留對各責(zé)任中心的監(jiān)督權(quán)和調(diào)控權(quán)。一方面，管理層可以不斷增強企業(yè)文化的感染力，利用企業(yè)文化來規(guī)范和引導(dǎo)員工行為；另一方面，也可以通過采取內(nèi)部審計、內(nèi)部破產(chǎn)等手段來進行監(jiān)控，保證企業(yè)正常有序的運行。

煤炭企業(yè)內(nèi)部市場化機制下的全面預(yù)算管理

（一）內(nèi)部模擬市場全面預(yù)算的特點

內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算是指依據(jù)產(chǎn)品的市場價格，通過銷售環(huán)節(jié)倒推出產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，再從生產(chǎn)的最后一個環(huán)節(jié)依次向前倒推出每個生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本，并將此作為預(yù)算的指標來進行產(chǎn)品成本控制的一種方法。內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算不同于傳統(tǒng)的全面預(yù)算，其有如下特點：

一是成本倒推性。內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算管理各個階段的預(yù)算指標是通過向前倒推而來的，且是固定的上限指標。

二是市場的適應(yīng)性。內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算管理不是由管理層依據(jù)經(jīng)驗制定的，而是通過參考產(chǎn)品的市場價格來確定的。這種成本控制使得煤炭企業(yè)在激烈的市場競爭中具有成本優(yōu)勢。

三是將成本中心改為利潤中心。模擬市場的全面預(yù)算改變了責(zé)任中心的劃分方式，將所有與市場直接掛鉤的部門或單位當作利潤中心，所有與生產(chǎn)直接相關(guān)的部門或單位當作模擬利潤中心，不斷降低成本費用中心在煤炭企業(yè)中所占比重，將員工的個人利益與企業(yè)利益綁定在一起，激發(fā)員工工作的積極性和參與管理的熱情，從而有利于實現(xiàn)煤炭企業(yè)價值最大化。

四是確定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，引入市場機制。不同于傳統(tǒng)的全面預(yù)算管理，內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算管理引進市場機制，煤炭企業(yè)內(nèi)部的各中間產(chǎn)品以市場價格作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的制定依據(jù)，各單位的內(nèi)部管理也在不斷地改善，積極進行技術(shù)革新，不斷降低產(chǎn)品成本，追求內(nèi)部經(jīng)濟利潤的最大化。將市場機制引入企業(yè)內(nèi)部管理的方法，將促使企業(yè)經(jīng)濟效益的持續(xù)提高。

（二）內(nèi)部模擬市場全面預(yù)算管理的原則

一是全面性原則。一方面，企業(yè)內(nèi)部每個單位都要成為內(nèi)部責(zé)任單位，承擔相應(yīng)的經(jīng)濟責(zé)任；另一方面，企業(yè)內(nèi)部各個單位擔負的責(zé)任要具體落實，具體到每一個內(nèi)部員工，從而形成總體責(zé)任目標的全員保障體系。

二是差異性原則。對于不同的內(nèi)部單位，其應(yīng)承擔的責(zé)任類別和考核的內(nèi)容是不同的。比如，內(nèi)部費用中心的目標是在保證正常經(jīng)營生產(chǎn)的情況下，盡可能減少支出；而內(nèi)部利潤中心則以內(nèi)部利潤最大化為責(zé)任目標。

三是權(quán)威性原則。公司的預(yù)算管理工作是基于科學(xué)合理的預(yù)算方案，是一項嚴肅、迫切的內(nèi)部管理工作，因而應(yīng)該具有一定的權(quán)威性。當然，在預(yù)算的編制過程中是允許內(nèi)部各單位與預(yù)算委員會之間進行協(xié)商，但不能無限度的討價還價或置之不理，否則會影響整個預(yù)算工作的進程，也難以實現(xiàn)對內(nèi)部各單位的有力約束。

四是設(shè)立盡可能多的利潤中心。內(nèi)部模擬市場的全面預(yù)算管理將內(nèi)部各單位分為利潤中心和模擬利潤中心，盡管模擬利潤中心實質(zhì)上是成本中心，但將成本中心轉(zhuǎn)化為利潤中心，有利于了解企業(yè)哪個生產(chǎn)環(huán)節(jié)真正創(chuàng)造超額收益，激發(fā)作業(yè)環(huán)節(jié)人員工作的積極性和主動性。

五是嚴格執(zhí)行全面預(yù)算管理以及其獎懲機制。無論是利潤中心還是模擬利潤中心來說，它們被分配的預(yù)算指標一般都是超出其正常條件下的完成情況，具有一定的壓力。由于煤炭企業(yè)的預(yù)算指標具有市場適應(yīng)性，其面臨的市場壓力會轉(zhuǎn)化到內(nèi)部各單位、各部門、各員工身上。對于那些能夠創(chuàng)新、努力進取完成甚至超越預(yù)算目標的單位或個人，應(yīng)該給予一定的獎勵。相反，對于不能夠完成被分配的預(yù)算指標的各單位或個人，應(yīng)該分析其原因，并給予一定的經(jīng)濟懲罰。獎懲分明的機制是預(yù)算工作順利完成的必要保障。

六是中間產(chǎn)品的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格參照對應(yīng)產(chǎn)品的市場價格，不能僅依據(jù)管理層經(jīng)驗。對于煤炭企業(yè)來說，不同的要素應(yīng)區(qū)別對待。對于那些由公用事業(yè)單位直接提供的要素，由于價格比較穩(wěn)定，可直接以市場價格來確定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格；對于那些由多家供應(yīng)商提供的要素，可選取加權(quán)平均價格作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格；對于那些由企業(yè)內(nèi)部自行生產(chǎn)制造的要素，可選取同類要素的市場加權(quán)平均價作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格；對于那些沒有同類產(chǎn)品或市場價格的要素，可按照要素的成本項目累加來確定。

（三）內(nèi)部模擬市場全面預(yù)算的意義

將全面預(yù)算與內(nèi)部市場化結(jié)合起來，使預(yù)算的執(zhí)行通過內(nèi)部市場價格體系、交易結(jié)算體系、收入分配體系、仲裁監(jiān)控體系等實現(xiàn)，使預(yù)算執(zhí)行結(jié)果（量差）直接體現(xiàn)為市場（預(yù)算）主體的收支，計入其工資分配，從而體現(xiàn)了內(nèi)部市場化分權(quán)管理思想下責(zé)權(quán)利主體下移、價值鏈延伸、作業(yè)及崗位價值增值的思想。對于改善煤炭企業(yè)內(nèi)部管理發(fā)揮著重要的作用。內(nèi)部模擬市場下全面預(yù)算管理促使管理觀念的創(chuàng)新，從而提高了煤炭企業(yè)整體經(jīng)營管理效率。內(nèi)部管理在企業(yè)生存發(fā)展中起著舉足輕重的作用，如果管理理念不能不斷創(chuàng)新，企業(yè)很難實現(xiàn)其最大潛能。有利于實現(xiàn)企業(yè)資金向縱深層次發(fā)展，拓展資金管理的內(nèi)涵，帶來資金管理觀念的重大創(chuàng)新。在預(yù)算編制過程中運用生產(chǎn)經(jīng)營過程中事前、事中和事后控制相結(jié)合的原理方法，有利于提高工作的準確性和效率。

煤炭企業(yè)內(nèi)部市場化機制下的全面預(yù)算管理實踐

（一）面向全面預(yù)算管理的內(nèi)部市場化實踐

首先，制定并有效實施相應(yīng)的內(nèi)部市場化制度是基礎(chǔ)。為了是內(nèi)部管理達到“規(guī)范化、制度化和市場化”，煤炭企業(yè)的管理層應(yīng)當根據(jù)企業(yè)實際情況制定整體的管理實施方案和具體的實施細則，明確下屬職能機構(gòu)的職責(zé)，對企業(yè)的內(nèi)部市場化工作進行詳細、合理的分工布局，并完善對應(yīng)的監(jiān)管控制系統(tǒng)。其次，成立專門管理機構(gòu)，配置對口的管理人員。煤炭企業(yè)對企業(yè)組織架構(gòu)進行調(diào)整適應(yīng)內(nèi)部市場化進程，要成立專門的管理委員會、領(lǐng)導(dǎo)小組、市場小組、網(wǎng)絡(luò)小組等配套機構(gòu)，形成一套自上而下分工明確、相互合作配合的管理體系。人員配置方面，做到人職匹配、人崗匹配，重視人員的專業(yè)水平和能力素質(zhì)。最后，保證信息系統(tǒng)的輔助支持。提供檔案信息的基礎(chǔ)保障，煤炭企業(yè)要對企業(yè)上下的記錄在案的各類檔案信息進行分類整理，為全面預(yù)算管理提供順暢的信息渠道；要適應(yīng)時代要求建立信息系統(tǒng)，提高內(nèi)部市場化的信息獲取和處理效率。

（二）基于內(nèi)部市場化的全面預(yù)算管理實踐

一方面，煤炭企業(yè)內(nèi)部市場機制下的全面預(yù)算管理以預(yù)算系統(tǒng)為基礎(chǔ)開展，形成“兩級預(yù)算、三級市場、五個中心”模式，即自上而下的集團公司和下級公司之間的兩級預(yù)算流程，“集團領(lǐng)導(dǎo)、基層單位管理者、班組員工分別為市場主體的三級市場結(jié)構(gòu)，成本中心、利潤中心、投資中心、費用中心和收入中心五個中心職責(zé)分明，分工合作的管理結(jié)構(gòu)。

另一方面，全面預(yù)算管理要選擇合適的預(yù)算編制流程。一般來說，預(yù)算編制流程分為自上而下和自下而上兩種。其中，自上而下模式最先由全面預(yù)算管理委員會根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略和財務(wù)狀況制定并下達預(yù)算目標，然后下級預(yù)算單位按照自身能力制定自己的預(yù)算方案并上報，預(yù)算委員會對方案進行審查，審查合格后下級逐級下達執(zhí)行。該模式環(huán)節(jié)簡單，集中高效。自下而上模式則先有預(yù)算委員會根據(jù)企業(yè)高層管理層要求制定預(yù)算大綱，然后各級單位自己擬定本單位的預(yù)算并提交，預(yù)算委員會將各單位的預(yù)算匯總整合成公司整體的預(yù)算方案，并提交給高管層，高管審核通過后方可逐步下達執(zhí)行。該模式充分掌握各地方單位的真實預(yù)算需求。對煤炭企業(yè)來說，兩種模式各有優(yōu)劣，應(yīng)選擇成本最小、效率最高的模式。

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