談開辦費的審計要點

摘 要：《企業(yè)會計制度》第五十條規(guī)定：除購建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費用，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當月的損益。新稅法對開辦費的處理應參照《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規(guī)定：新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

關鍵詞：會計制度；稅法；核算；攤銷

開辦費指企業(yè)在企業(yè)批準籌建之日起，到開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日止的期間（即籌建期間）發(fā)生的費用支出。包括籌建期人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)購建成本的匯兌損益和利息支出。籌建期是指企業(yè)被批準籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日的期間。開辦費的列支范圍：

1 開辦費的具體內(nèi)容

1.1 籌建人員開支的費用

（1）籌建人員的勞務費用：具體包括籌辦人員的工資獎金等工資性支出，以及應交納的各種社會保險。在籌建期間發(fā)生的如醫(yī)療費等福利性費用，如果籌建期較短可據(jù)實列支，籌建期較長的，可按工資總額的14%計提職工福利費予以解決。

（2）差旅費：包括市內(nèi)交通費和外埠差旅費。

（3）董事會費和聯(lián)合委員會費

1.2 企業(yè)登記、公證的費用：主要包括登記費、驗資費、稅務登記費、公證費等。

1.3 籌措資本的費用：主要是指籌資支付的手續(xù)費以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的匯兌損益和利息等。

1.4 人員培訓費：主要有以下二種情況

（1）引進設備和技術需要消化吸收，選派一些職工在籌建期間外出進修學習的費用。

（2）聘請專家進行技術指導和培訓的勞務費及相關費用費用。

1.5 企業(yè)資產(chǎn)的攤銷、報廢和毀損

1.6 其他費用

（1）籌建期間發(fā)生的辦公費、廣告費、交際應酬費。

（2）印花稅

（3）經(jīng)投資人確認由企業(yè)負擔的進行可行性研究所發(fā)生的費用

（4）其他與籌建有關的費用，例如資訊調(diào)查費、訴訟費、文件印刷費、通訊費以及慶典禮品費等支出。

2 不列入開辦費范圍的支出

2.1 取得各項資產(chǎn)所發(fā)生的費用。包括購建固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)是支付的運輸費、安裝費、保險費和購建時發(fā)生的相關人工費用。

2.2 規(guī)定應由投資各方負擔的費用。如投資各方為籌建企業(yè)進行了調(diào)查、洽談發(fā)生的差旅費、咨詢費、招待費等支出。我國政府還規(guī)定，中外合資進行談判時，要求外商洽談業(yè)務所發(fā)生的招待費用不得列作企業(yè)開辦費，由提出邀請的企業(yè)負擔。

2.3 投資方因投入資本自行籌措款項所支付的利息，計入開辦費，應由出資方自行負擔。

2.4 以外幣現(xiàn)金存入銀行而支付的手續(xù)費，該費用應由投資者負擔。

3 開辦費的會計處理

3.1 會計制度規(guī)定

《企業(yè)會計制度》對開辦費的攤銷期限作了重大調(diào)整。原行業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的開辦費應當從生產(chǎn)經(jīng)營的當月起在不超過五年的期限內(nèi)分期平均攤銷?！镀髽I(yè)會計制度》第五十條規(guī)定：除購建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費用，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當月的損益。

3.2 會計準則規(guī)定

按照會計準則的規(guī)定，開辦費直接計入管理費用，開辦期間可以有損益。在準則中，管理費用是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用，包括企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應由企業(yè)統(tǒng)一負擔的公司經(jīng)費（包括行政管理部門職工工資及工會經(jīng)費、董事會費、聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產(chǎn)資源補償費、研究費用、排污費以及企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等。

3.3 基本建設財務管理規(guī)定

《本建設財務管理規(guī)定》第二十一條：建設單位管理費是指建設單位從項目開工之日起至辦理竣工財務決算之日止發(fā)生的管理性質(zhì)的開支。包括：不在原單位發(fā)工資的工作人員工資、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費，辦公費、差旅交通費、勞動保護費、工具用具使用費、固定資產(chǎn)使用費、零星購置費、招募生產(chǎn)工人費、技術圖書資料費、印花稅、業(yè)務招待費、施工現(xiàn)場津貼、竣工驗收費和其他管理性質(zhì)開支。

第十九條 待攤投資支出是指建設單位按項目概算內(nèi)容發(fā)生的，按照規(guī)定應當分攤計入交付使用資產(chǎn)價值的各項費用支出，包括：建設單位管理費、土地征用及遷移補償費、土地復墾及補償費、勘察設計費、研究試驗費、可行性研究費、臨時設施費、設備檢建費、負荷聯(lián)合試車費、合同公證及工程質(zhì)量監(jiān)理費、（貸款）項目評估費、國外借款手續(xù)費及承諾費、社會中介機構審計（查）費、招投標費、經(jīng)濟合同仲裁費、訴訟費、律師代理費、土地使用稅、耕地占用稅、車船使用稅、匯兌損益、報廢工程損失、壞帳損失、借款利息、固定資產(chǎn)損失、器材處理虧損、設備盤虧及毀損、調(diào)整器材調(diào)撥價格折價、企業(yè)債券發(fā)行費用、航道維護費、航標設施費、航測費、其他待攤投資等。

第十六條 建設成本包括建筑安裝工程投資支出、設備投資支出、待攤投資支出和其他投資支出。

有上述規(guī)定，可以看出執(zhí)行基本建設財務管理規(guī)定的單位，其前期發(fā)生的費用先在建設單位管理費或待攤投資支出列支，而建設單位管理費或待攤投資支出包含在建設成本中，最終轉入固定資產(chǎn)，以折舊進入費用。

在實際生活中，很多建設期長的單位，多采用基本建設財務管理規(guī)定，這樣在建設期沒有損益，進入生產(chǎn)期，前期費用以折舊形式進入費用，避免一次計入費用，形成虧損。

4 開辦費的財稅差異

根據(jù)會計制度、會計準則及新稅法對開辦費的規(guī)定可以看出，新稅法對開辦費的規(guī)定和會計制度規(guī)定一致，和會計準則規(guī)定存在差異，如果企業(yè)執(zhí)行會計制度，則無需進行納稅調(diào)整，如果企業(yè)執(zhí)行會計準則，在根據(jù)具體情況具體處理，舉例如下：

例：A公司2011年12月份開始生產(chǎn)經(jīng)營，前期發(fā)生的開辦費總額100萬元，

4.1 如果該企業(yè)執(zhí)行會計制度：

發(fā)生開辦費時：

借：長期待攤費用--開辦費） 100萬元

貸：銀行存款、現(xiàn)金等 100萬元

在2011年12月份攤銷開辦費時：

借：管理費用--開辦費攤銷 100萬元

貸：長期待攤費用--開辦費） 100萬元

該企業(yè)在匯算清繳時不用對該筆業(yè)務做任何納稅調(diào)整。

4.2 如果該企業(yè)執(zhí)行會計準則：

（1）假設100萬元開辦費是發(fā)生在2011年，則：

發(fā)生開辦費時：

借：管理費用--開辦費 100萬元

貸： 銀行存款、現(xiàn)金等 100萬元

年末結轉本年利潤，形成虧損100萬，稅法和會計無差別，在匯算清繳時不用對該筆業(yè)務做任何納稅調(diào)整。

（2）假設開辦費2010年40萬元，而2011年發(fā)生60萬元，則在稅務執(zhí)行中存在兩種方式：

第一種：60萬元稅法和會計無差異，而40萬因計入2010年損益，違背了（國稅函[2010]79號）第七條規(guī)定，則不能在2011年稅前扣除，并且2010年形成的40萬虧損不得按5年彌補。

第二種方式：2010年的虧損，稅法不認可，但可以并入2011年，則虧損的彌補期限從2011年開始。

建議企業(yè)和當?shù)囟悇諜C關溝通，以免出現(xiàn)不必要的稅務風險。

如果企業(yè)執(zhí)行基本建設財務管理規(guī)定，其以折舊的形式進入損益，并不違背《稅函[2009]98號》的規(guī)定，不需進行納稅調(diào)整。

參考文獻

[1]企業(yè)會計制度.（財會〔2000〕25號）

[2]國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知（國稅函[2009]98號）第九條

[3]企業(yè)所得稅暫行條例實施細則