會計(jì)法規(guī)與稅法理論差異探究

一、產(chǎn)生差異的成因

（1）從會計(jì)的目標(biāo)與稅法的目標(biāo)看兩者的差異。會計(jì)的目標(biāo)是規(guī)范企業(yè)的會計(jì)核算，確保企業(yè)向投資人、債權(quán)人、政府及其他會計(jì)信息使用者提供基本統(tǒng)一、可比的會計(jì)信息，從而客觀地反映會計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。會計(jì)主要是為企業(yè)本身的生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)，代表企業(yè)的利益。稅法的目標(biāo)是通過促使納稅人正確計(jì)算應(yīng)納稅額，正確履行納稅義務(wù)，從而及時、足額地征稅，以達(dá)到組織財(cái)政收入、宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)、維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序、保護(hù)納稅人和國家的利益。制定目的上，會計(jì)制度為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，為投資人、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門等提供真實(shí)、完整的財(cái)務(wù)信息，讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)性和盈利可能性，其所提供的基礎(chǔ)性會計(jì)資料也是納稅的主要依據(jù)。而稅法是為了保證國家的強(qiáng)制、無償、固定地取得財(cái)政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，引導(dǎo)社會投資，對會計(jì)制度的規(guī)定有所約束和控制。（2）從政策選擇看兩者的差異。稅收效率包括經(jīng)濟(jì)效率和行政效率。經(jīng)濟(jì)效率就是要求政府課稅要有利于資源的配置，減少納稅人除稅收負(fù)擔(dān)以外的額外負(fù)擔(dān)。稅法與會計(jì)準(zhǔn)則的差異大，會計(jì)人員不僅要適應(yīng)不斷變化的新的會計(jì)法規(guī)，還要不斷學(xué)習(xí)層出不窮的稅收法規(guī)，稍有疏忽，則可能造成偷稅，使企業(yè)負(fù)擔(dān)超額稅收。行政效率就是要求政府課稅時盡量節(jié)省稅務(wù)支出，但差異的存在使得稅務(wù)人員難以把握會計(jì)制度的變化，而許多涉稅事項(xiàng)又隱藏在會計(jì)事項(xiàng)之中，造成稅收難以做到應(yīng)收盡收。因此，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法在稅務(wù)處理中的差異，給國家征稅帶來了一定困難和麻煩，給企業(yè)的發(fā)展帶來了一定的障礙，給稅務(wù)部門和會計(jì)行業(yè)的工作人員增添了一定的工作難度。同時，我們也應(yīng)當(dāng)用辨證的觀點(diǎn)來看待這種不可調(diào)和的差異的積極面，這種差異越細(xì)化說明我國市場經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，企業(yè)的會計(jì)制度越健全，國家稅收征稅標(biāo)準(zhǔn)越細(xì)化明確，保證稅收收入。國家制定執(zhí)行稅法的目的主要是取得國家的財(cái)政收入，并利用稅收這一重要的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)桿杠對經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展進(jìn)行調(diào)節(jié)，并有效保護(hù)依法納稅企業(yè)的合法權(quán)益。由于企業(yè)會計(jì)制度等會計(jì)規(guī)范與稅法的目的與作用的差異，兩者有時對同一經(jīng)濟(jì)行為或事項(xiàng)做出不同的規(guī)范要求，因此，企業(yè)必須依據(jù)企業(yè)會計(jì)制度等會計(jì)規(guī)范對經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行核算與反映，依據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅款。（3）從會計(jì)處理看兩者的差異。處理方法上，會計(jì)制度規(guī)定必須在收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制中選擇一種作為會計(jì)核算基礎(chǔ)，且一經(jīng)選定，不得隨意更改。而稅法在計(jì)算應(yīng)稅所得額時既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務(wù)機(jī)關(guān)有征收當(dāng)前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的結(jié)合。企業(yè)對差異的會計(jì)處理以賬外調(diào)整為主，在納稅申報(bào)表中體現(xiàn)，無法與日常的會計(jì)記錄相銜接，也不利于與稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息交流。為了完整系統(tǒng)地反映差異的形成及納稅調(diào)整情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)增設(shè)必要的明細(xì)賬和備查賬，規(guī)范賬簿記錄。對差異的調(diào)整情況，應(yīng)在財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告中作相應(yīng)披露?，F(xiàn)行披露方法只反映差異對所得稅的影響結(jié)果，沒有反映差異的形成過程，因此，可在利潤表的“利潤總額”與“所得稅”項(xiàng)目之間增列“納稅調(diào)整增加額”，“納稅調(diào)整減少額”和“應(yīng)納稅所得額”三個項(xiàng)目，其調(diào)整金額根據(jù)有關(guān)明細(xì)賬和備查賬的記錄分析計(jì)算填列，以反映差異調(diào)整的全貌。

二、差異的表現(xiàn)形式

（1）原則性差異。一是客觀性原則與真實(shí)性的比較。客觀性原則要求會計(jì)核算以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)。稅法與此相對應(yīng)的要求是真實(shí)性原則，要求企業(yè)申報(bào)納稅的收入、費(fèi)用等計(jì)稅依據(jù)必須真實(shí)可靠。差別在于基于稅收目的有些實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)，由于稅法有特殊規(guī)定也要受到限制和特殊處理。二是相關(guān)性原則的比較。相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計(jì)信息能夠反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計(jì)信息使用者的需要，包括符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要，滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。相關(guān)性強(qiáng)調(diào)的是會計(jì)信息的價(jià)值在于滿足會計(jì)核算目的。稅法中的相關(guān)性原則強(qiáng)調(diào)的是滿足征稅目的。三是權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的比較。會計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論是否實(shí)際收到現(xiàn)金或支付現(xiàn)金都應(yīng)作為當(dāng)期收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期支付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。會計(jì)核算時強(qiáng)調(diào)收入與費(fèi)用的因果配比和時間配比。稅法中對申報(bào)納稅也有類似要求。同時，基于不同時期企業(yè)享受的稅收政策可能不同，因此，特別強(qiáng)調(diào)企業(yè)收入費(fèi)用的確認(rèn)時間不得提前或滯后。但是，為保證財(cái)政收入的均衡性和防止避稅，稅法也可能背離權(quán)責(zé)發(fā)生制或配比原則。四是歷史成本原則的比較。歷史成本原則要求企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)在取得時應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本計(jì)量，各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)如果發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。除法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計(jì)制度另有規(guī)定外，企業(yè)一律自行調(diào)整其賬面價(jià)值。稅法強(qiáng)調(diào)企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)背離歷史成本必須以有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當(dāng)方式反映或確認(rèn)為前提。五是謹(jǐn)慎性原則比較。會計(jì)上的謹(jǐn)慎性是指在存在不確定因素的情況下做出判斷時，保持必要的謹(jǐn)慎，既不高估資產(chǎn)和收益，也不低估負(fù)債或費(fèi)用。對于可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)加以合理估計(jì)。稅法一般堅(jiān)持在有關(guān)損失實(shí)際發(fā)生時再申報(bào)扣除，費(fèi)用的金額必須能夠準(zhǔn)確確定。會計(jì)上根據(jù)謹(jǐn)慎原則提取各項(xiàng)資產(chǎn)減值或跌價(jià)準(zhǔn)備，稅法原則上都不承認(rèn)，稅法強(qiáng)調(diào)的是在有關(guān)資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時能得到即時處理。六是重要性原則與法定性原則的比較。會計(jì)上的重要性原則是指在選擇會計(jì)方法和程序時，要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來選擇合適的會計(jì)方法和程序。稅法中對任何事項(xiàng)的確認(rèn)都必須依法行事，有據(jù)可依，不能估計(jì)。法定性原則要求納稅人在記錄、計(jì)算和繳納稅款時，必須以法律為準(zhǔn)繩，企業(yè)的稅款計(jì)算正確與否、繳納期限正確與否、納稅活動正確與否，均以稅法為判斷標(biāo)準(zhǔn)。七是實(shí)質(zhì)重于形式原則的比較。會計(jì)核算強(qiáng)調(diào)的實(shí)質(zhì)重于形式原則是指，選擇會計(jì)核算方法和政策時，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容重于其具體表現(xiàn)形式。中國目前各稅種的稅法，在體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則方面還有很大差距，許多過于依賴形式化條件的稅法條款實(shí)際上背離了立法精神，成為納稅人濫用稅法條款避稅的漏洞。有必要在反避稅和便于管理之間取得平衡。因此，會計(jì)應(yīng)用實(shí)質(zhì)重于形式原則的關(guān)鍵在于會計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷的“依據(jù)”是是否合理可靠。稅法中的實(shí)質(zhì)至上要有明確的法律依據(jù)。（2）職能差異。在中國目前社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下稅法職能主要有以下三項(xiàng)：一是財(cái)政職能，即聚財(cái)職能，是稅法所具有的從社會成員手中強(qiáng)制性地取得一部分收入，用以滿足政府提供公共產(chǎn)品所需物質(zhì)的職責(zé)。二是經(jīng)濟(jì)職能，稅收的經(jīng)濟(jì)職能也稱為經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)職能，通過稅收制度，影響個人、企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動和社會經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。三是社會職能，稅法的社會職能也可稱為收入再分配職能，是稅收所具有的影響社會成員收入再分配的職責(zé)和功能，克服由市場所決定的社會成員間收入分配懸殊等消極因素，緩解收入分配所引起的各種矛盾。會計(jì)職能是指會計(jì)客觀上所具有的作為管理經(jīng)濟(jì)的一種活動?，F(xiàn)代會計(jì)主要有四項(xiàng)基本職能：一是反映職能，主要是運(yùn)用價(jià)值形式對生產(chǎn)過程進(jìn)行綜合反映，通過對再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種數(shù)量的反映，然后透過各數(shù)字信息對再生產(chǎn)過程的質(zhì)量方面進(jìn)行認(rèn)識。二是控制功能，主要從價(jià)值運(yùn)動的角度進(jìn)行計(jì)劃的制訂，組織計(jì)劃的實(shí)施，把實(shí)際同計(jì)劃相比較，評價(jià)取得的成果及在評價(jià)計(jì)劃成果的基礎(chǔ)上，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，調(diào)整計(jì)劃。三是監(jiān)督功能，就是監(jiān)督再生產(chǎn)過程中發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)活動。四是決策功能，主要表現(xiàn)為參與企業(yè)最高層決策和直接從事一些中層業(yè)務(wù)性決策。

從上面兩個職能的比較來看，稅法從政府籌集收入的角度，主要滿足政府開支的需要，而會計(jì)主要從管理角度，面向利益相關(guān)者，包括投資人、債權(quán)人和社會公眾等。二者功能有著本質(zhì)區(qū)別，為滿足不同的功能，使得在制定稅法法規(guī)與會計(jì)制度時側(cè)重點(diǎn)不同，二者的矛盾必然存在。

參 考 文 獻(xiàn)

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