會計學(xué)專業(yè)《內(nèi)部控制》課程體系與教學(xué)方法探討

摘要：內(nèi)部控制與審計是勝任CFO能力框架的重要構(gòu)成部分，也是解決國內(nèi)外頻繁發(fā)生的財務(wù)舞弊案件的制度保障。《內(nèi)部控制》課程是近年來會計學(xué)專業(yè)和會計碩士（MPAcc）的必修課程，內(nèi)部控制理論基礎(chǔ)和管理控制系統(tǒng)知識模塊的添加有利于課程體系的完善，基于中國情景的教學(xué)案例開發(fā)是提高案例教學(xué)效果的重要舉措。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 課程體系 案例教學(xué)

0 引言

從國內(nèi)外看，內(nèi)部控制是企業(yè)、非營利組織及政府機(jī)構(gòu)抵御外部風(fēng)險、防止財務(wù)舞弊、提升管理績效、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的有效途徑。內(nèi)部控制的理論研究、實(shí)務(wù)操作、人才培養(yǎng)將是未來中國理論界、實(shí)務(wù)界、教育界所面臨的一項(xiàng)長期的系統(tǒng)工程。

1 內(nèi)部控制課程設(shè)置的必要性

1.1 勝任CFO能力框架的構(gòu)成部分 按照CFO能力框架的要求，CFO核心課程模塊包括核心知識、核心技能和職業(yè)價值觀三大類（上海國家會計學(xué)院，P109）。而核心知識包括戰(zhàn)略管理、公司治理、財務(wù)戰(zhàn)略、財務(wù)報告、成本管理、風(fēng)險管理、購并與重組、稅收籌劃、價值管理與全面預(yù)算管理、內(nèi)部控制與審計、財務(wù)分析與預(yù)測、財務(wù)信息系統(tǒng)與ERP、經(jīng)管責(zé)任與資產(chǎn)管理等。內(nèi)部控制與審計是企業(yè)資產(chǎn)管理和監(jiān)督的重要機(jī)制，CFO在其中要發(fā)揮重要作用。在內(nèi)部控制與審計方面應(yīng)該掌握的知識包括：①內(nèi)部控制機(jī)制的設(shè)計、實(shí)施與基本原理，從軟件和硬件上來保證內(nèi)部控制制度的效果和實(shí)施；②掌握內(nèi)部審計的操作流程和制度規(guī)范，起到內(nèi)部監(jiān)督的作用。

1.2 國內(nèi)外企業(yè)內(nèi)部控制缺失現(xiàn)狀 進(jìn)入21世紀(jì)后，經(jīng)營環(huán)境日益復(fù)雜，來自企業(yè)內(nèi)外的風(fēng)險沖擊更加猛烈。從國外看，英國巴林銀行由于交易員里森越權(quán)違規(guī)操作釀成大禍，在14億美元的巨虧下，巴林銀行接受破產(chǎn)的命運(yùn)；美國的能源巨頭安然公司，因財務(wù)報表舞弊難以掩蓋其經(jīng)營失敗，最終公司倒閉；華爾街五大投行之一的雷曼兄弟，大量投資次貸衍生金融產(chǎn)品，在金融危機(jī)中陷入“死亡泥沼”。從國內(nèi)看，中航油（新加坡）公司原總裁陳久霖期權(quán)交易違規(guī)操作，最終造成5億多美元的虧損；邯鄲農(nóng)行兩位金庫管理員盜取金庫資金5100萬元；三鹿集團(tuán)漠視原材料質(zhì)量控制，導(dǎo)致生產(chǎn)出毒奶粉危害消費(fèi)者生命安全；雙匯瘦肉精事件；新華制藥被信永中和出具否定意見內(nèi)部控制審計報告。諸如此類違法違規(guī)、職務(wù)欺詐、財務(wù)舞弊、經(jīng)營失敗等案件幾乎可以天天見諸國內(nèi)外媒體，而且還僅是“冰山一角”。案件背后的原因是共同的：缺乏對風(fēng)險的有效防范和控制，風(fēng)險日積月累，終于一發(fā)不可收拾。世界范圍內(nèi)對風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部控制的呼聲越來越高，對于我國的企業(yè)來說，這個問題更為嚴(yán)峻。繼美國頒布“奧克斯利——薩賓斯法案”之后，我國內(nèi)部控制規(guī)范體系的研究和制定日益受到重視。要完善企業(yè)的內(nèi)部控制規(guī)范體系，需要實(shí)業(yè)界和教育界的共同努力。對于培養(yǎng)高級會計應(yīng)用人才的高校來說，要培養(yǎng)勝任的內(nèi)部控制人才，離不開卓越的師資、完善的課程設(shè)置和有效的教學(xué)方法。

2 完善《內(nèi)部控制》課程體系

繼2008年6月頒布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》之后，財政部、證監(jiān)會等五部委又于2010年4月發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，這標(biāo)識著“以防范風(fēng)險和控制舞弊為中心、以控制標(biāo)準(zhǔn)和評價標(biāo)準(zhǔn)為主體，結(jié)構(gòu)合理、層次分明、銜接有序、方法科學(xué)、體系完備”的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本建成。上述系列規(guī)范的發(fā)布，使《內(nèi)部控制》課程設(shè)計有了可參考的權(quán)威資料，但作為大學(xué)課程設(shè)置來說，要具備前瞻性、開放性和系統(tǒng)性理念，教材編寫和授課內(nèi)容要超越對上述規(guī)范體系的理論解釋。

《內(nèi)部控制》課程目標(biāo)應(yīng)至少包括：掌握先進(jìn)的內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、內(nèi)部審計及職業(yè)舞弊等理論；掌握診斷企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的方法，評價內(nèi)部控制的效果并進(jìn)行改進(jìn)；提升管理層對內(nèi)部控制自我評估的能力，建立有效的內(nèi)部控制環(huán)境；明確如何結(jié)合企業(yè)自身行業(yè)特點(diǎn)和生命周期階段，建立適合企業(yè)自身情況的內(nèi)部控制系統(tǒng)；通過企業(yè)運(yùn)作中的典型案例，幫助學(xué)員明確主要業(yè)務(wù)活動中的控制要點(diǎn)、控制標(biāo)準(zhǔn)和控制方法。參照COSO發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》（1992）和《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》（2004）的構(gòu)成要素，結(jié)合我國2008年以來頒布的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，《內(nèi)部控制》課程理應(yīng)包括企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范、應(yīng)用指引、評價指引和審計指引的解讀。但要實(shí)現(xiàn)課程目標(biāo)，對于《內(nèi)部控制》課程理論基礎(chǔ)部分的內(nèi)容邊界和深度，引起爭議會是必然現(xiàn)象。筆者建議至少包括控制論、組織行為理論、委托代理理論、權(quán)變理論等內(nèi)容作為內(nèi)部控制課程理論基礎(chǔ)，主要原因如下：其一，一門學(xué)科要有自身的理論基礎(chǔ)才能稱其為一門學(xué)科，有利于提高《內(nèi)部控制》課程的學(xué)科地位，強(qiáng)化與相關(guān)學(xué)科的聯(lián)系，以及突出“內(nèi)部控制”課程的交叉學(xué)科特點(diǎn)；其二，有利于教師對教材主體部分，即內(nèi)部控制規(guī)范體系的講解和授課過程中的開放式案例討論；其三，提高學(xué)員對課程的認(rèn)識高度，使學(xué)員“不但知其然而且知其所以然”，引發(fā)學(xué)員去認(rèn)真鉆研。同時，要添加“管理控制系統(tǒng)”知識模塊，拓寬學(xué)生的知識視野，同時也有利于內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。管理控制（management control）是指管理者通過影響組織的其他成員來實(shí)施組織戰(zhàn)略的過程（羅伯特·安東尼等，2010，P8）。管理控制系統(tǒng)主要包括以會計為基礎(chǔ)的計劃控制、活動監(jiān)督和綜合的機(jī)制。管理控制過程由一系列有規(guī)律地重復(fù)發(fā)生的活動組成，即戰(zhàn)略計劃、預(yù)算編制、執(zhí)行和業(yè)績評價等。添加“管理控制系統(tǒng)”內(nèi)容的主要原因是：從學(xué)科建設(shè)角度，強(qiáng)化了內(nèi)部控制發(fā)展的演進(jìn)邏輯。內(nèi)部控制理論與實(shí)踐的發(fā)展經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制系統(tǒng)、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制整合框架等不同的階段，并已初步呈現(xiàn)向企業(yè)風(fēng)險管理整合框架演變的趨勢（方紅星等，P2）。其中，內(nèi)部控制系統(tǒng)階段，適應(yīng)注冊會計師評價單位內(nèi)部控制狀況的需要，一些國家開始將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制。其中，內(nèi)部會計控制主要是針對會計記錄系統(tǒng)和相關(guān)的資產(chǎn)保護(hù)實(shí)施的需要，內(nèi)部管理控制主要是針對經(jīng)濟(jì)決策、交易授權(quán)和組織規(guī)劃等實(shí)施的控制。而“管理控制系統(tǒng)”是上述內(nèi)部管理控制的拓展和系統(tǒng)化，跨越并銜接了財務(wù)會計、成本與管理會計、審計學(xué)科，融合了過程控制與結(jié)果控制，有利于大會計學(xué)科的構(gòu)建，以及會計師由核算型向管理型的轉(zhuǎn)型。

３ 案例教學(xué)法是內(nèi)部控制課程教學(xué)的必然趨勢

自從哈弗商學(xué)院1908年創(chuàng)立管理案例教學(xué)法到20世紀(jì)50年代案例教學(xué)法開始在加拿大、英國、法國、德國、日本以及東南亞國家的陸續(xù)普及運(yùn)用，案例教學(xué)法如今成為管理教育和培訓(xùn)的基本教學(xué)方法。管理案例教學(xué)法以濃縮的方式，在課堂上模擬了決策與管理的實(shí)際過程，實(shí)現(xiàn)了管理學(xué)理論與管理實(shí)踐的互動，提升未來的職業(yè)經(jīng)理人實(shí)際操作和解決問題的能力。案例教學(xué)法的優(yōu)勢是以最小的成本為學(xué)員提供一個體驗(yàn)實(shí)踐的機(jī)會。

在我國，近年來“哈佛視頻案例”和北大案例課堂的成功應(yīng)用，使案例教學(xué)法的運(yùn)用與推廣掀起了高潮。但是，案例教學(xué)真正引入到中國管理教育中卻只有十幾年的時間，尚處于起步階段（上海國家會計學(xué)院，P114）。案例教學(xué)的兩大支柱，即案例庫建設(shè)和與之配套的案例教學(xué)師資隊(duì)伍培養(yǎng)遠(yuǎn)未完善，這是阻礙案例教學(xué)在中國管理教育中發(fā)揮作用的短板，也是今后發(fā)展中必須跨越的門檻。目前國內(nèi)的案例存在以下缺陷：第一，為數(shù)眾多的案例內(nèi)容完全基于國外公司的實(shí)踐。由于文化、經(jīng)濟(jì)、社會和法律環(huán)境的差異，中西方的商業(yè)實(shí)踐具有明顯的不同，如果忽視這些差異，很難確保案例教學(xué)的效果。第二，基于國內(nèi)企業(yè)實(shí)踐開發(fā)的案例雖然在一定程度上反映了我國的現(xiàn)狀，但大多數(shù)只是對某一具體事件做簡單的引用，或者只是將媒體報道的內(nèi)容進(jìn)行簡單整合，充其量是一個例子，與系統(tǒng)和科學(xué)的案例開發(fā)存在較大差距。因此，高質(zhì)量的本土化案例非常稀缺。

上述狀況，需要任課教師在備課環(huán)節(jié)開發(fā)本土化經(jīng)典案例，豐富教學(xué)內(nèi)容，通過情景模擬、角色扮演、師生互動、案例討論等靈活形式，應(yīng)用并完善《內(nèi)部控制》的案例教學(xué)效果。

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基金項(xiàng)目：本文系國家社會科學(xué)基金項(xiàng)目(項(xiàng)目編號:10BJY020和項(xiàng)目編號：12BGL033)的階段性研究成果。

作者簡介：羅紅雨（1977-），男，河南禹州人，河南大學(xué)工商管理學(xué)院內(nèi)部控制與審計研究所，副教授、博士，主要從事內(nèi)部控制與審計、會計與控制理論研究。