淺談假賬的甄別

摘要：近年來(lái)，會(huì)計(jì)造假范圍之廣、程度之深、危害之大，令人擔(dān)憂。假賬的表現(xiàn)形式多種多樣，產(chǎn)生和制造假賬的手段及方法也不盡相同。假賬的甄別工作是一項(xiàng)復(fù)雜而細(xì)致的工作，有很強(qiáng)的技術(shù)性和適用性。

本文結(jié)合審計(jì)工作實(shí)踐，力圖對(duì)假賬的成因、手段做一粗淺的探討。以幫助審計(jì)人員甄別假賬，防治假賬，杜絕假賬。并采取相應(yīng)的審計(jì)對(duì)策保證審計(jì)質(zhì)量、降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、取信社會(huì)公眾、維護(hù)審計(jì)機(jī)構(gòu)的社會(huì)形象。

關(guān)鍵詞：假賬 甄別

提起假幣、假商品，人們無(wú)不深惡痛絕。然而，對(duì)“假”氏家族的另一重要成員——假賬卻認(rèn)識(shí)不足，使之有機(jī)會(huì)得以蔓延。

近年來(lái)，會(huì)計(jì)造假范圍之廣、程度之深、危害之大，令人擔(dān)憂。如何甄別假賬，防治假賬，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，社會(huì)公眾普遍把目光投向于審計(jì)機(jī)構(gòu)。審計(jì)人員若不善于識(shí)別其造假的手段，并采取相應(yīng)的審計(jì)對(duì)策，就難以取信于社會(huì)公眾。

本文結(jié)合審計(jì)工作實(shí)踐，力圖對(duì)假賬的成因、手段做一粗淺的探討。

1 因粉飾業(yè)績(jī)而造假

一些大中型企業(yè)，特別是集團(tuán)公司，為獲取銀行信貸資金和商業(yè)信用、粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等，難免要對(duì)其欠佳的經(jīng)營(yíng)成果和惡化的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行粉飾。其常用手法有以下幾種。

1.1 利用關(guān)聯(lián)方交易制造假銷售。一種手段是將產(chǎn)品銷售給非控股子公司，以此來(lái)增加銷售，同時(shí)虛增應(yīng)收賬款和利潤(rùn)。這類應(yīng)收賬款潛在的壞賬損失風(fēng)險(xiǎn)較大，而失控的產(chǎn)品亦易引起資產(chǎn)的流失。另一種手段是溢價(jià)采購(gòu)下屬獨(dú)立核算分公司的產(chǎn)品形成固定資產(chǎn)，這樣分公司的銷售收益可確認(rèn)并匯總為總公司的當(dāng)期利潤(rùn)且無(wú)需披露。而總公司的固定資產(chǎn)雖定價(jià)過(guò)高，但因其折舊分多年提取，因而當(dāng)期利潤(rùn)增加因素遠(yuǎn)高于因折舊增加而導(dǎo)致的利潤(rùn)減少因素。審計(jì)人員在審計(jì)中要首先了解關(guān)聯(lián)方及其交易的性質(zhì)，對(duì)其中交易量大、收益率高的交易行為及其定價(jià)依據(jù)、支付手段等予以特別的關(guān)注，并結(jié)合資產(chǎn)盤點(diǎn)及往來(lái)賬款函證來(lái)加以甄別。

1.2 利用虛假長(zhǎng)期投資增加資產(chǎn)價(jià)值。一種手段是將低值資產(chǎn)人為高估投資給關(guān)聯(lián)方而形成虛假投資，以達(dá)到需增凈資產(chǎn)的目的。另一種手段是將不良資產(chǎn)與控股股東合資成立公司，以此來(lái)降低不良資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)的損失。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)檢查投資合同，審查賬面余額與可收回價(jià)值是否相符，通過(guò)查詢分析確定其真實(shí)性。

1.3 調(diào)節(jié)股權(quán)投資比例，形成投資收益或掩蓋投資損失。對(duì)于不納入合并報(bào)表而盈利狀況較好的投資企業(yè)，往往會(huì)提高股權(quán)投資比例，將其變?yōu)樽庸炯{入合并報(bào)表范圍，這樣母公司即可將子公司的收益納入合并利潤(rùn)；對(duì)于連年虧損的合營(yíng)企業(yè)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)，往往會(huì)減持投資比例，將權(quán)益法核算改為成本法，這樣虧損亦不必反映在母公司當(dāng)期的報(bào)表中，使該投資損失得以掩藏。審計(jì)人員在對(duì)長(zhǎng)期投資及其損益的審計(jì)中應(yīng)首先通過(guò)投資合同及公司章程等了解其對(duì)被投資方的投資規(guī)模、比例及是否存在實(shí)質(zhì)性控制，并對(duì)當(dāng)年核算方法變更的投資予以特別的關(guān)注。

1.4 以自我調(diào)節(jié)固定資產(chǎn)折舊來(lái)調(diào)整當(dāng)期損益。國(guó)有大中型企業(yè)，特別是技術(shù)密集型企業(yè)，固定資產(chǎn)投資規(guī)模較大，折舊率的微小變化就會(huì)引起利潤(rùn)的較大變動(dòng)。目前，我國(guó)大多數(shù)企業(yè)采用直線法計(jì)提折舊，一些企業(yè)往往利用會(huì)計(jì)制度規(guī)定折舊年限區(qū)間的彈性來(lái)調(diào)整折舊率，以達(dá)到調(diào)節(jié)當(dāng)期損益的目的。審計(jì)人員在審計(jì)中要首先了解其折舊政策，并根據(jù)折舊資料計(jì)算固定資產(chǎn)凈值并與賬面凈值進(jìn)行比較，確定折舊計(jì)算是否正確。同時(shí)，對(duì)企業(yè)當(dāng)期折舊政策的變化予以特別關(guān)注，以判斷其是否遵循一貫性原則。

1.5 掩蓋虧損，粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人在任期期間為了顯示其經(jīng)營(yíng)才能，在經(jīng)營(yíng)管理欠佳、經(jīng)濟(jì)效益嚴(yán)重滑坡的情況下很可能將應(yīng)提的費(fèi)用不提、應(yīng)攤的費(fèi)用不攤、該處理的不良資產(chǎn)不及時(shí)處理；對(duì)前任領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中遺留下來(lái)的潛虧及不良資產(chǎn)認(rèn)為與己無(wú)關(guān)，處理不好會(huì)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，故長(zhǎng)期掛賬，而虛增資產(chǎn)和利潤(rùn)。審計(jì)人員在審計(jì)中要通過(guò)檢查、計(jì)算和分析性復(fù)核確定合理的掛賬金額，對(duì)虛擬的資產(chǎn)予以充分的披露。

1.6 為給自己營(yíng)造一個(gè)“寬松”的經(jīng)營(yíng)環(huán)境而授意財(cái)務(wù)人員造假，表現(xiàn)為更換高級(jí)管理人員進(jìn)行離任審計(jì)，新任領(lǐng)導(dǎo)會(huì)對(duì)前任領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)營(yíng)期間的潛虧進(jìn)行調(diào)賬消化處理；企業(yè)發(fā)生自然災(zāi)害，為爭(zhēng)取保險(xiǎn)賠款而加大財(cái)產(chǎn)損失份額的計(jì)量；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度或稅制改革發(fā)生重大變化時(shí)，企業(yè)也會(huì)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)首先了解企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)班子的調(diào)整情況及考核指標(biāo)的規(guī)定；現(xiàn)場(chǎng)觀察資產(chǎn)的盤點(diǎn)、了解其品質(zhì)狀況及市場(chǎng)行情；要對(duì)各項(xiàng)新會(huì)計(jì)政策、新稅收及其優(yōu)惠政策予以跟蹤，從而對(duì)政策變化有及時(shí)的反映和分析。

2 因不法目的而造假

一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人法制觀念淡薄，在國(guó)家利益和企業(yè)局部利益發(fā)生矛盾時(shí)，往往為了本單位和小集團(tuán)、甚至個(gè)人私利而不惜鋌而走險(xiǎn)，指使財(cái)務(wù)人員做假賬。特別在內(nèi)部控制薄弱的中小企業(yè)尤為多見。

2.1 銷售收入不入賬，搞“體外循環(huán)”。企業(yè)的銷售收入中有相當(dāng)一部分因無(wú)需開具發(fā)票而成為逃避稅收的“防空洞”，因其在企業(yè)正式財(cái)務(wù)賬中不反映且事先又經(jīng)過(guò)精心策劃，具有很大的隱蔽性。而“體外循環(huán)”的資金因脫離了企業(yè)財(cái)會(huì)部門的監(jiān)控，往往成為誘發(fā)貪污和滋生腐敗的溫床。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)分析、核對(duì)倉(cāng)庫(kù)的收發(fā)貨記錄并結(jié)合存貨的監(jiān)盤，尋找“賬外賬”的蛛絲馬跡。

2.2 將企業(yè)資金私存私放，不列入財(cái)會(huì)部門的收支，形成“小金庫(kù)”。其常見手段是截留各項(xiàng)收入，特別是將殘次品及下腳料收入、固定資產(chǎn)出租及報(bào)廢收入、技術(shù)轉(zhuǎn)讓及咨詢服務(wù)等收入轉(zhuǎn)入工會(huì)、技協(xié)、服務(wù)社等三產(chǎn)賬戶，打著為職工謀福利的幌子，用于支付一些不正當(dāng)?shù)拈_支，甚至私拿私分，造成企業(yè)資產(chǎn)的流失。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)首先了解企業(yè)的內(nèi)部控制制度，針對(duì)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)尋找“小金庫(kù)”的突破口。對(duì)生產(chǎn)中的邊角余料特別是有價(jià)值的金屬及其廢料的管理情況、閑置固定資產(chǎn)的處理等予以特別的關(guān)注。

2.3 掩匿“回扣”不進(jìn)賬，飽入私囊。由于長(zhǎng)久以來(lái)國(guó)家經(jīng)濟(jì)體制所固有的弊端，加之近年來(lái)市場(chǎng)疲軟、產(chǎn)品積壓，“回扣”成了買賣活動(dòng)中的“潤(rùn)滑劑”，且屢禁不止、愈演愈烈。一些營(yíng)銷人員乘機(jī)索要“回扣”、中飽私囊，使得企業(yè)成本上升、利潤(rùn)下降，嚴(yán)重的甚至引起產(chǎn)品質(zhì)量下降、庫(kù)存積壓，嚴(yán)重阻礙生產(chǎn)資金的正常周轉(zhuǎn)。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況做過(guò)細(xì)的了解，特別是主要材料的進(jìn)貨渠道、質(zhì)量檢驗(yàn)、核算手續(xù)及積壓材料的成因和處理情況應(yīng)予以特別的關(guān)注。

2.4 制造假單據(jù)，虛報(bào)冒領(lǐng)支出。比較常見的假單據(jù)一般是稅務(wù)部門開出的臨時(shí)發(fā)票，申請(qǐng)人只需持單位介紹信、按規(guī)定交納一定稅金即可得到。這類發(fā)票種類繁多，有銷售、勞務(wù)、建安工程等，發(fā)票下方有申請(qǐng)開票人姓名和住址，因其是正式票據(jù)，真中有假不易發(fā)覺。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)關(guān)注申請(qǐng)開票人和收款人是否相符，需核實(shí)發(fā)票所反映的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)是否成立、款項(xiàng)支出是否合理合法、工程地點(diǎn)、購(gòu)物去向、勞務(wù)報(bào)酬的分配有無(wú)簽認(rèn)手續(xù)等。

2.5 零小工程一包再包，多次轉(zhuǎn)移資金，從中套現(xiàn)。一般企業(yè)大型建設(shè)項(xiàng)目因監(jiān)管比較嚴(yán)格，不易造假，一些企業(yè)往往在大量的零小工程上大做文章，將工程發(fā)包給無(wú)施工資質(zhì)的單位或一包再包，從而在資金一轉(zhuǎn)再轉(zhuǎn)的過(guò)程中套取現(xiàn)金。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)檢查工程合同、觀察施工現(xiàn)場(chǎng)、分析復(fù)核價(jià)款的計(jì)算及支付是否合理合法，特別需關(guān)注工程價(jià)款的支付對(duì)象是否與合同一致。

2.6 利用長(zhǎng)期投資侵吞企業(yè)資產(chǎn)。一些企業(yè)決策者為個(gè)人利益將企業(yè)資產(chǎn)投資于個(gè)人的關(guān)系單位造成投資零收益和投資本金的流失。審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)首先了解投資決策的可行性研究，通過(guò)查詢及分析確定投資成本的虧蝕情況及損失金額。對(duì)于投資長(zhǎng)期零收益甚至成本不能按合同收回的情況應(yīng)查明原因，特別是投資收益不入賬的情況應(yīng)予以充分揭示，以防止資產(chǎn)流失。

假賬的表現(xiàn)形式是多種多樣的，產(chǎn)生和制造假賬的手段及方法也不盡相同。假賬的甄別工作是一項(xiàng)復(fù)雜而細(xì)致的工作，有很強(qiáng)的技術(shù)性和適用性。

有人說(shuō)，在成千上萬(wàn)筆記滿數(shù)字的會(huì)計(jì)資料中查找假賬好似大海撈針，談何容易。特別是管理當(dāng)局授意的串通造假更是手段隱蔽、防不勝防。而審計(jì)人員要在短短幾天的外勤工作中尋找突破口簡(jiǎn)直是老虎吃天、無(wú)從下口。這就要求我們每一位審計(jì)人員煉就一雙甄別假賬的“火眼金睛”。除了要有全面嫻熟的技術(shù)素質(zhì)，還必須具有較高的政策水平，應(yīng)該精通財(cái)經(jīng)、稅務(wù)、會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)制度，更要掌握國(guó)家的有關(guān)方針、政策、法律、法規(guī)。只有這樣才能保證審計(jì)質(zhì)量、降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、取信社會(huì)公眾、維護(hù)審計(jì)機(jī)構(gòu)的社會(huì)形象。