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    談農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的幾個(gè)基本問題

    2012-12-28 15:41:51趙麗杰
    關(guān)鍵詞:公允會(huì)計(jì)準(zhǔn)則準(zhǔn)則

    趙麗杰

    (黑龍江省龍鎮(zhèn)農(nóng)場(chǎng)計(jì)財(cái)科,黑龍江 黑河 164135)

    1 農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特有基礎(chǔ)概念內(nèi)涵的界定

    一個(gè)高水平的準(zhǔn)則的制定,就一定要弄清楚其所依靠的實(shí)際情況,并進(jìn)行可靠的合理的分析,農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中的一部分,所以,在具體活動(dòng)中也必須遵照相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來實(shí)行或會(huì)計(jì)基本概念框架的界定,需要作出補(bǔ)充界定的主要是關(guān)于農(nóng)業(yè)所特有概念。這些概念主要包括農(nóng)業(yè)活動(dòng)、生物資產(chǎn)及其分類、生物轉(zhuǎn)化等等。而這些概念在我國(guó)以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度中從沒有結(jié)合會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的需要作出明晰的界定。

    在確定農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),應(yīng)當(dāng)明白生物資產(chǎn)在其中的作用。將其內(nèi)容和傾向性的差異,來確定其對(duì)于農(nóng)業(yè)活動(dòng)的特殊作用,并通過信息的輸出給予決策者最適當(dāng)而準(zhǔn)確的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn),現(xiàn)在,會(huì)計(jì)制度缺乏生物資產(chǎn)的明確性。而對(duì)它的劃分和歸類難度都進(jìn)一步加大。

    2 農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與存貨等準(zhǔn)則的關(guān)系

    會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠直接指導(dǎo)核算工作,并對(duì)紕漏行為進(jìn)行限制和約束。但是,從準(zhǔn)則所面對(duì)的各個(gè)問題的角度來說,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則平級(jí)之間所具有的功能和產(chǎn)生的效果都是不同的。觀察限制有實(shí)際效果的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,從對(duì)象上來劃分可以有通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)準(zhǔn)則和報(bào)表準(zhǔn)則四類。通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則是用來規(guī)范所有企業(yè)都可能發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù);特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則用來規(guī)范并非所有企業(yè)都會(huì)發(fā)生而只有某些企業(yè)所特有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù);特殊行業(yè)準(zhǔn)則用來規(guī)范只有某類特殊行業(yè)才發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

    農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及到的方面較多,所以和其他準(zhǔn)則之間在某些問題上會(huì)出現(xiàn)重復(fù),使得準(zhǔn)則變得冗余。應(yīng)當(dāng)怎樣恰當(dāng)處理這一現(xiàn)象,把準(zhǔn)則的科學(xué)和全面與準(zhǔn)則的精煉結(jié)合起來,是當(dāng)前面臨的一個(gè)問題,與農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的準(zhǔn)則主要有:存貨、固定資產(chǎn)、收入、政府補(bǔ)助、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值等。

    我們認(rèn)為,對(duì)于農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理應(yīng)該在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中加以規(guī)范,其他非農(nóng)業(yè)所特有的政府補(bǔ)助項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理則可以在政府補(bǔ)(援)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)范。由于農(nóng)業(yè)中土地使用權(quán)、專利權(quán)、專利技術(shù)等與其他行業(yè)中的無形資產(chǎn)并無明顯的不同,所以,我們認(rèn)為,這類無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理在無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)范即可。與其他資產(chǎn)的狀態(tài)類似,生物資產(chǎn)本身也會(huì)發(fā)生價(jià)值的轉(zhuǎn)變,并且變動(dòng)有一定的規(guī)律性。變動(dòng)的范圍和程度都應(yīng)當(dāng)有所規(guī)范。不必要必須被減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所包含。

    3 農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

    農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特殊性表現(xiàn)在,它的規(guī)范主要體現(xiàn)在對(duì)農(nóng)業(yè)特殊信息的掌握和處理工作中。依據(jù)國(guó)際上的相關(guān)準(zhǔn)則以及當(dāng)前我國(guó)所使用的框架,將農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具有的特性融入其中,可以認(rèn)為,農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)包涵下列內(nèi)容:

    3.1 特有術(shù)語的定義。一項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須首先對(duì)其所涉及的特有術(shù)語作出定義。農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)予以專門定義的術(shù)語有:農(nóng)業(yè)活動(dòng)、農(nóng)產(chǎn)品、生物資產(chǎn)、生物轉(zhuǎn)化、收獲、活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值等。以上術(shù)語中的活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值的定義與其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義應(yīng)保持含義上的一致性;其他術(shù)語則是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所特有的,應(yīng)作出簡(jiǎn)潔的定義。

    3.2 生物資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量。由于生物資產(chǎn)是有生命的即“活”的資產(chǎn),這便加大了有關(guān)其確認(rèn)和計(jì)量的復(fù)雜性。這里的關(guān)鍵是計(jì)量屬性的選擇及具體計(jì)價(jià)方法的運(yùn)用。IAS 41已將公允價(jià)值作為農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本計(jì)量屬性。由于IAS 41剛剛生效,而實(shí)際上至今世界上并沒有哪個(gè)國(guó)家已經(jīng)采用該準(zhǔn)則,因此,我國(guó)究竟是采用公允價(jià)值計(jì)量屬性,還是歷史成本計(jì)量屬性,還是將二者綜合,是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中需要考慮的一個(gè)情況,通常來看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終形成受到外部環(huán)境和主觀目標(biāo)雙方面的限制,并且不可能獨(dú)立于這些因素單獨(dú)存在,因此,從這一角度來說,我國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目前還只能堅(jiān)持歷史成本為主的計(jì)量屬性,暫且不宜采用以公允價(jià)值為主的計(jì)量屬性,像IAS 41第20條規(guī)定的:在無法取得生物資產(chǎn)或農(nóng)產(chǎn)品在現(xiàn)存條件下的市場(chǎng)價(jià)格或價(jià)值的某些情況下,“企業(yè)應(yīng)利用該資產(chǎn)的預(yù)期現(xiàn)金凈流量按當(dāng)前市場(chǎng)的稅前利率折現(xiàn)后確定公允價(jià)值”,與當(dāng)前的大環(huán)境下還不能有效全面的適應(yīng)。不過因?yàn)檗r(nóng)業(yè)自身具有的特性,采用過于統(tǒng)一的方法也不恰當(dāng)。例如自繁自育的幼畜成齡轉(zhuǎn)為產(chǎn)畜,如果市場(chǎng)的氣氛較為活躍,那么公允價(jià)值的概念就比歷史成本更為恰當(dāng)。

    生物資產(chǎn)本身依賴于土地狀況,它也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必然要面對(duì)的問題,通常,生物資產(chǎn)市場(chǎng)并不活躍,而農(nóng)業(yè)土地也是如此,市場(chǎng)都較為冷淡,這也是因?yàn)橥恋卦谖覈?guó)還是公有制的計(jì)算方法,不可以私人進(jìn)行交易,也就無所謂土地所有權(quán)的市場(chǎng)。所以,公允價(jià)值,包含土地價(jià)值的觀念于我國(guó)發(fā)生的幾率很小,這也是為什么在我們國(guó)家,生物資產(chǎn)使用歷史成本的辦法進(jìn)行測(cè)量。以上是這一現(xiàn)象產(chǎn)生的主要原因??梢赃@樣認(rèn)為,土地改良造成的花費(fèi)以及數(shù)額的變化能否實(shí)現(xiàn)資本化應(yīng)當(dāng)都是農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)考慮的問題。

    3.3 農(nóng)業(yè)活動(dòng)利得與損失的確認(rèn)。實(shí)際實(shí)現(xiàn)銷售的生物資產(chǎn),其收入的確認(rèn)如同其他資產(chǎn)。但自產(chǎn)自用或轉(zhuǎn)化用途的生物資產(chǎn)則需要單獨(dú)規(guī)范。根據(jù)前面文章記敘的內(nèi)容,因?yàn)槲覈?guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)生物資產(chǎn)的計(jì)量應(yīng)采用歷史成本為主的計(jì)量屬性,所以說,農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)在數(shù)據(jù)的測(cè)量和判定上肯定會(huì)受到這一情況的約束,這是有助于嚴(yán)謹(jǐn)和謹(jǐn)慎地對(duì)待貫徹任務(wù)的。從這個(gè)角度推崇這一狀態(tài),而另外一些狀況應(yīng)當(dāng)推薦公允價(jià)值的測(cè)量辦法。

    3.4 政府有關(guān)農(nóng)業(yè)補(bǔ)助的確認(rèn)與計(jì)量。盡管許多行業(yè)都有可能得到政府的補(bǔ)助,但由于農(nóng)業(yè)的特殊重要性和弱質(zhì)性,任何國(guó)家隨著其經(jīng)濟(jì)實(shí)力的增強(qiáng)都會(huì)程度不同地加大包括政府補(bǔ)助在內(nèi)的農(nóng)業(yè)扶持力度?,F(xiàn)在各個(gè)國(guó)家對(duì)于這一點(diǎn)的存在都持肯定態(tài)度。伴隨經(jīng)濟(jì)能力的不斷增長(zhǎng),我國(guó)對(duì)于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的各項(xiàng)投入的程度和范圍都將進(jìn)一步加深,所以,政府在考慮農(nóng)業(yè)補(bǔ)助問題的時(shí)候,應(yīng)當(dāng)充分了解它的特點(diǎn)。在農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中單獨(dú)對(duì)政府補(bǔ)助計(jì)入企業(yè)損益時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)與價(jià)值的計(jì)量方法做出規(guī)范性指導(dǎo)。

    3.5 農(nóng)業(yè)特有項(xiàng)目的列報(bào)與披露。主要規(guī)范生物資產(chǎn)分類披露的方法,生物資產(chǎn)價(jià)值的初始確認(rèn)及其變動(dòng),生物資產(chǎn)實(shí)物指標(biāo)及其他非財(cái)務(wù)指標(biāo)的披露,生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊計(jì)提的方法等。涉農(nóng)企業(yè)除了一些農(nóng)業(yè)活動(dòng)之外還有其他的活動(dòng),以此可以得出對(duì)于財(cái)務(wù)的數(shù)據(jù)探索和指標(biāo),包含計(jì)量的方法方式和使用目標(biāo)等必須充分進(jìn)行說明,對(duì)于另外一些必須進(jìn)行披露的內(nèi)容都應(yīng)當(dāng)通過報(bào)表的方式以及附錄的形式,向使用者進(jìn)行匯報(bào)。

    [1]國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì),2003.國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2002.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社.

    [2]財(cái)政部,2003.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2003.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社.

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