原材料按計(jì)劃成本計(jì)價核算的新思考

程傳靈

原材料按計(jì)劃成本核算有其優(yōu)點(diǎn)，可以減輕發(fā)出單價的繁重計(jì)算，有利于加強(qiáng)采購業(yè)務(wù)的管理，便于考核各生產(chǎn)部門等等。該種核算方法使用起來，易于操作，思路清晰，材料的收發(fā)和結(jié)存，按照計(jì)劃成本核算，對實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異，通過“材料成本差異”這個賬戶進(jìn)行核算，月末，計(jì)算材料成本差異率，分?jǐn)偛牧铣杀静町?，從而將發(fā)出成本與結(jié)存成本調(diào)整為實(shí)際成本。這一核算思路雖然清晰，但在實(shí)務(wù)中有些業(yè)務(wù)，會計(jì)處理舉棋不定或沒有達(dá)到時時監(jiān)督，筆者經(jīng)過研究，進(jìn)行重新思考，總結(jié)如下。

一、料到單未到

材料已到并驗(yàn)收入庫，發(fā)票賬單未到，當(dāng)月可暫不作會計(jì)處理，月末，根據(jù)計(jì)劃成本暫估入賬，下月初，再用紅字沖回，收到發(fā)票賬單后，再根據(jù)發(fā)票賬單等結(jié)算憑證作材料購進(jìn)和入庫的會計(jì)處理。

本月賬單不來，下月即來，這樣處理合情合理，可恰恰有些賬單幾個月也來不了，材料都已經(jīng)用完了，自身材料成本差異還沒有分?jǐn)?，?shí)物與成本脫節(jié)，計(jì)算出來的產(chǎn)品成本與實(shí)際情況有出入，為解決這一問題，筆者認(rèn)為材料入庫，發(fā)票賬單未到，主要原因是款未付，整個采購業(yè)務(wù)大部分完成，單價、貨款、稅款在合同或者提貨單中已明確，成為事實(shí)金額。

收到材料后，如果存在質(zhì)量問題，不影響使用，在金額上要求對方給予折讓，影響嚴(yán)重，會退貨。如果出現(xiàn)短缺，是運(yùn)輸部門或個人責(zé)任，由其賠償，是供貨單位責(zé)任，可讓供應(yīng)商補(bǔ)貨，也可減去短缺金額，是自然災(zāi)害造成的，可記入“營業(yè)外支出”。經(jīng)過上述處理之后，存在異議之處已處理干凈，企業(yè)可填制發(fā)票未到確認(rèn)單，該單據(jù)可包括采購單位、材料名稱、規(guī)格、計(jì)量單位、數(shù)量、單價、金額，采購員簽字，驗(yàn)收人員簽字。

料到單未到，可根據(jù)入庫單、發(fā)票未到確認(rèn)單在收到材料時，會計(jì)處理“借：原材料；貸：材料采購，其差額借或貸材料成本差異”，收到發(fā)票賬單后，絕大多數(shù)業(yè)務(wù)不會存在與當(dāng)時所購材料實(shí)際成本有差額，若由于特殊原因存在差額，差額小，可在發(fā)現(xiàn)的當(dāng)月從材料采購明細(xì)賬中將差額結(jié)轉(zhuǎn)到“材料成本差異”賬戶，差額大，查清原因再處理。

這種做法比暫估入賬更有利于監(jiān)督。整個手續(xù)前移，與當(dāng)時的采購業(yè)務(wù)同步，當(dāng)時最清楚，手續(xù)辦理更快，更全，能夠提高效率，更有利于執(zhí)行內(nèi)部控制。

二、月末材料成本差異率的計(jì)算

每月末要計(jì)算材料成本差異率，通過分?jǐn)偛町愵~，將計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。在計(jì)算材料成本差異率時，對料到單未到業(yè)務(wù)的處理，如果月末按計(jì)劃成本暫估入賬，分母中的計(jì)劃成本不應(yīng)包括暫估入賬的金額，因?yàn)榉肿又信c其對應(yīng)的差異不存在。這樣做與實(shí)際業(yè)務(wù)情況有不相符之處，材料買來，就是要使用，材料都已經(jīng)用完了，自身材料成本差異還沒有分?jǐn)?，?shí)物與成本脫節(jié)。解決辦法是上述料到單未到的會計(jì)處理。不暫估入賬，根據(jù)相關(guān)手續(xù)直接入賬，避免下月初沖賬，主要解決實(shí)物與成本不對應(yīng)、賬實(shí)相符的問題，而且在計(jì)算材料成本差異率時也不用考慮剔除暫估入賬的金額，計(jì)算時直接使用“原材料”賬戶當(dāng)期借方金額與“材料成本差異”賬戶當(dāng)期余額。

三、材料成本差異轉(zhuǎn)出

月末，分?jǐn)偘l(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異，借記“管理費(fèi)用”“生產(chǎn)成本”“銷售費(fèi)用”“委托加工物資”“其他業(yè)務(wù)成本”等，貸記“材料成本差異”；分?jǐn)偣?jié)約差異借記紅字“管理費(fèi)用”“生產(chǎn)成本”“銷售費(fèi)用”“委托加工物資”“其他業(yè)務(wù)成本”等，貸記紅字“材料成本差異”；這樣易于理解，便于記賬，這種結(jié)轉(zhuǎn)的思路一律從“材料成本差異”賬戶的貸方轉(zhuǎn)出，超支藍(lán)字，節(jié)約紅字。如果是考試答題分?jǐn)偘l(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異，借記“管理費(fèi)用”“生產(chǎn)成本”“銷售費(fèi)用”“委托加工物資”“其他業(yè)務(wù)成本”等，貸記“材料成本差異”；分?jǐn)偣?jié)約差異作相反的會計(jì)分錄，則更為恰當(dāng)。

例：某企業(yè)采用計(jì)劃成本法核算，20×1年8月甲材料的收發(fā)存如下：

1.“原材料”的期初余額為10000元，“材料成本差異”期初借方余額為200元，原材料計(jì)劃單位成本為10元。

2.8月6日、8月15日、8月24日分別購進(jìn)2000千克、1000千克、3000千克，材料均入庫，后兩筆發(fā)票賬單均到，實(shí)際成本為10500元，28800元，但8月6日這一筆發(fā)票賬單未到，發(fā)票未到確認(rèn)單實(shí)際成本為19200元。

3.本月發(fā)出材料6800千克全部用于生產(chǎn)A產(chǎn)品。

解一、發(fā)票賬單未到暫估

材料成本差異率=（200+500-1200）÷（10000+10000+30000）×100%=-1%

發(fā)出材料的會計(jì)分錄：

借：生產(chǎn)成本—A產(chǎn)品 68000

貸：原材料—甲材料 68000

分?jǐn)偛町惖臅?jì)分錄：

借：生產(chǎn)成本—A產(chǎn)品 680（紅字）

貸：材料成本差異 680（紅字）

發(fā)出材料的實(shí)際成本為6800×10-6800×10×1%=67320元

原材料期末余額=10000+10000+30000+20000-68000+[200+500-1200-（-680）]=1980元

解二、發(fā)票賬單未到按確認(rèn)單入賬

材料成本差異率=（200+500-1200-800）÷（10000+10000+30000+20000）×100%=-1.86%

發(fā)出材料的會計(jì)分錄：

借：生產(chǎn)成本—A產(chǎn)品 68000

貸：原材料—甲材料 68000

分?jǐn)偛町惖臅?jì)分錄：

借：生產(chǎn)成本—A產(chǎn)品 1264.80（紅字）

貸：材料成本差異 1264.80（紅字）

發(fā)出材料的實(shí)際成本為6800×10-6800×10×1.86%=66735.20元

原材料期末余額=10000+10000+30000+20000-68000+[200+500-1200-800-（-1264.80）]=1964.80元

分析：

1.兩種做法一比二生產(chǎn)成本多記584.80元，二的做法反應(yīng)了實(shí)物與成本的真實(shí)情況。

2.分?jǐn)偛町惖臅?jì)分錄成本差異從貸方紅字轉(zhuǎn)出，借方也是紅字，直接減少借方發(fā)生額，不會產(chǎn)生誤會。