基于共同理論視角下內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性之關(guān)系研究

東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 孫光國

中國人民大學(xué)商學(xué)院 莫冬燕

東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 楊金鳳

內(nèi)部控制是由內(nèi)部牽制發(fā)展而來的，并演變到內(nèi)部控制整合框架，在整個(gè)發(fā)展演變歷程中，財(cái)務(wù)報(bào)告信息是實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的主要工具。同樣的，保證財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整也始終是內(nèi)部控制的功能和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)之一，內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)的是從源頭控制財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，讓企業(yè)所有員工一起承擔(dān)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的責(zé)任，這樣的控制將會(huì)是有效的，也是財(cái)務(wù)報(bào)告信息可靠的前提。

但是，21世紀(jì)初國內(nèi)外發(fā)生的一系列重大財(cái)務(wù)丑聞使人們開始對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性普遍產(chǎn)生懷疑，對(duì)投資產(chǎn)生了恐慌，進(jìn)而對(duì)全球經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了重大負(fù)面影響。人們開始對(duì)在理論界得到認(rèn)可的內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性這種相輔相成、相互促進(jìn)的關(guān)系產(chǎn)生質(zhì)疑。也開始重視起內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告整個(gè)生成過程的監(jiān)控，促使美國國會(huì)在2002年通過了《薩班斯——奧克斯法案》，我國財(cái)政部等五部委也在2008年聯(lián)合頒布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，這些大動(dòng)作毋庸置疑是必須的、合理的、發(fā)展的。然而為了更好地促進(jìn)這兩者共生共存，相互影響的關(guān)系，本文認(rèn)為對(duì)這二者產(chǎn)生的共同理論基礎(chǔ)、各自的運(yùn)行機(jī)制進(jìn)行考究是必須的，以便從根本上為進(jìn)一步規(guī)范完善內(nèi)部控制，提高財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性提供參考借鑒的依據(jù)。

一、內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告之關(guān)系：契約理論基礎(chǔ)

內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告均是在契約理論的基礎(chǔ)上建立起來的，產(chǎn)生的共同理論基礎(chǔ)決定了二者天然的血緣關(guān)系。契約理論主要包括委托代理理論（完全契約理論）、不完全契約理論以及交易成本理論三個(gè)理論分支（張維迎，1996）。企業(yè)作為一個(gè)契約組織，具有多種委托代理關(guān)系，為保證企業(yè)持續(xù)發(fā)展，及時(shí)編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告是解決由委托代理關(guān)系帶來的委托代理問題的有效途徑，而契約具有不完備性，建立健全內(nèi)部控制是在降低代理成本的同時(shí)彌補(bǔ)契約不完備性的有效機(jī)制。

委托代理理論認(rèn)為由于兩權(quán)分離制度、信息不對(duì)稱以及代理人和委托人目標(biāo)函數(shù)不一致，使得經(jīng)營者在進(jìn)行戰(zhàn)略決策時(shí)，基于理性“經(jīng)濟(jì)人”考慮，可能會(huì)偏離所有者的目標(biāo)函數(shù)，而所有者為了最大化自身效用，則會(huì)選擇通過設(shè)計(jì)一種激勵(lì)或者約束制度來監(jiān)督經(jīng)營者的行為，通過多輪博弈，使所有者與經(jīng)營者的利益趨于一致?；谖写黻P(guān)系帶來道德風(fēng)險(xiǎn)與逆向選擇問題，財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)于這兩個(gè)問題的作用是不容忽視的。財(cái)務(wù)報(bào)告反映的信息是經(jīng)營者努力程度的主要表現(xiàn)，是契約的核心與關(guān)鍵，在經(jīng)營者與所有者之間起著橋梁的作用。為了降低道德風(fēng)險(xiǎn)，減少代理成本，股東要求受托人披露其履約責(zé)任的信息，而財(cái)務(wù)報(bào)告可以滿足企業(yè)所有者了解經(jīng)營者受托責(zé)任的完成程度，評(píng)價(jià)監(jiān)督經(jīng)營者的經(jīng)營活動(dòng)的需要。為了減少逆向選擇，避免由于在資本市場(chǎng)上，逆向選擇使優(yōu)質(zhì)公司定價(jià)過低，公司采用充分披露政策以增加公眾獲取的信息量，同時(shí)，經(jīng)營者為了表明自身受托責(zé)任的履行情況，也愿意主動(dòng)披露自己的經(jīng)營狀況和成果。因此，所有者和經(jīng)營者就會(huì)達(dá)成編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告的契約。

然而，不完全契約理論認(rèn)為，由于人們的有限理性、信息的不完全性及交易事項(xiàng)的不確定性，使得明晰所有特殊權(quán)力的成本過高，擬定完全契約是不可能的，不完全契約是必然和經(jīng)常存在的，即契約具有不完備性。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)所有者和經(jīng)營者私下達(dá)成的編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告的契約也同樣存在不完備性。為了解決這種契約的不完備性，保證經(jīng)營者提供給所有者的財(cái)務(wù)報(bào)告的合法性和公允性，就需要一種明確的條款，即必須建立現(xiàn)代企業(yè)所必要的內(nèi)部控制。

可見，財(cái)務(wù)報(bào)告和內(nèi)部控制在某種程度上都是為了解決委托代理問題與降低代理成本應(yīng)運(yùn)而生的。

二、內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性之關(guān)系：基于控制論與信息論視角

從內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告共同產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)可以進(jìn)一步、有依據(jù)的探究?jī)?nèi)部控制有效性與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性之間的相互依存關(guān)系。合理有效的內(nèi)部控制可以有效保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等業(yè)務(wù)活動(dòng)的真實(shí)性，保證財(cái)務(wù)報(bào)告生產(chǎn)過程的完整性、正確性，最終保證財(cái)務(wù)報(bào)告處理結(jié)果的可靠性。同時(shí)，真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告信息是內(nèi)部控制得以有效運(yùn)行的基礎(chǔ)，因?yàn)閮?nèi)部控制五個(gè)主要構(gòu)成要素是相互關(guān)聯(lián)的，并貫穿于內(nèi)部控制的實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

（一）內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的合理保證作用?？刂普摚ňS納，1948）認(rèn)為控制的本質(zhì)是對(duì)信息的控制?？刂葡到y(tǒng)通過對(duì)信息的加工、處理和反饋而起到調(diào)節(jié)和控制的作用。作為解決代理問題的內(nèi)部控制本質(zhì)上是對(duì)信息尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告信息的加工處理過程。財(cái)務(wù)報(bào)告是一種“信息產(chǎn)品”，必須經(jīng)過生產(chǎn)、加工、發(fā)送等過程，是會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的工作結(jié)果。所以財(cái)務(wù)報(bào)告能否真實(shí)反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的真實(shí)狀況，很大程度上受會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的影響，而會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)作為企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的組成部分，其活動(dòng)是在內(nèi)部控制的監(jiān)控下進(jìn)行的，從而影響了其工作成果的質(zhì)量——財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。一般而言，內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響途徑可以分為直接影響和間接影響。直接影響指內(nèi)部控制通過會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性造成影響，間接影響是內(nèi)部控制系統(tǒng)通過企業(yè)業(yè)務(wù)循環(huán)和生產(chǎn)流程對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性造成影響。企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的影響如圖1所示。

圖1 企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的作用關(guān)系圖

吳水澎等（2000）從控制論原理出發(fā)，對(duì)現(xiàn)階段的內(nèi)部控制制度實(shí)現(xiàn)目標(biāo)做了多層面的解釋：內(nèi)部控制的功能和目標(biāo)已相當(dāng)明確，其作用也遠(yuǎn)不止防弊糾錯(cuò)，保證財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息如實(shí)反映也成為了內(nèi)部控制的重要目標(biāo)之一。內(nèi)部控制構(gòu)成要素除了直接通過會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)影響財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性外，內(nèi)部控制還可以通過其實(shí)現(xiàn)的其他控制目標(biāo)的效果間接影響財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，因?yàn)閮?nèi)部控制這五大目標(biāo)具有“交叉”性。內(nèi)部控制五個(gè)構(gòu)成組成要素在財(cái)務(wù)報(bào)告整個(gè)生產(chǎn)過程中起到了保證作用?？刂骗h(huán)境提供了員工開展活動(dòng)和履行控制責(zé)任的氛圍，充當(dāng)其他構(gòu)成要素的基礎(chǔ)。在這個(gè)控制環(huán)境內(nèi)，管理層評(píng)估實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)施控制活動(dòng)是為了幫助確保管理層應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的指令得以貫徹實(shí)行。信息與溝通程序保證控制活動(dòng)過程相關(guān)的信息被獲取并在組織內(nèi)部溝通。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的存在使得整個(gè)過程得到了監(jiān)控，并在必要的情形下進(jìn)行修正，最終實(shí)現(xiàn)合理保證目標(biāo)。

1.內(nèi)部環(huán)境是合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的重要基礎(chǔ)。內(nèi)部環(huán)境反映了一個(gè)組織的控制氛圍，是內(nèi)部控制其他構(gòu)成要素的基礎(chǔ)，影響其他要素的運(yùn)行效果以及組織管理職能的正常發(fā)揮。積極良好的內(nèi)部環(huán)境也為財(cái)務(wù)報(bào)告生成工作提供了良好的環(huán)境，從而減少了由于故意或非故意行為造成的財(cái)務(wù)報(bào)告信息的失真問題，可以保證財(cái)務(wù)報(bào)告整個(gè)生成過程都能夠真實(shí)地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的實(shí)際情況，以確保所提供的信息做到真實(shí)可靠。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的重要依據(jù)。由于內(nèi)部和外部的因素，一個(gè)主體的業(yè)績(jī)可能存在風(fēng)險(xiǎn)，所以需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理。隨著經(jīng)濟(jì)、行業(yè)和監(jiān)管環(huán)境的變化，主體的活動(dòng)也會(huì)發(fā)生變化。在一種環(huán)境下有效的內(nèi)部控制，在另一種環(huán)境下未必有效，這時(shí)就要進(jìn)行管理變化。而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的本質(zhì)就是一個(gè)識(shí)別變化的環(huán)境并采取必要行動(dòng)的過程。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估就是一系列的前瞻性機(jī)制，首先識(shí)別在任何具體假設(shè)或條件下已經(jīng)發(fā)生或者很快發(fā)生的變化，這些風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別程序可以是正式的也可以是非正式的；其次，通過估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重性，發(fā)生的可能性以及需要采取的措施；最后，對(duì)行動(dòng)計(jì)劃的執(zhí)行情況和市場(chǎng)的變化是否得充分的應(yīng)對(duì)進(jìn)行查看評(píng)估，從而有效的降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。由于目標(biāo)相互關(guān)聯(lián)和相互補(bǔ)充，即一個(gè)類別的目標(biāo)可能會(huì)與另一類目標(biāo)的交叉或支持另一個(gè)目標(biāo)。經(jīng)營目標(biāo)和財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量目標(biāo)也是相互關(guān)聯(lián)的，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的存在就會(huì)影響經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，從而可能會(huì)引發(fā)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，最后影響財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量目標(biāo)。所以只有設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，預(yù)測(cè)、防范和降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，就能有利于提高報(bào)告質(zhì)量。

3.控制活動(dòng)是合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的必要手段?？刂苹顒?dòng)與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估相結(jié)合，在評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，確定應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)所需要的行動(dòng)并付諸實(shí)施。一系列的控制活動(dòng)類型，諸如高層審核、信息處理以及職責(zé)分離等都是應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的行動(dòng)，從而降低企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)到減少操縱財(cái)務(wù)活動(dòng)的可能，最終使企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息如實(shí)反映企業(yè)狀況。

4.信息與溝通是實(shí)現(xiàn)保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的必要條件。組織中的所有層級(jí)都需要信息，以便開展業(yè)務(wù)，并朝著主體各類目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)前進(jìn)。實(shí)際上從內(nèi)部和外部渠道獲得的財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息，對(duì)實(shí)現(xiàn)所有各類目標(biāo)都很重要。信息通過信息系統(tǒng)進(jìn)行識(shí)別、獲取、處理和報(bào)告。溝通是信息系統(tǒng)所固有的，但溝通還必須在更廣泛的意義上進(jìn)行。一個(gè)良好的信息和溝通系統(tǒng)可以使企業(yè)及時(shí)掌握營運(yùn)狀況，提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。

5.內(nèi)部監(jiān)督是財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的有利保證。內(nèi)部控制體系隨著時(shí)間的推移不斷變化，應(yīng)用控制的方法也會(huì)不斷變化發(fā)展。曾經(jīng)有效的內(nèi)部控制程序可能變得不太有效，或許不再運(yùn)用。而內(nèi)部監(jiān)督通過內(nèi)部控制的自我評(píng)估持續(xù)地對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督，從而確保內(nèi)部控制體系持續(xù)有效運(yùn)行，進(jìn)而為財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供有利保證。

已有學(xué)者對(duì)于內(nèi)部控制這五個(gè)相互關(guān)聯(lián)要素在財(cái)務(wù)報(bào)告生成過程中發(fā)揮的直接間接影響作用做出了相應(yīng)的論證。Dechow等（1996）發(fā)現(xiàn)，如果公司內(nèi)部董事占全體董事的比例越高，或公司董事長與總經(jīng)理是同一人，或公司未設(shè)立審計(jì)委員會(huì)等，該公司越可能提供虛假的會(huì)計(jì)信息。Bell和Carcello（2000）發(fā)現(xiàn)無效的內(nèi)部控制環(huán)境下，公司發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊報(bào)告的概率增加。李明輝，唐予華等（2003）也提出，內(nèi)部控制環(huán)境是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要因素，管理當(dāng)局的誠實(shí)性和管理哲學(xué)，以及對(duì)內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)注是充分披露、防止虛報(bào)、漏報(bào)或進(jìn)行盈余操縱的保證。在國內(nèi)，劉立國、杜瑩（2003）首次從股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事會(huì)特征兩個(gè)方面研究了內(nèi)部環(huán)境與財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊之間的關(guān)系。研究結(jié)果表明，法人股比例、執(zhí)行董事比例、內(nèi)部人控制制度、監(jiān)事會(huì)的規(guī)模與財(cái)務(wù)舞弊的可能性正相關(guān)，流通股比例則與之負(fù)相關(guān)。此外，如果公司的第一大股東為國有控股，公司更可能發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊。楊德明（2009）研究了內(nèi)部控制、審計(jì)質(zhì)量與大股東資金占用情況，指出了完善內(nèi)部控制環(huán)境的重要性。楊軍（2003），孟焰、孫麗虹（2004）等對(duì)于銀行業(yè)、證券公司等內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行研究后指出，建立和維持有效的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和稽查措施，設(shè)計(jì)和實(shí)施有效的內(nèi)部控制環(huán)境，是我國銀行業(yè)和證券業(yè)面臨的嚴(yán)峻態(tài)勢(shì)和持續(xù)實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)目標(biāo)必不可少的條件。陳利軍（2007）從財(cái)務(wù)報(bào)告信息供應(yīng)鏈看內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部管理層和董事會(huì)通過內(nèi)部一系列既定的政策、程序和方法，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性產(chǎn)生作用和影響，其中他們影響財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的途徑又有所不同。

總之，內(nèi)部控制的5個(gè)要素?zé)o一不影響著財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，加強(qiáng)內(nèi)部控制體系的建立健全，促進(jìn)內(nèi)部控制有效實(shí)施，對(duì)于從源頭上遏制財(cái)務(wù)活動(dòng)的虛報(bào)、漏報(bào)錯(cuò)誤以及不實(shí)的盈余管理活動(dòng)具有正本清源的作用。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性在內(nèi)部控制中的作用?；谛畔⒄摰南嚓P(guān)理論，財(cái)務(wù)報(bào)告信息屬于企業(yè)的管理信息，反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，連接了所有者與經(jīng)營者，并作用于內(nèi)部控制的實(shí)施運(yùn)行中，對(duì)企業(yè)的各種決策和控制活動(dòng)起到關(guān)鍵性作用。財(cái)務(wù)報(bào)告信息通過在內(nèi)部控制活動(dòng)中的傳遞和反饋，一方面董事會(huì)可以了解管理當(dāng)局受托責(zé)任的履行情況，以實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)營者決策行為的監(jiān)督和控制，另一方面也促進(jìn)了企業(yè)經(jīng)營決策的正確性。同時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)告信息是一個(gè)組織激勵(lì)評(píng)價(jià)制度設(shè)計(jì)的重要信息來源和依據(jù)。作為評(píng)價(jià)、調(diào)節(jié)手段的財(cái)務(wù)報(bào)告信息通過信息與溝通這個(gè)神經(jīng)中樞，把內(nèi)部控制整體框架中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)和監(jiān)督要素有機(jī)地聯(lián)系在一起，以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的有效運(yùn)行和功能目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制這種神經(jīng)樞紐的作用主要體現(xiàn)在內(nèi)部控制的運(yùn)行機(jī)制中，所以在闡述財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行的促進(jìn)作用前，有必要對(duì)內(nèi)部控制的運(yùn)行機(jī)制做一個(gè)簡(jiǎn)單介紹。內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制主要包括控制主體、受控客體、控制對(duì)象、傳遞路線、控制目標(biāo)與控制環(huán)境六大因素。這六大要素的運(yùn)行如圖2所示：

圖2 內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制圖

從內(nèi)部控制的運(yùn)行機(jī)制圖可以看出財(cái)務(wù)報(bào)告信息在內(nèi)部控制運(yùn)行中起到橋梁的作用。財(cái)務(wù)報(bào)告信息的順利傳遞是內(nèi)部控制發(fā)揮效能的基礎(chǔ)，而財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性程度的高低一定程度上影響到內(nèi)部控制體系運(yùn)行的效果。

國內(nèi)已有一些學(xué)者也對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告在內(nèi)部控制運(yùn)行過程中的發(fā)揮何種作用以及效果做了相關(guān)的探索。郭曉梅、唐予華（2002）基于委托代理角度從內(nèi)部控制構(gòu)成要素和信息系統(tǒng)與控制系統(tǒng)之間的關(guān)系考察了財(cái)務(wù)報(bào)告信息 （會(huì)計(jì)信息）對(duì)于內(nèi)部控制制度的作用和意義。與郭曉梅、唐予華 （2002）研究視角相同，周萍（2007）指出在內(nèi)部控制理論整個(gè)發(fā)展演變的歷程中，會(huì)計(jì)信息（財(cái)務(wù)報(bào)告信息）都是內(nèi)部控制重要的組成部分，也是監(jiān)督和調(diào)節(jié)的手段。劉春暉（2003）在研究?jī)?nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的關(guān)系中，指出了財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性為內(nèi)部控制提供了完善信息，楊義元（2004）也指出了內(nèi)部控制的有效運(yùn)行目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量的依賴。

（三）總結(jié)與啟示。綜上所述，基于控制論的相關(guān)理論可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制在財(cái)務(wù)報(bào)告整個(gè)加工生產(chǎn)過程中的直接或間接控制作用，根據(jù)內(nèi)部控制構(gòu)成要素的“關(guān)聯(lián)性”，可見內(nèi)部控制構(gòu)成要素相互間有效銜接的效果如何直接影響財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；由內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的“交叉性”，可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制各要素如何通過企業(yè)的生產(chǎn)流程和業(yè)務(wù)活動(dòng)影響其他目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)，從而間接影響真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告的生成，可以說，合理完善的內(nèi)控制度可以為財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性保駕護(hù)航?；谛畔⒄摰南嚓P(guān)理論可知，財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性在內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制中的神經(jīng)樞紐作用及其反映出的內(nèi)部控制運(yùn)行效果，促使企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和企業(yè)活動(dòng)的復(fù)雜化保證內(nèi)部控制制度的持續(xù)有效，財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性越高越有利于信息在內(nèi)部控制相互關(guān)聯(lián)的要素之間傳遞與溝通，最終使內(nèi)部控制從控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)到構(gòu)成要素的完善都落到實(shí)處。

三、結(jié)論與未來研究方向

從信息經(jīng)濟(jì)學(xué)角度出發(fā)，本文提出：財(cái)務(wù)報(bào)告緩解了由于信息不對(duì)稱帶來的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇問題，內(nèi)部控制降低了契約不完備理論帶來的財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量的低下；根據(jù)控制論的相關(guān)理論提出了內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告整個(gè)生產(chǎn)過程的監(jiān)控作用，為了保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，重塑投資者的信心，建立健全內(nèi)部控制的緊迫性；依據(jù)信息系統(tǒng)論的相關(guān)理論指出財(cái)務(wù)報(bào)告信息在內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制中的中樞神經(jīng)作用，財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性在內(nèi)部控制有效運(yùn)行中發(fā)揮的能效，提高財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的必然性；從內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制以及財(cái)務(wù)報(bào)告生產(chǎn)過程中發(fā)現(xiàn)這兩者是相互影響、相輔相成的關(guān)系；基于內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告之間的傳導(dǎo)機(jī)制，梳理內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性之間關(guān)系的已有文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)就財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性在內(nèi)部控制有效實(shí)施中如何為內(nèi)部控制持續(xù)有效提供依據(jù)的研究很少，幾乎是空白的。同時(shí)我國學(xué)者就內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的合理保證作用的研究多采用規(guī)范研究，實(shí)證研究剛剛興起（劉立國、杜瑩，2003；黃彤，2003；方春生、王立彥等，2008），還不夠深入，也未成體系。今后要投入更多的力量研究?jī)?nèi)部控制如何才能更有效地運(yùn)行，從而在根源上遏制財(cái)務(wù)報(bào)告信息失真的現(xiàn)象，并逐漸研究財(cái)務(wù)報(bào)告可靠的信息如何使內(nèi)部控制從控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)到構(gòu)成要素的完善都落到實(shí)處。（本文系遼寧省教育廳創(chuàng)新團(tuán)隊(duì)項(xiàng)目“基于財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理研究”〈課題編號(hào)：2009T027〉、遼寧省社會(huì)科學(xué)規(guī)劃基金項(xiàng)目“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷與企業(yè)經(jīng)營管理的協(xié)調(diào)度研究”〈項(xiàng)目編號(hào)：L10DGL013〉階段性成果。）

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5.郭曉梅、唐予華.2002.內(nèi)部控制制度與會(huì)計(jì)信息.上海會(huì)計(jì)，11。

6.黃彤.2003.監(jiān)視會(huì)、董事會(huì)制度特征與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量.轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)下的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)問題國際學(xué)術(shù)研討會(huì)論文集。

7.劉春暉.2003.談內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量.湖南財(cái)經(jīng)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)，3。

8.劉立國、杜瑩等.2003.公司治理與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量關(guān)系的實(shí)證研究.會(huì)計(jì)研究，2。

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