經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的審計發(fā)現(xiàn)與問責(zé)悖論

黃溶冰

(南京審計學(xué)院 江蘇省公共工程審計重點實驗室，江蘇 南京210029)

一、引言

當(dāng)今社會和政府的運作都存在于公共受托責(zé)任關(guān)系中，社會公眾作為終極委托人，賦予各級政府、國有企業(yè)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部參與制定公共政策、分配和使用公共資源的重要決策權(quán)，同時又對公共受托責(zé)任提出了要求。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部所承擔(dān)的是一種“公共受托責(zé)任”，表現(xiàn)為應(yīng)按照法律規(guī)定取得公共資源、合法并經(jīng)濟(jì)有效地使用公共資源，從而最大限度地提高公共福利。從2006年開始，在社會各界的強(qiáng)烈關(guān)注下，我國開始了以“官員問責(zé)”為主要內(nèi)容的行政問責(zé)實踐，這種以等級為主的問責(zé)方式既有成效，也面臨著挑戰(zhàn)［1］。國家審計機(jī)關(guān)的相對獨立性，以及審計技術(shù)方法的專業(yè)性，使其成為國家治理機(jī)制中不可或缺的構(gòu)成部分，作為一種權(quán)力制約監(jiān)督制度和異體問責(zé)的手段，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的目標(biāo)就是要確保公共受托責(zé)任的全面有效履行，從而減少道德風(fēng)險和逆向選擇行為。

2006年，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計被寫入新修訂的《審計法》，2010年12月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳頒布了《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)定》，將中國特色的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計推向了一個新的歷史高度。在現(xiàn)有文獻(xiàn)中，關(guān)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的實證研究成果尚比較薄弱，作為一種探索性研究，本文可能的學(xué)術(shù)貢獻(xiàn)體現(xiàn)在:通過實證分析研究了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)現(xiàn)的分布特征，針對分析結(jié)果，從規(guī)制俘獲理論視角對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中查證與問責(zé)環(huán)節(jié)相脫節(jié)的“問責(zé)悖論”現(xiàn)象進(jìn)行了解釋。本文研究結(jié)果對于完善具有中國特色的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計監(jiān)督制度，促進(jìn)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部監(jiān)督機(jī)制的多元化、推動責(zé)任政府、責(zé)任企業(yè)建設(shè)及領(lǐng)導(dǎo)干部公共受托責(zé)任的履行具有指導(dǎo)意義。

二、文獻(xiàn)回顧

公共受托責(zé)任是存在于公共領(lǐng)域特殊形式的受托責(zé)任，它是黨政領(lǐng)導(dǎo)干部使國民確信其活動與產(chǎn)出符合預(yù)定目標(biāo)與規(guī)范的一系列方法、機(jī)制與程序的集合［2］。公共權(quán)力是公共受托責(zé)任的本源、基礎(chǔ)和前提［3］，失去權(quán)力“公共性”這個假設(shè)，公共受托責(zé)任便無從談起。從歷史上看，基于產(chǎn)權(quán)關(guān)系和市場交易所產(chǎn)生的財務(wù)受托責(zé)任，很早就在人們的經(jīng)濟(jì)交往中得到承認(rèn)和履行。對政府部門所承擔(dān)的公共受托責(zé)任則隨著新公共管理運動浪潮下“重塑政府”呼聲的日益高漲，以及“主權(quán)在民”、公共資源“取之于民，用之于民”的思想深入人心，逐漸得以明確。由于在國有企業(yè)，同樣擁有大量的國家資金、政府投資形成的公共財產(chǎn)，國有企業(yè)與政府部門同樣承擔(dān)著公共受托責(zé)任［4］。

Sinclair認(rèn)為受托責(zé)任是一種主觀構(gòu)成，隨著環(huán)境的變化而變化，她甚至用“變色龍”來形容受托責(zé)任內(nèi)容和表述方式的多樣性［5］;王光遠(yuǎn)也指出“受托責(zé)任是一個含有豐富內(nèi)容的動態(tài)的概念”［6］。Smith將政府官員的受托責(zé)任劃分為三大類九小類，分別為:(1)政治方面的受托責(zé)任，包括憲法、地方分權(quán)和協(xié)同方面的受托責(zé)任;(2)管理方面的受托責(zé)任，包括事業(yè)、資源和職業(yè)方面的受托責(zé)任;(3)法律方面的受托責(zé)任，包括司法、準(zhǔn)司法和程序方面的受托責(zé)任［7］。Stewart認(rèn)為，公共受托責(zé)任是一個層次分明的“梯形受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任”，它由高到低分為5個層次，依次是:(1)正直和合法受托責(zé)任;(2)過程受托責(zé)任;(3)業(yè)績受托責(zé)任;(4)項目受托責(zé)任;(5)政策受托責(zé)任［8］。Romzek和Dubnick認(rèn)為，公共受托責(zé)任的含義已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了給予答復(fù)和接受監(jiān)督的范疇，在更廣泛的意義上，公共受托責(zé)任應(yīng)包括“政府官員及其工作人員對組織內(nèi)、外部各種期望進(jìn)行管理所使用的方法［9］”。Patton，蔡春從履職順序的角度將公共受托責(zé)任界定為行為責(zé)任(程序性受托責(zé)任)和報告責(zé)任(結(jié)果性受托責(zé)任)兩方面［10-11］，行為責(zé)任的主要內(nèi)容是按照保全性、合法性、經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性等要求經(jīng)管受托經(jīng)濟(jì)資源;報告責(zé)任的主要內(nèi)容是按照公允性或可信性的要求編制報告。Gray和Jenkins，陳立齊、李建發(fā)根據(jù)委托代理鏈條，將公共受托責(zé)任劃分為內(nèi)部受托責(zé)任和外部受托責(zé)任［12-13］，前者是指政府組織內(nèi)各層次之間的受托責(zé)任——公務(wù)員對行政長官、行政部門對立法部門的受托責(zé)任;后者是指整個政府對社會公眾所承擔(dān)的受托責(zé)任。

一方關(guān)系人對另一方或其他關(guān)系人負(fù)有履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的義務(wù)這樣一種關(guān)系，是審計存在的重要前提［14］。實施審計是為了審查、評價受托者所負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，從而確定或解除其應(yīng)負(fù)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，以確保受托者經(jīng)濟(jì)責(zé)任的切實履行［15］。無論是政府部門還是公營企事業(yè)單位，只要存在受托經(jīng)營管理的公共財產(chǎn)，就必須要承擔(dān)公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，就應(yīng)該由審計機(jī)關(guān)對其受托責(zé)任履行情況進(jìn)行審計。我國經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計制度的的產(chǎn)生和發(fā)展體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)體制改革和政治體制轉(zhuǎn)軌的內(nèi)在要求，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計作為回應(yīng)社會公眾對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行監(jiān)督訴求的一種制度安排，通過審計手段來達(dá)到履行權(quán)力制約監(jiān)督的目的。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中的公共受托責(zé)任包括五個方面的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，分別是:合法性經(jīng)濟(jì)責(zé)任、合規(guī)性經(jīng)濟(jì)責(zé)任、績效性經(jīng)濟(jì)責(zé)任、安全性經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會性經(jīng)濟(jì)責(zé)任［16］。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計有特殊的審計路徑，常規(guī)審計是由“事”及“人”，即首先考慮發(fā)生了什么經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，然后再考慮誰是責(zé)任人;經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計則是由“人”及“事”，即首先確定責(zé)任人，然后再看責(zé)任人在任期內(nèi)負(fù)責(zé)了哪些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，責(zé)任人對于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的開展情況和結(jié)果應(yīng)承擔(dān)什么責(zé)任［17］。

我國的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，是在中國“黨管干部”的政治背景下產(chǎn)生的，1985年開始試點時僅包括縣級以下黨政領(lǐng)導(dǎo)干部、國有及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人;2005年黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計范圍擴(kuò)大到地廳級;目前正在探索省部級領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的制度化，并擴(kuò)大黨委書記審計的覆蓋面。國家審計署劉家義審計長在談到中國國家審計特色時說:“中國開展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，也可能是世界上唯一的［18］”。作為一項具有中國特色的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督制度，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是確保政府部門、國有企業(yè)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部有效履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重大舉措，也是現(xiàn)代審計制度在中國的一種創(chuàng)新。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計將對“人”和對“事”的監(jiān)督明確地結(jié)合在一起。這種結(jié)合使得黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計實質(zhì)上成為對特定人群公共權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督的手段，進(jìn)而成為考核和任用領(lǐng)導(dǎo)干部的重要輔助手段［19］。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的內(nèi)容，包括領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間本地區(qū)、本部門(系統(tǒng))、本單位財政收支、財務(wù)收支的真實、合法和效益情況，固定資產(chǎn)的管理和使用情況，重要項目的建設(shè)和管理情況，內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況，對下屬單位財政財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的管理和監(jiān)督情況等①參見中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)定》(中辦發(fā)〔2010〕32號)。。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，不僅包括財政財務(wù)收支活動的責(zé)任，即財務(wù)責(zé)任;而且還包括其他經(jīng)濟(jì)活動的責(zé)任，即管理責(zé)任［20］。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，只審查而不對查出的問題進(jìn)行處理，這種審查不會有實際意義。因此，當(dāng)受托人未恰當(dāng)履行受托責(zé)任時，就應(yīng)該啟動問責(zé)程序［21］。作為一種國家治理工具，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計不僅包括對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部受托責(zé)任的評價，而且還包括對未履行受托責(zé)任的問責(zé)，審計問責(zé)體系被認(rèn)為是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的重要制度保障和機(jī)制保證［22］。

三、審計發(fā)現(xiàn)的分布特征

(一)初步的經(jīng)驗觀察

1.總體情況

如圖1、圖2所示，根據(jù)審計署2003-2010年度《審計情況統(tǒng)計結(jié)果》，截至2010年，我國各級審計機(jī)關(guān)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計累計審查的單位數(shù)274081個，審計經(jīng)濟(jì)責(zé)任人281682人;審計查出領(lǐng)導(dǎo)干部涉嫌個人經(jīng)濟(jì)問題101102萬元，移交司法機(jī)關(guān)、紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)的被審計領(lǐng)導(dǎo)干部和其他人員4933人。

圖1 2003-2010年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計總體情況(一)

圖2 2003-2010年度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計總體情況(二)

2.描述性統(tǒng)計

為進(jìn)一步研究經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中審計發(fā)現(xiàn)的分布特征，本文分別按照審計主體和審計對象進(jìn)行分層，開展描述性統(tǒng)計。

本文的樣本來源于2004-2010年度《中國審計年鑒》、2003-2010年度審計署《審計情況統(tǒng)計結(jié)果》中有關(guān)全國審計機(jī)關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計情況的統(tǒng)計數(shù)據(jù)。其中:審計查證查出問題分別利用違規(guī)金額比率、管理不善金額比率、損失浪費金額比率表示;審計問責(zé)強(qiáng)度利用領(lǐng)導(dǎo)干部的千人問責(zé)比率表示;審計問責(zé)方式分別利用內(nèi)部問責(zé)比率(撤職、降職，其他)、外部問責(zé)比率(移交司法機(jī)關(guān)、移交紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān))表示。

(1)按審計主體的描述性統(tǒng)計

如表1所示，在查證環(huán)節(jié)，不同審計機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額占審計發(fā)現(xiàn)問題總金額(違規(guī)金額+管理不規(guī)范金額+損失浪費金額)比率的均值在18.73%-32.52%之間，其波動幅度最大。從審計署到縣級審計機(jī)關(guān)，發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額比率均值呈上升趨勢;但從總體上看，未超過審計發(fā)現(xiàn)問題總金額的1/3。不同審計機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的管理不善金額占審計發(fā)現(xiàn)問題總金額比率的均值在63.09%-69.57%之間，其所占比率最高，但波動幅度較小;損失浪費金額占審計發(fā)現(xiàn)問題總金額比率的均值在2%-9.84%之間。

在問責(zé)環(huán)節(jié)，不同審計機(jī)關(guān)的問責(zé)強(qiáng)度存在較大差別，審計署的千人問責(zé)率均值要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于地方審計機(jī)關(guān)，且省級、地級、縣級審計機(jī)關(guān)的問責(zé)強(qiáng)度呈逐級遞減趨勢。不同審計機(jī)關(guān)的問責(zé)方式也有所差異，其中，審計署選擇內(nèi)部問責(zé)的比率最低(均值8.33%)。

(2)按審計對象的描述性統(tǒng)計

如表2所示，在查證環(huán)節(jié)，對國有企業(yè)審計發(fā)現(xiàn)的問題中，損失浪費金額的比率達(dá)到8.28%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過政府部門的均值水平0.53%。在問責(zé)環(huán)節(jié)，對國有企業(yè)和對政府部門不存在明顯差別。

表1 按審計主體的審計發(fā)現(xiàn)描述性統(tǒng)計表(%)

表2 按審計對象的審計發(fā)現(xiàn)描述性統(tǒng)計表(%)

表3 按審計主體的審計發(fā)現(xiàn)參數(shù)檢驗與非參數(shù)檢驗結(jié)果

表4 按審計對象的審計發(fā)現(xiàn)參數(shù)檢驗與非參數(shù)檢驗結(jié)果

(二)參數(shù)與非參數(shù)檢驗

根據(jù)描述性統(tǒng)計的結(jié)果，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計在查證與問責(zé)環(huán)節(jié)的審計發(fā)現(xiàn)分布特征存在差異。為進(jìn)一步驗證上述差異，本文通過參數(shù)與非參數(shù)檢驗，驗證上述差異在統(tǒng)計學(xué)意義上是否顯著。

1.按審計主體的參數(shù)與非參數(shù)檢驗

如表3所示，在查證環(huán)節(jié)，審計查出主要問題在不同審計機(jī)關(guān)不存在顯著差異。在問責(zé)環(huán)節(jié)，審計署的問責(zé)強(qiáng)度與各地方審計機(jī)關(guān)的差異皆在10%的水平下顯著;審計署采取內(nèi)部問責(zé)方式的比率要遠(yuǎn)低于各地方審計機(jī)關(guān)，這一差異皆在1%的水平上顯著。

2.按審計對象的參數(shù)與非參數(shù)檢驗

如表4所示，在查證環(huán)節(jié)，審計查出主要問題在國有企業(yè)和政府部門之間存在差異，且在5%的水平下顯著。在問責(zé)環(huán)節(jié)，不論是問責(zé)強(qiáng)度還是問責(zé)方式，對國有企業(yè)和對政府部門皆不存在顯著差異。

四、問責(zé)悖論

作為中國特有的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計形式，通過審計監(jiān)督，把領(lǐng)導(dǎo)干部的任期內(nèi)政績水平與公共受托責(zé)任的履行情況有機(jī)結(jié)合起來進(jìn)行考核與評價，進(jìn)而明確或解除黨政領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)的公共受托責(zé)任，保護(hù)包括社會公眾在內(nèi)的廣大納稅人等委托人的合法權(quán)利，為組織部門考察干部業(yè)績提供依據(jù);同時，作為一種權(quán)力制約監(jiān)督機(jī)制，通過審計監(jiān)督，可以依法揭露和懲治腐敗分子，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部廉潔自律、依法行政和有效履行其各項職責(zé)。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的意義以及所產(chǎn)生的作用和影響，已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了審計本身;它是一種機(jī)制，一種具有中國特色的對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行管理監(jiān)督的制度和辦法。根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的內(nèi)涵及實現(xiàn)作用的途徑，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是以對黨政領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行查證作為程序起始點的，通過評價受托責(zé)任，再轉(zhuǎn)入問責(zé)或協(xié)助問責(zé)，最后提出改進(jìn)工作的審計建議;經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計在查證“定責(zé)”的基礎(chǔ)上必須同步開展“問責(zé)”行動，只有這樣才能固化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的審計結(jié)果，發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計權(quán)力制約監(jiān)督和懲戒預(yù)防腐敗的“免疫系統(tǒng)”功能，兩者相輔相成、缺一不可。如果審計查出主要問題在不同審計主體或?qū)徲媽ο笾g存在差異，那么其選擇的問責(zé)強(qiáng)度、問責(zé)方式也會有所不同;反之亦然。

但實際上，我國的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計在查證和問責(zé)環(huán)節(jié)卻存在著相互脫節(jié)的現(xiàn)象。統(tǒng)計分析的結(jié)果表明:審計署和地方審計機(jī)關(guān)不同層級審計主體之間在審計查出主要問題上不存在顯著差異，但在問責(zé)強(qiáng)度與問責(zé)方式上卻存在顯著差異，高層級的審計機(jī)關(guān)問責(zé)強(qiáng)度大，且較少采取內(nèi)部問責(zé)的方式。國有企業(yè)和政府部門不同審計對象之間在審計查出主要問題上存在顯著差異，國有企業(yè)的損失浪費現(xiàn)象更為嚴(yán)重，但不論是問責(zé)強(qiáng)度還是問責(zé)方式上，對國有企業(yè)和對政府部門并不存在顯著差異。

本文將上述現(xiàn)象稱作我國經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的“問責(zé)悖論”。

五、一個理論解釋

(一)規(guī)制俘獲理論

“規(guī)制俘獲”常用來形容被規(guī)制者控制了規(guī)制機(jī)構(gòu)政策過程這樣一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，例如，一些研究表明，政府在航空業(yè)、電信業(yè)以及公用事業(yè)制定的固定價格和限制進(jìn)入等政策，實際上是由于特定利益集團(tuán)通過政治獻(xiàn)金方式成功俘獲了規(guī)制者，從而在政府規(guī)制中作出了有利于他們的政策規(guī)定，進(jìn)而獲取競爭優(yōu)勢，抑制競爭者或潛在競爭者［23］。規(guī)制似乎是為了讓某些企業(yè)獲得更高的利潤，而不是從公共利益最大化角度出發(fā)［24］。

規(guī)制俘獲理論(The Capture Theory of Regulation)的起源可以追溯到馬克思關(guān)于大企業(yè)控制制度的觀點，該理論主要強(qiáng)調(diào)利益集團(tuán)在公共政策形成方面的作用。規(guī)制經(jīng)濟(jì)學(xué)的創(chuàng)始人——芝加哥學(xué)派的斯蒂格勒(Stigler)將規(guī)制因素內(nèi)生化，運用經(jīng)濟(jì)學(xué)的方法指出無效規(guī)制存在的原因［25］，即利益集團(tuán)向規(guī)制者支付了“對價”，俘獲了作為規(guī)制者的政府，使得產(chǎn)業(yè)內(nèi)或是產(chǎn)業(yè)間出現(xiàn)了進(jìn)入壁壘、差別補(bǔ)貼等一系列無效率的政府保護(hù)措施。這一研究為從經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角解釋政治問題提供了開創(chuàng)性的思路。此后，佩茲曼(Peltzman)［26］、貝克爾(Becker)［27］等學(xué)者進(jìn)一步豐富和拓展了斯蒂格勒的思想。同時，弗吉尼亞學(xué)派從社會福利損失的角度，利用“尋租”理論補(bǔ)充規(guī)制俘獲理論的內(nèi)容［28］，與芝加哥學(xué)派共同豐富了傳統(tǒng)規(guī)制俘獲理論的內(nèi)涵。

二十世紀(jì)90年代開始，拉豐(Laffont)和梯若爾(Tirole)提出了新規(guī)制經(jīng)濟(jì)學(xué)的規(guī)制俘獲理論［29-31］，該理論將信息不對稱作為分析前提，引入委托——代理理論作為分析框架，為規(guī)制俘獲理論的繼續(xù)深化提供了開拓性的思路。他們將規(guī)制過程視為一個兩層的委托代理關(guān)系，第一層是國會與規(guī)制機(jī)構(gòu)的委托代理關(guān)系，第二層是規(guī)制機(jī)構(gòu)與被規(guī)制企業(yè)的委托代理關(guān)系。在第二層委托代理關(guān)系中，被規(guī)制企業(yè)向規(guī)制機(jī)構(gòu)報告有關(guān)成本效率的信息，但被規(guī)制企業(yè)和規(guī)制機(jī)構(gòu)之間存在著明顯的信息不對稱，具體表現(xiàn)為被規(guī)制企業(yè)對自身生產(chǎn)技術(shù)等信息更為了解，而規(guī)制機(jī)構(gòu)則需根據(jù)被規(guī)制企業(yè)的報告或者實地調(diào)查去收集有關(guān)技術(shù)及成本等方面的確切信息;在第一層委托代理關(guān)系中，同樣存在著信息不對稱，國會作為委托人，是社會福利的代表，追求社會福利的最大化，但國會只能依賴于規(guī)制機(jī)構(gòu)提供的信息來掌握企業(yè)運行情況并制定體現(xiàn)社會公眾利益的法律法規(guī);而規(guī)制機(jī)構(gòu)受國會委托，負(fù)責(zé)執(zhí)行國會制定的法律法規(guī)，同時根據(jù)國會的意志，具體制定企業(yè)市場準(zhǔn)入、產(chǎn)品價格等方面需遵守的政策。規(guī)制機(jī)構(gòu)所處的地位或角色，使它具備憑借信息優(yōu)勢相機(jī)行事的權(quán)力，例如，它有可能對國會有選擇的報告信息甚至是隱瞞信息;在這種情況下，被規(guī)制企業(yè)從自身利益最大化出發(fā)，就有動機(jī)賄賂和收買規(guī)制機(jī)構(gòu)，使其向國會提供對自身有利的信息，作為委托人的國會如果不能就此做出準(zhǔn)確的判斷和選擇，規(guī)制機(jī)構(gòu)就有可能選擇對利益集團(tuán)有利而對公眾不利，甚至損害公眾利益的規(guī)制政策，從而發(fā)生規(guī)制俘獲。

圖3 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中委托代理關(guān)系示意圖

(二)基于規(guī)制俘獲理論對問責(zé)悖論的解釋

1.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的委托代理關(guān)系

根據(jù)規(guī)制俘獲理論，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中同樣存在著兩種委托代理關(guān)系，如圖3所示，一是原生性委托代理關(guān)系，即社會公眾和黨政領(lǐng)導(dǎo)干部就公共財產(chǎn)(公共資源)使用權(quán)的委托代理關(guān)系，在該層委托代理關(guān)系中，由于社會公眾作為委托人為數(shù)眾多而且分散，委托人的實際權(quán)力由代表廣大人民群眾根本利益的黨委組織部門行使;二是派生性委托代理關(guān)系，即社會公眾和審計機(jī)關(guān)存在公共受托責(zé)任監(jiān)督權(quán)的委托代理關(guān)系，審計機(jī)關(guān)依此享有審計監(jiān)督權(quán)。

2.問責(zé)悖論問題的規(guī)制俘獲模型分析

根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計委托代理關(guān)系，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中規(guī)制過程的三方參與人分別是:委托人——代表社會公眾利益的黨委組織部門，規(guī)制機(jī)構(gòu)——審計機(jī)關(guān)，被規(guī)制者——黨政領(lǐng)導(dǎo)干部(及其所在部門)。

黨政領(lǐng)導(dǎo)干部所在部門(單位)擁有公共財產(chǎn)的使用權(quán)，其數(shù)量為可供支配的財政支出q，財政支出的邊際效用為p，財政支出的邊際成本為c，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部所在部門財政支出的生產(chǎn)函數(shù)為Y=Q(q)=pq，q≥0;社會公眾從q單位財政支出中獲得的效用為V(q)=p(q-ci)。c的高低與黨政領(lǐng)導(dǎo)干任職期間的努力程度直接相關(guān)。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間履職努力程度高(盡職盡責(zé))，則不容易出現(xiàn)違規(guī)違紀(jì)、管理不善和損失浪費等問題，財政支出邊際成本低(邊際成本為cL);領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間履職努力程度低(未盡職盡責(zé))，則較容易出現(xiàn)違規(guī)違紀(jì)、管理不善和損失浪費等問題，財政支出邊際成本高(邊際成本為cH)。因此，可以利用c的高低來衡量黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的履職努力程度。c只有黨政領(lǐng)導(dǎo)干部自己知道，但其概率分布為共同知識，假設(shè)P(c=cL)=φ，P(c=cH)=1-φ。審計機(jī)關(guān)通過經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計可以了解黨政領(lǐng)導(dǎo)干部履職努力程度的信息，為了便于問題的分析，假設(shè)審計機(jī)關(guān)有充裕時間和足夠經(jīng)費獲取真實的信息。

表5 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)制過程中的情形與福利計算

根據(jù)審計查證發(fā)現(xiàn)的問題，假設(shè)審計機(jī)關(guān)向黨委組織部門(委托人)報告問責(zé)信息，同時開展問責(zé)行動的概率為ξ，未報告和開展問責(zé)行動的概率為1-ξ。黨委組織部門將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計結(jié)果作為黨政領(lǐng)導(dǎo)干部職務(wù)任免的重要依據(jù)，為激勵黨政領(lǐng)導(dǎo)干部維持或提高履職努力程度，黨委組織部門需根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)干部的努力水平c為其提供效用T，在信息完備的條件下，應(yīng)有Ti=f(ci)，i=L，H，且TL＞TH。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)制過程中可能出現(xiàn)的四種情形如表5中Ⅰ～Ⅳ列所示。

由表5可知，只有黨政領(lǐng)導(dǎo)干部履職努力程度低，財政支出邊際成本較高時，規(guī)制俘獲現(xiàn)象才可能發(fā)生。被審計的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部為俘獲審計機(jī)關(guān)，需要向?qū)徲嫏C(jī)關(guān)提供轉(zhuǎn)移支付s，不過s并不局限于現(xiàn)金和實物，還包括各種非實物方面的收益以及不接受俘獲可能帶來的機(jī)會成本，由于存在影子成本λ，轉(zhuǎn)移支付λ的總成本為(1+λ)s。為避免規(guī)制俘獲的發(fā)生，黨委組織部門應(yīng)該對提供真實問責(zé)信息的審計機(jī)關(guān)應(yīng)該給予一定的獎勵金，獎勵金的數(shù)額不應(yīng)低于s。

在上述四種情形下，參與規(guī)制各方的效用水平(wi)及總社會效用(W)見表5中Ⅴ ～Ⅷ列所示。

最大化總社會效用目標(biāo)函數(shù):

計算結(jié)果表明，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，履職努力程度低的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部向規(guī)制機(jī)構(gòu)——審計機(jī)關(guān)的轉(zhuǎn)移支付達(dá)到時，就可能出現(xiàn)規(guī)制俘獲現(xiàn)象。其概率為

3.問責(zé)悖論中的規(guī)制俘獲機(jī)理

上文模型的分析結(jié)果表明，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計產(chǎn)生“問責(zé)悖論”的原因在于:審計機(jī)關(guān)作為規(guī)制機(jī)構(gòu)在審計結(jié)果處理的問責(zé)環(huán)節(jié)，出現(xiàn)了被黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及有關(guān)利益集團(tuán)等被規(guī)制者俘獲的現(xiàn)象;而在查證環(huán)節(jié)卻沒有發(fā)生規(guī)制俘獲的情況。

(1)規(guī)制俘獲成因分析

在查證環(huán)節(jié)有兩個方面的因素導(dǎo)致規(guī)制俘獲發(fā)生的可能性很小。首先，審計機(jī)關(guān)作為規(guī)制機(jī)構(gòu)在是否開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的問題上沒有自由裁量權(quán)或相機(jī)抉擇權(quán)。因為按照《審計法》、《審計法實施條例》以及中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計規(guī)定》等法律法規(guī)的要求，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間和離任時都需接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，不允許存在例外情況。其次，被規(guī)制者在查證環(huán)節(jié)缺少俘獲審計機(jī)關(guān)的動機(jī)。政府部門或國有企業(yè)的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部在接受經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計時要證明自己忠于職守、盡職盡責(zé)地履行了公共受托責(zé)任，不存在徇私舞弊、貪污腐敗等違紀(jì)失職問題，他們比審計人員掌握更多的本單位或本部門信息，擁有信息優(yōu)勢，而在查證環(huán)節(jié)能否發(fā)現(xiàn)問題，發(fā)現(xiàn)了哪些問題完全依靠審計人員的專業(yè)勝任能力，具有很大的不確定性。如果在查證環(huán)節(jié)就動用各種政治資源去影響審計人員或者采取拒不提供資料、提供虛假資料等方式，反而會使自身問題過早地暴露，結(jié)果往往得不償失。

在問責(zé)環(huán)節(jié)，審計機(jī)關(guān)獲取了被規(guī)制者——黨政領(lǐng)導(dǎo)干部受托責(zé)任履行情況比較充分的信息，具備了相對于委托人的信息優(yōu)勢。針對審計發(fā)現(xiàn)的問題，根據(jù)其性質(zhì)是否需要問責(zé)，對哪些責(zé)任人進(jìn)行問責(zé)，以及在問責(zé)時是建議采取外部問責(zé)方式(移送司法機(jī)關(guān)，移送紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān))還是內(nèi)部問責(zé)方式(撤職、降級，其他處分)，審計機(jī)關(guān)作為規(guī)制者擁有較大的自由裁量權(quán)。審計機(jī)關(guān)在問責(zé)環(huán)節(jié)擁有的信息優(yōu)勢和自由裁量權(quán)，成為規(guī)制俘獲的關(guān)鍵“觸發(fā)”因素，為實現(xiàn)自身或單位利益的最大化，被審計的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部有充分的激勵通過各種關(guān)系收買或說服審計機(jī)關(guān)，作出有利于自身的審計決定。

(2)規(guī)制俘獲機(jī)理分析

按照《憲法》的有關(guān)規(guī)定，我國縣級以上人民政府設(shè)置審計機(jī)關(guān)。在中央層面，審計署(含特派辦、派出局)由國務(wù)院統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，處級以上干部由審計署任免，經(jīng)費來源由中央財政保障，其獨立性較強(qiáng);在地方層面，審計機(jī)關(guān)實行本級人民政府和上級審計機(jī)關(guān)雙重領(lǐng)導(dǎo)，以本級人民政府的領(lǐng)導(dǎo)為主，審計機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)人由本級人民政府任命并報上一級審計機(jī)關(guān)備案，經(jīng)費來源由本級財政保障，其獨立性相對較弱。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，因各級審計機(jī)關(guān)的獨立性不同，被俘獲的可能性也有較大差異。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)現(xiàn)的許多問題往往是各級政府部門為謀求地方利益最大化的產(chǎn)物，一旦處理牽涉面較大，具有“一損俱損、一榮俱榮”的效應(yīng)。以地方政府債務(wù)問題為例，雖然《預(yù)算法》明確規(guī)定地方政府不得舉債，但在官員選拔和提升以GDP為導(dǎo)向的晉升錦標(biāo)賽模式中［32］，在財經(jīng)法紀(jì)執(zhí)行上，上有政策、下有對策是比較普遍的現(xiàn)象，違反《預(yù)算法》舉債的行為已被地方政府及財政部門所普遍接受或認(rèn)可。因此，地方政府對審計發(fā)現(xiàn)的問題往往存在“地方保護(hù)”主義傾向。同時，被審計的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部往往擁有各種各樣的權(quán)力，而這些權(quán)力對本級審計機(jī)關(guān)而言又是至關(guān)重要的。例如，作為被審計對象的財政部門負(fù)責(zé)審核批準(zhǔn)本級審計機(jī)關(guān)的年度預(yù)算，直接影響著審計機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)費的多寡。正是由于上述錯綜復(fù)雜的關(guān)系，審計機(jī)關(guān)在問責(zé)時可能被各種利益集團(tuán)的指示、說教、勸戒所俘獲，問責(zé)強(qiáng)度和問責(zé)方式的選擇往往是經(jīng)過利益協(xié)調(diào)和關(guān)系博弈的結(jié)果，受到的干擾因素越多，越有可能采取相對妥協(xié)的問責(zé)處理方式。相對于地方審計機(jī)關(guān)而言，審計署無論在人事任免還是經(jīng)費來源上都具有更強(qiáng)獨立性，較少受到宗親或地緣關(guān)系的干擾。因此其問責(zé)強(qiáng)度最高，且最少采取內(nèi)部問責(zé)的方式。

根據(jù)天則經(jīng)濟(jì)研究所2010年發(fā)布的《國有企業(yè)的性質(zhì)、表現(xiàn)與改革》研究報告①天則經(jīng)濟(jì)研究所《國有企業(yè)的性質(zhì)、表現(xiàn)與改革》(修訂稿)全文本，http://www.ideobook.com/1120/nature-performance-reformstate-owned-enterprises/。，在19個部委的副部級官員中，有國有企業(yè)工作經(jīng)歷的56人;在47家國有企業(yè)中，115名高管具有政府工作背景;一些新聞媒體也披露了國有企業(yè)管理者與政府官員之間的身份互換現(xiàn)象②19家高速收費路橋公司竟有17名董事長曾為政府官員，http://news.ccvic.com/shehui/gnyw/2011/0810/85374_2.shtml/。。與所有的市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國家一樣，在我國，國有企業(yè)管理者與政府官員的這種親密關(guān)系一般由兩個原因造成:第一，政府部門的一些成員以前在國企任職;第二，“旋轉(zhuǎn)門”現(xiàn)象，即政府部門的官員離任后，可能會在國企任職。這就使得我國的國有企業(yè)與政府部門之間總是存在著“剪不斷、理還亂”的千絲萬縷聯(lián)系。雖然經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的審計發(fā)現(xiàn)表明，國有企業(yè)損失浪費金額的比率大約是政府部門的15倍，揭示了國有企業(yè)管理粗放和資產(chǎn)流失的黑洞，但在問責(zé)時并沒有表現(xiàn)出更高的問責(zé)強(qiáng)度。究其原因并不難理解，作為審計對象，國有企業(yè)管理者并非處于“弱勢權(quán)力”的一方，我國的國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人大多具有很深的“官商”背景，甚至在當(dāng)?shù)厝舜蠡蛘f(xié)都占據(jù)著一席之地，因此國有企業(yè)和政府部門的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部一樣，都擁有足夠的社會資源去直接或間接影響審計機(jī)關(guān)的生存環(huán)境或重要關(guān)系人的利益，進(jìn)而通過規(guī)制俘獲解除其所承擔(dān)的公共受托責(zé)任。

六、政策啟示

針對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中規(guī)制俘獲的成因與俘獲機(jī)理，本文提出如下政策建議:

(一)減少規(guī)制機(jī)構(gòu)和被規(guī)制者合謀可能性，進(jìn)一步提高審計機(jī)關(guān)的獨立性

為防止規(guī)制機(jī)構(gòu)和規(guī)制者的“合謀”，建立合理的規(guī)制體系和規(guī)制制度顯得尤為重要。我國地方審計機(jī)關(guān)由本級人民政府和上級審計機(jī)關(guān)雙重領(lǐng)導(dǎo)，以本級人民政府為主的領(lǐng)導(dǎo)體制，增加了地方審計機(jī)關(guān)被各種利益集團(tuán)俘獲的可能性，導(dǎo)致審計發(fā)現(xiàn)的問題處理更多地?fù)诫s地方政府的“意志”，往往是發(fā)現(xiàn)的問題多、問責(zé)的領(lǐng)導(dǎo)少，即使問責(zé)也采取比較溫和的內(nèi)部問責(zé)方式，移交到司法機(jī)關(guān)、紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)處理的人員少，長此以往，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的公信力就會被削弱。因此，要真正發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計作為權(quán)力制約監(jiān)督工具的建設(shè)性作用，需要借鑒國際經(jīng)驗和我國國情，加強(qiáng)審計機(jī)關(guān)的組織再造力度，改革現(xiàn)有的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，探索地方審計機(jī)關(guān)由中央或省級政府進(jìn)行垂直化管理。

(二)減少規(guī)制俘獲發(fā)生的空間與幾率，加大責(zé)任政府建設(shè)和政企分離力度

合理的激勵與約束機(jī)制，有助于減少被規(guī)制者通過掌控的政治資源施加影響俘獲規(guī)制機(jī)構(gòu)的動機(jī)。我國各級政府應(yīng)以完善懲治和預(yù)防腐敗體系為重點，按照“權(quán)責(zé)一致、分工合理、決策科學(xué)、執(zhí)行順暢、監(jiān)督有力”的行政管理體制要求，不斷加強(qiáng)責(zé)任型政府、服務(wù)型政府建設(shè)，建立健全領(lǐng)導(dǎo)干部任期目標(biāo)責(zé)任制和公共部門績效評價制度，強(qiáng)化黨政領(lǐng)導(dǎo)干部自我約束機(jī)制。另外，雖然我國國有資產(chǎn)監(jiān)督管理體制改革取得了一定的成效，但政企分開仍然是一個長期的過程，政府部門和國有企業(yè)應(yīng)該分別承擔(dān)起公益法人和經(jīng)營法人的社會角色，為減少國有企業(yè)“俘獲”規(guī)制者現(xiàn)象的發(fā)生，在制度建設(shè)上就應(yīng)該賦予國有企業(yè)真正的經(jīng)營法人地位，減少政府官員與國企管理者之間的交叉任職情況。

(三)減少委托人和規(guī)制者之間的信息不對稱，實行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計結(jié)果公告

降低信息不對稱的程度，有助于減少規(guī)制俘獲發(fā)生的可能性。預(yù)算執(zhí)行情況審計結(jié)果公告正在我國中央和省級審計機(jī)關(guān)逐步推行，但關(guān)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計情況的信息基本上未見公開，這在一定程度上限制了民眾的知情權(quán)，也給媒體監(jiān)督留下了遺憾。推行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計結(jié)果公告，將黨政領(lǐng)導(dǎo)干部在職期間的履職情況予以公開、透明地披露，可以利用社會公眾的廣泛參與，降低審計機(jī)關(guān)作為規(guī)制機(jī)構(gòu)操縱信息的空間。充分公開經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計結(jié)果的信息，可以使監(jiān)督主體大眾化，借助社會各界的力量，督促經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的問責(zé)工作，保證審計問責(zé)的客觀公正，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計“問責(zé)到人”的力度。

(四)減少規(guī)制機(jī)構(gòu)的自由裁量權(quán)，貫徹經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作的聯(lián)席會議制度

當(dāng)規(guī)制機(jī)構(gòu)的權(quán)力過于集中時，它就有可能成為一個具有廣泛自由裁量權(quán)的權(quán)力孤島，有可能濫用行政權(quán)力或者行政不作為，并與被規(guī)制者同流合污。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，適當(dāng)降低審計機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)，必須在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中貫徹落實好聯(lián)席會議制度，建立相關(guān)職能部門與審計機(jī)關(guān)協(xié)同問責(zé)的工作平臺。通過設(shè)置日常機(jī)構(gòu)、制定議事日程，由審計、財政、紀(jì)檢監(jiān)察、組織人事、司法等部門合署辦公，定期就黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行審議和討論，通過相互制衡機(jī)制，將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計問責(zé)的權(quán)力適當(dāng)分散，加大規(guī)制俘獲的交易成本和敗露風(fēng)險，減少審計機(jī)關(guān)被規(guī)制俘獲的可能性。

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