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    我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的根源與對(duì)策探討

    2012-08-15 00:43:09南京理工大學(xué)吳迪萊
    財(cái)政監(jiān)督 2012年8期
    關(guān)鍵詞:民事責(zé)任法律責(zé)任事務(wù)所

    南京理工大學(xué) 吳迪萊

    一、引言

    一直以來(lái),注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題都是會(huì)計(jì)界和法律界所共同關(guān)注的問(wèn)題。自20世紀(jì)60年代以來(lái),世界各國(guó)針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案件急劇增加,被戲稱為“訴訟爆炸”時(shí)代的到來(lái),有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問(wèn)題表現(xiàn)的極為突出。通過(guò)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的現(xiàn)狀以及值得會(huì)計(jì)職業(yè)界關(guān)注的問(wèn)題進(jìn)行研究,并與其他國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的比較,提出了完善的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的政策建議,有利于規(guī)避注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)過(guò)程中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和法律責(zé)任,提高審計(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)范性。

    二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的概念、現(xiàn)狀與承擔(dān)形式

    (一)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的涵義。所謂注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任,指的就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所因違約、過(guò)失或欺詐而造成審計(jì)委托單位或其他有利益相關(guān)部門(mén)蒙受損失的,要按照相關(guān)法律規(guī)定而承擔(dān)一定的法律責(zé)任。從其涵義看出,注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的原因會(huì)引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任,但同時(shí)整個(gè)社會(huì)環(huán)境和市場(chǎng)機(jī)制的因素同樣可以引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題。我國(guó)曾先后出臺(tái)諸如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》等一系列與注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律問(wèn)題相關(guān)的法律法規(guī),都對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了明確的規(guī)定。這一系列法律法規(guī)有利于促進(jìn)市場(chǎng)的良性發(fā)展。

    (二)行政處罰為主的現(xiàn)狀。據(jù)統(tǒng)計(jì),自1996年1月l日至2010年12月31日l(shuí)0年時(shí)間里,先后有260余名注冊(cè)會(huì)計(jì)師和90 余家會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到證監(jiān)會(huì)的處罰。行政管理色彩濃厚的管理體系的主要體現(xiàn)在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的處罰方式方面,因?yàn)槲覈?guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的處罰以行政處罰為主。

    從以往數(shù)據(jù)來(lái)看,對(duì)我國(guó)違法注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰中,被判處承擔(dān)民事責(zé)任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量為8 個(gè),民事賠償金額只有區(qū)區(qū)17 萬(wàn)元;被判處承擔(dān)民事責(zé)任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有9 家,民事賠償金額也只有340 萬(wàn)元;另外,因責(zé)任較大被處以刑事處罰的注冊(cè)會(huì)計(jì)師有14 人,其中被判有期徒刑的7 人; 被行政處罰的89人,其中主要是以警告、罰款、警告和罰款行政處罰為主。基于以上數(shù)據(jù)可以得出,當(dāng)前對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為的責(zé)任追究大多只是以行政處罰為主。根據(jù)當(dāng)前情況來(lái)看,國(guó)際上大多國(guó)家在注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律制度的制定與實(shí)踐過(guò)程中,無(wú)論是注冊(cè)會(huì)計(jì)師,還是承擔(dān)法定監(jiān)督職能的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,出現(xiàn)法律責(zé)任后往往都只承擔(dān)民事責(zé)任,負(fù)責(zé)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律案件處理的一般為司法部門(mén)。

    (三)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任承擔(dān)形式。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所不同的違法情形,其承擔(dān)不同的違法責(zé)任。一般來(lái)說(shuō),注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任主要有以下三種:

    1.行政責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政責(zé)任,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所在違反了相關(guān)法律、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或其他規(guī)章制度后,應(yīng)依法接受在行政上的處罰。行政責(zé)任一般與行政管理方面有所聯(lián)系,主要是指財(cái)政部門(mén)、工商行政管理部門(mén)、證券委等行政部門(mén)在履行其對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所檢查的過(guò)程中,對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行驗(yàn)資業(yè)務(wù)未遵守《公司法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》所作出的行政處罰。

    2.民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任,是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所在違反合同約定或發(fā)生民事侵權(quán)行為后,應(yīng)依法承擔(dān)的民事法律責(zé)任。民事責(zé)任主要有兩種情形:第一,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或驗(yàn)證中的民事責(zé)任。第二,注冊(cè)會(huì)計(jì)師制作、出具帶有虛假記錄、錯(cuò)誤性陳述或者遺漏重要文件的民事責(zé)任。

    依據(jù)法律規(guī)定,會(huì)計(jì)師事務(wù)所在證券的發(fā)行至交易過(guò)程中的一系列業(yè)務(wù)活動(dòng)中,制作、出具帶有虛假記錄、錯(cuò)誤性陳述或者遺漏重要文件,造成當(dāng)事人出現(xiàn)損失的,應(yīng)當(dāng)與證券發(fā)行人、上市公司共同承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。此種情形下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所也采用過(guò)錯(cuò)責(zé)任推定原則。只要能證明自己沒(méi)有過(guò)錯(cuò),就不需要承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

    三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題存在的根源探析

    (一)社會(huì)責(zé)任感與盈利驅(qū)使的矛盾。注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先應(yīng)履行一定的社會(huì)責(zé)任,這主要是指對(duì)社會(huì)公眾應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。公眾作為最普遍的投資者,對(duì)于他們來(lái)說(shuō),財(cái)務(wù)信息關(guān)系到其切身利益,能否把握真實(shí)的投資價(jià)值信息完全依賴于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否能夠真實(shí)、完整地披露接受審計(jì)單位或機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的獨(dú)立個(gè)體,也是“經(jīng)濟(jì)人”,同樣具有個(gè)體的利益需求。于是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的社會(huì)責(zé)任與其利益訴求形成矛盾,社會(huì)公眾利益與注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所的利益發(fā)生沖突。從長(zhǎng)期來(lái)看,前者和后者的利益是一致的。但從短期來(lái)看,鑒于“經(jīng)濟(jì)人”利益的驅(qū)動(dòng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)處于謀求個(gè)體利益的目的而對(duì)社會(huì)公眾利益造成損害。因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)責(zé)任與其自身利益之間的沖突顯而易見(jiàn)。

    (二)法規(guī)、公眾認(rèn)知與國(guó)際慣例的沖突。當(dāng)前,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)存在一個(gè)特殊現(xiàn)象:在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》 等有關(guān)法律以及社會(huì)公眾的認(rèn)知上,注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)產(chǎn)生的民事責(zé)任不是個(gè)人責(zé)任,而只是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任。換句話說(shuō),注冊(cè)會(huì)計(jì)師不需對(duì)其執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)民事責(zé)任。這一點(diǎn)與國(guó)際慣例中注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的民事責(zé)任都是個(gè)人的責(zé)任有所不同。然而,在有關(guān)法律法規(guī)中應(yīng)明確規(guī)定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的民事責(zé)任也是個(gè)人責(zé)任,這才真正有利于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的規(guī)范與發(fā)展。

    四、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)避措施

    (一)正確處理好注冊(cè)會(huì)計(jì)師與會(huì)計(jì)師事務(wù)之間的關(guān)系

    1.培育注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德,加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)素養(yǎng)。避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題,一個(gè)重要的前提是注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以獨(dú)立、客觀、公正地進(jìn)行審計(jì)工作。縱觀過(guò)往被處罰的注冊(cè)會(huì)計(jì)師案例,可以看出案件起因大多是會(huì)計(jì)職業(yè)道德的缺失,主觀上存在僥幸逃脫處罰的心理,審計(jì)過(guò)程中不能堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的工作原則。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)及會(huì)計(jì)師事務(wù)應(yīng)當(dāng)注重培育會(huì)計(jì)從業(yè)者的職業(yè)道德,樹(shù)立良好的工作作風(fēng)和自覺(jué)性,遵守信譽(yù)和法紀(jì)。

    2.不間斷的進(jìn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師教育與培訓(xùn),提高其專業(yè)技術(shù)水平和判斷識(shí)別能力。當(dāng)前社會(huì)風(fēng)云變幻,市場(chǎng)環(huán)境也處在日新月異的變化之中,環(huán)境的變換要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師要不斷地更新知識(shí)結(jié)構(gòu),在實(shí)踐中提高職業(yè)判斷力。唯有如此,才能適應(yīng)審計(jì)對(duì)象的變化,所審計(jì)出的結(jié)果才能更加符合客觀事實(shí)。這需要諸如會(huì)計(jì)師事務(wù)所這一類的中介機(jī)構(gòu)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)加強(qiáng)對(duì)從業(yè)者的培訓(xùn),充分理解并適應(yīng)一些國(guó)家、行業(yè)的新的法律、法規(guī)、規(guī)定,使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作由被動(dòng)變?yōu)橹鲃?dòng),減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

    (二)完善法律體系,嚴(yán)格執(zhí)法。當(dāng)前,我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律法規(guī)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)定存在差異,這導(dǎo)致不同法律或法律之間出現(xiàn)一定的矛盾沖突,有損法律權(quán)威性和統(tǒng)一性。若要進(jìn)一步對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為進(jìn)行規(guī)范,必須制定統(tǒng)一的法律規(guī)范體系。

    第一,消除當(dāng)前法律體系中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為不協(xié)調(diào)的規(guī)定,提高法律規(guī)定的統(tǒng)一性。第二,對(duì)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。借鑒國(guó)外,將會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任等概念列入《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》。

    (三)行業(yè)協(xié)會(huì)的職責(zé)與對(duì)策。首先,對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)而言,其有責(zé)任采取措施創(chuàng)建良好的從業(yè)環(huán)境,促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康有序地運(yùn)轉(zhuǎn),發(fā)揮行業(yè)協(xié)會(huì)的服務(wù)、監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)職能。同時(shí)需要行業(yè)協(xié)會(huì)不斷致力于推動(dòng)相關(guān)法律、法規(guī)的完善,加強(qiáng)行業(yè)行政監(jiān)管和行業(yè)自律。

    其次,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要嚴(yán)格遵守職業(yè)道德。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與其他行業(yè)相比具有其特殊性,不僅具有較高的專業(yè)性和技術(shù)性,更重要的是需要從業(yè)者具備良好的職業(yè)道德。審計(jì)結(jié)果不符合實(shí)際情況的原因可以是客觀的資料信息獲取困難、技術(shù)上失誤以及主觀上的道德因素,因此對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失誤行為的原因判定比較重要。因技術(shù)水平造成的錯(cuò)誤可以承擔(dān)較輕的處罰,而因道德因素造成的不良后果要嚴(yán)懲。

    五、結(jié)束語(yǔ)

    之所以存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任,是因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師的行為需要用法律的約束,才能對(duì)審計(jì)質(zhì)量加以確保,正確處理市場(chǎng)中存在的各種利害關(guān)系,促進(jìn)市場(chǎng)良性運(yùn)轉(zhuǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是否恰當(dāng),取決于其能否達(dá)到其最根本的目的。本文的研究及以此為出發(fā)點(diǎn),認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任實(shí)施的最終目標(biāo)是確保社會(huì)總成本打到最低水平,此時(shí)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率才最高,注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任也才是最為恰當(dāng)?shù)?。在?shí)踐中,需要不斷加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)者——尤其是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平,這是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題的重要根源,同時(shí)也不可放松對(duì)執(zhí)業(yè)者法律意識(shí)和技術(shù)能力的培養(yǎng),唯有這樣才能避免違法審計(jì)的行為。

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    3.韓宏濤、夏智靈、張宏宇.2001.試論審計(jì)的法律責(zé)任.會(huì)計(jì)之友,7。

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