淺議國有企業(yè)以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)的預(yù)算目標(biāo)設(shè)計(jì)

修玉鋒

（山東省魯信投資控股集團(tuán)有限公司 山東 濟(jì)南 250013）

目前，預(yù)算管理的理念和方法在我國國有企業(yè)中已經(jīng)得到了廣泛的運(yùn)用，很多企業(yè)已經(jīng)將預(yù)算作為日常企業(yè)管理的核心，并取得了顯著的成效。但是，在國有企業(yè)預(yù)算管理過程中，各種問題也日益顯露，一個(gè)突出的體現(xiàn)就是預(yù)算目標(biāo)的確定缺乏足夠的科學(xué)性，預(yù)算管理側(cè)重從財(cái)務(wù)角度對企業(yè)目標(biāo)進(jìn)行表述，容易導(dǎo)致管理層為完成單一預(yù)算目標(biāo)而犧牲公司長期利益的行為；更為嚴(yán)重的是，單一財(cái)務(wù)預(yù)算目標(biāo)難以與企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)有機(jī)融合，容易導(dǎo)致管理層忽視其他關(guān)鍵價(jià)值驅(qū)動因素，不利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

平衡計(jì)分卡是以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，通過財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程和學(xué)習(xí)與成長四個(gè)方面全面管理和評價(jià)企業(yè)綜合業(yè)績，他不僅僅是一個(gè)業(yè)績評價(jià)工具更是一種企業(yè)經(jīng)營管理的理念，將其應(yīng)用于預(yù)算目標(biāo)的設(shè)計(jì)，能夠更好地體現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)設(shè)定和業(yè)績考核的有機(jī)統(tǒng)一，促進(jìn)企業(yè)管理層更加關(guān)注企業(yè)的長期利益和企業(yè)價(jià)值。

因此，筆者認(rèn)為，國有企業(yè)可通過引入平衡計(jì)分卡的思想來完善傳統(tǒng)預(yù)算管理、構(gòu)建科學(xué)合理的預(yù)算目標(biāo)體系。

1 以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)的預(yù)算指標(biāo)體系建立過程

1.1 明確企業(yè)戰(zhàn)略

平衡計(jì)分卡是以企業(yè)戰(zhàn)略和愿景為導(dǎo)向的，因此，企業(yè)戰(zhàn)略作為一種總括的、描述性的規(guī)劃，是企業(yè)長期健康發(fā)展所涉及的一整套政策、程序和方法，它決定了企業(yè)的長期目標(biāo)和使命。企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃為預(yù)算目標(biāo)的確定提供了基本框架，企業(yè)預(yù)算是企業(yè)戰(zhàn)略在預(yù)算年度內(nèi)的量化。

1.2 確定實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略的關(guān)鍵要素

根據(jù)平衡計(jì)分卡的基本理念，從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長四個(gè)維度對企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行分解，尋找實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的關(guān)鍵驅(qū)動因素，然后，通過對關(guān)鍵驅(qū)動因素進(jìn)行分解，得出企業(yè)的關(guān)鍵成功要素，如：創(chuàng)新能力、低成本、規(guī)模、品牌等。

1.3 提取企業(yè)的KPI（關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)）

如果通過對企業(yè)關(guān)鍵成功要素的分析，得知產(chǎn)品的創(chuàng)新和產(chǎn)品銷售成本水平對企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造和獲利能力有顯著影響，那么，企業(yè)預(yù)算指標(biāo)體系中的財(cái)務(wù)指標(biāo)應(yīng)主要考慮研發(fā)投入、成本控制方面的指標(biāo)，如研發(fā)費(fèi)用比率、成本利潤率，而非財(cái)務(wù)指標(biāo)則應(yīng)關(guān)注滿足客戶個(gè)性化需求能力和內(nèi)部管理能力方面的指標(biāo)，如客戶滿意度、產(chǎn)品合格率等，因?yàn)檫@些指標(biāo)對產(chǎn)品的創(chuàng)新和產(chǎn)品成本影響巨大。

1.4 權(quán)衡篩選預(yù)算指標(biāo)

經(jīng)過上述工作可得到很多個(gè)指標(biāo)，但企業(yè)不可能將關(guān)注重點(diǎn)放在這么多指標(biāo)上，因此，應(yīng)根據(jù)以下原則對指標(biāo)進(jìn)行篩選：

1.4.1 以財(cái)務(wù)指標(biāo)為核心。引入平衡計(jì)分卡從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程及學(xué)習(xí)與增長四個(gè)維度對公司預(yù)算進(jìn)行科學(xué)、全面的指標(biāo)體系改進(jìn)后，預(yù)算指標(biāo)體系中一般仍應(yīng)以財(cái)務(wù)指標(biāo)作為核心指標(biāo)，以促使企業(yè)關(guān)注財(cái)務(wù)目標(biāo)。當(dāng)設(shè)計(jì)客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程及學(xué)習(xí)與增長維度的指標(biāo)時(shí)，必須確保這些納入的指標(biāo)有助于改善財(cái)務(wù)成果和實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，其他維度指標(biāo)的選擇應(yīng)以財(cái)務(wù)維度的各項(xiàng)指標(biāo)為基礎(chǔ)。

1.4.2 各項(xiàng)指標(biāo)要有機(jī)統(tǒng)一。公司納入預(yù)算指標(biāo)體系的所有指標(biāo)都必須通過企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)有機(jī)地聯(lián)系起來，而不是簡單地收集一堆財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)。例如，如果企業(yè)準(zhǔn)備開拓業(yè)務(wù)、擴(kuò)大銷售，針對這一策略，財(cái)務(wù)維度選擇收入增長指標(biāo)是恰當(dāng)?shù)模蛻艟S度可選擇顧客忠誠度或顧客滿意度指標(biāo)，內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度可選擇產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量指標(biāo)，學(xué)習(xí)與增長維度可選擇員工滿意度指標(biāo)。這是因?yàn)橐黾邮杖?，就必須留住老客戶、爭取新客戶；是否能留住老客戶、爭取新客戶，又要看顧客的保持率或滿意度；而顧客的保持率或滿意度又取決于公司提供的產(chǎn)品和服務(wù)；公司提供產(chǎn)品和服務(wù)的質(zhì)量高低又在很大程度上取決于員工對工作的滿意程度。由此構(gòu)建的指標(biāo)體系就能通過一系列因果關(guān)系在邏輯上相互關(guān)聯(lián)。

1.4.3 指標(biāo)易量化。與財(cái)務(wù)指標(biāo)不同，許多非財(cái)務(wù)指標(biāo)難以計(jì)量，因此公司在構(gòu)建預(yù)算指標(biāo)體系時(shí)，對同一維度包含的許多指標(biāo)，應(yīng)盡量考慮采用容易計(jì)量的指標(biāo)。例如，在客戶維度，當(dāng)選擇客戶滿意度指標(biāo)時(shí)，如果只是用“高、低、一般”這些定性的主觀術(shù)語，企業(yè)很難據(jù)此進(jìn)行預(yù)算；如果適當(dāng)作些變動，具體化為“滿意比例60%以上 、不滿意比例20%以下”等定量指標(biāo)，企業(yè)就很容易確定預(yù)算目標(biāo)值。

2 預(yù)算指標(biāo)目標(biāo)值的確定

預(yù)算指標(biāo)體系建立后就要確定各預(yù)算指標(biāo)的目標(biāo)值，其確定過程事實(shí)上是國資委（股東）、董事會、經(jīng)理層利益相互協(xié)調(diào)的過程。其中國資委主要通過預(yù)算的審批權(quán)對預(yù)算目標(biāo)施加影響，而不直接參與預(yù)算目標(biāo)的具體制定過程；董事會和經(jīng)理層則是預(yù)算目標(biāo)值制定的直接參與者。對于將平衡計(jì)分卡首次引入預(yù)算管理的國有企業(yè)，許多指標(biāo)是首次納入預(yù)算的，對于企業(yè)內(nèi)部缺乏用于分析的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的預(yù)算指標(biāo)，可考慮采用外部標(biāo)桿法，尋找行業(yè)內(nèi)標(biāo)桿企業(yè)，搜集相關(guān)數(shù)據(jù)。這能為企業(yè)提供所需的相關(guān)數(shù)據(jù)和其他資料，使企業(yè)能夠根據(jù)比較、分析結(jié)果和所擬定對標(biāo)措施的預(yù)算成本和收益，確定以外部標(biāo)桿為基準(zhǔn)的預(yù)算指標(biāo)目標(biāo)值。對于其他指標(biāo)，可參考本企業(yè)歷史最好水平、前三年平均水平或者進(jìn)行自身作業(yè)分析，從而確定預(yù)算目標(biāo)值。

經(jīng)過上述步驟，初步確定了預(yù)算指標(biāo)目標(biāo)值，還應(yīng)該進(jìn)一步廣泛聽取管理層和員工的建議。應(yīng)當(dāng)注意，員工對驅(qū)動企業(yè)組織價(jià)值的顧客體驗(yàn)和企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程再造具有獨(dú)一無二的視角，讓員工尤其是一線員工參與預(yù)算目標(biāo)值的制定，會使預(yù)算指標(biāo)的目標(biāo)值更具可操作性，從而最終確定更加合理的預(yù)算指標(biāo)目標(biāo)值。

3 預(yù)算目標(biāo)的分解

企業(yè)導(dǎo)入平衡計(jì)分卡構(gòu)建預(yù)算目標(biāo)，實(shí)際上就是設(shè)計(jì)了一個(gè)企業(yè)整體層級的企業(yè)平衡計(jì)分卡，要完成其中的各預(yù)算目標(biāo)，就要將其在下屬各部門或者子公司中進(jìn)行分解，這是關(guān)系到企業(yè)各部門切身利益的重要環(huán)節(jié)。

對財(cái)務(wù)指標(biāo)的分解，管理者可憑自上而下的財(cái)務(wù)控制，將其分解為一組局部指標(biāo)。例如，把資本報(bào)酬率或經(jīng)濟(jì)增加值分解成存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)、毛利率等。但涉及客戶滿意度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程等方面的非財(cái)務(wù)預(yù)算指標(biāo)的分解，必須根據(jù)企業(yè)的具體情況具體處理。把高層級目標(biāo)分解到低層級時(shí)，低層級要把高層級的計(jì)分卡當(dāng)作參考標(biāo)準(zhǔn)，從中尋找自己可以發(fā)揮影響力的目標(biāo)與指標(biāo)，設(shè)計(jì)出適合自己的計(jì)分卡。應(yīng)當(dāng)注意的是，將高層級目標(biāo)逐層分解到下一級部門時(shí)，并非每一部門都按四個(gè)角度制定各自的平衡計(jì)分卡，而應(yīng)根據(jù)不同部門的不同職能著重承擔(dān)不同方面的不同指標(biāo)，如人事部門更多承擔(dān)企業(yè)的學(xué)習(xí)與增長指標(biāo)，銷售部門更多承擔(dān)企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)和客戶指標(biāo)。低層級與高層級的指標(biāo)有可能不是一一對應(yīng)的指標(biāo)，因?yàn)槊枋鰬?zhàn)略的企業(yè)層級的平衡計(jì)分卡指標(biāo)通常是比較抽象的，如品牌的知名度、員工的滿意度等，而低層級的平衡計(jì)分卡卻很可能包含了更多、更詳細(xì)的指標(biāo)。

4 平衡計(jì)分卡的局限性

平衡計(jì)分卡本身不可避免地存在一些缺點(diǎn)，主要包括：對企業(yè)基礎(chǔ)管理水平要求高，管理基礎(chǔ)差的企業(yè)很難直接引入平衡計(jì)分卡，必須先提高自己的管理水平；非財(cái)務(wù)指標(biāo)體系的建立較困難，數(shù)據(jù)比較難以收集，需要企業(yè)長期的數(shù)據(jù)積累和總結(jié)；部分指標(biāo)的量化工作難以落實(shí)，尤其是對于部分很抽象的非財(cái)務(wù)指標(biāo)的量化工作困難，如客戶指標(biāo)中的客戶保持度、員工的學(xué)習(xí)與發(fā)展指標(biāo)中的員工滿意度等。

因此，國有企業(yè)在以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)進(jìn)行預(yù)算目標(biāo)設(shè)計(jì)過程中要對上述局限性有充分的認(rèn)識，要以引進(jìn)平衡計(jì)分卡為契機(jī)，逐步提高企業(yè)基礎(chǔ)管理水平，建立并逐步完善企業(yè)經(jīng)營管理數(shù)據(jù)庫，做好數(shù)據(jù)的積累和分析，同時(shí)對于非財(cái)務(wù)指標(biāo)的設(shè)計(jì)要本著先易后難的原則，隨著企業(yè)的管理水平的提高逐漸增加非財(cái)務(wù)指標(biāo)的比例和復(fù)雜性，從而盡可能地規(guī)避平衡計(jì)分卡的局限性，使平衡計(jì)分卡能真正促進(jìn)國有企業(yè)預(yù)算管理水平的提高。