內(nèi)部審計準則對審計抽樣的定義值得商榷

摘 要:《內(nèi)部審計準則》對審計抽樣的定義只適用于部分內(nèi)部審計項目，而不適用于所有內(nèi)部審計項目。《內(nèi)部審計準則》對審計抽樣的定義帶有明顯的統(tǒng)計抽樣特征，因而是錯誤的，至少是不準確或不嚴謹?shù)摹?/p>

關(guān)鍵詞:審計抽樣定義

中圖分類號:F239文獻標識碼:A文章編號:1674-098X(2012)03(b)-0000-00

談抽樣方法的教科書很多，但多數(shù)是談統(tǒng)計抽樣而不是審計抽樣。截至目前，有關(guān)審計抽樣的研究成果極少，這說明審計抽樣比統(tǒng)計抽樣要復雜得多。

1 審計抽樣和統(tǒng)計抽樣的定義

先看審計抽樣的定義?！秲?nèi)部審計具體準則第18號——審計抽樣》這樣規(guī)定：本準則所稱審計抽樣，是指內(nèi)部審計人員在內(nèi)部審計活動中，采用適當?shù)某闃臃椒◤谋粚彶楹驮u價的審計總體中抽取一定數(shù)量有代表性的樣本進行測試，以樣本審查結(jié)果推斷總體特征并作出相應結(jié)論的過程。

百度百科名片這樣定義：所謂審計抽樣，是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數(shù)量的樣本進行測試，并根據(jù)測試結(jié)果，推斷審計對象總體特征的一種方法。

再看統(tǒng)計抽樣的定義。百一般教科書這樣解釋：統(tǒng)計抽樣是指根據(jù)概率理論，從全體調(diào)查對象中隨機抽取一部分樣本單位據(jù)以觀察，取得樣本單位數(shù)據(jù)而據(jù)以推斷總體的一種調(diào)查方法。

度百科名片這樣定義：統(tǒng)計抽樣是指同時具備下列特征的抽樣方法：（1）隨機選取樣本；（2）運用概率論評價樣本結(jié)果。不同時具備上述兩個特征的抽樣方法為非統(tǒng)計抽樣。

仔細分析以上文字，我們可以得出這樣的結(jié)論：無論是審計抽樣還是統(tǒng)計抽樣，他們的共同點是以樣本審查結(jié)果推斷總體特征，不同點是審計抽樣的方法不一定是隨機抽樣，但統(tǒng)計抽樣必須是隨機抽樣。

2 內(nèi)部審計能否以樣本審查結(jié)果推斷總體特征

在銀行實務界，基本的內(nèi)部審計項目有：常規(guī)審計（也稱全面審計）、專項審計、離任審計、內(nèi)部控制評價。前三類審計項目，我們通常稱之為內(nèi)部審計“檢查”，以《銀行業(yè)金融機構(gòu)內(nèi)部審計指引》為指導性文件，后一類審計項目，即內(nèi)部控制評價，以《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價試行辦法》為指導性文件。

從內(nèi)部審計“檢查”和內(nèi)部控制評價目標分析，盡管《銀行業(yè)金融機構(gòu)內(nèi)部審計指引》和《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價試行辦法》各自表述不同，但內(nèi)部審計“檢查”和內(nèi)部控制評價共同的基本目標是“保證國家有關(guān)經(jīng)濟金融法律法規(guī)、方針政策、監(jiān)管部門規(guī)章的貫徹執(zhí)行”，不同點在于：內(nèi)部審計“檢查”以“審計發(fā)現(xiàn)”為目標，內(nèi)部控制評價以“區(qū)分”為目標，即必須將全體審計對象區(qū)分“好、中、差”等多個等級，為實施獎懲提供量化依據(jù)。

不一樣的審計項目會有不一樣的審計目標，不同的審計目標，對樣本的要求也不同。內(nèi)部控制評價項目，以“區(qū)分”為目標，審計人員的工作重點是對審計對象作出“評價”，要求樣本具有代表性，樣本所反映出來的內(nèi)部控制狀況和水平，能基本代表審計對象的內(nèi)部控制狀況和水平，通過對樣本的測試能夠推斷審計對象總體特征。否則，如果樣本不具有代表性，不能以樣本審查結(jié)果推斷總體特征，評價就不可能公正和客觀。而常規(guī)審計、專項審計、離任審計等內(nèi)部審計“檢查”項目，以發(fā)現(xiàn)問題、揭示風險、糾正違規(guī)為目標，審計人員的工作重點不是“評價”和“區(qū)分”，而是使用一切合法手段，努力尋找舞弊、違規(guī)操作、重大業(yè)務差錯等極端或典型樣本，它不要求樣本具有代表性，不能以樣本審查結(jié)果推斷總體特征。

比如對一家分行進行內(nèi)部審計，抽取了10個樣本進行測試，如果是做內(nèi)部控制評價，因樣本有代表性要求，可以用樣本測試結(jié)果推斷總體特征，如發(fā)現(xiàn)3個樣本存在“審貸越權(quán)”的問題，內(nèi)部控制評價可以得出結(jié)論：“該分行30%的貸款存在審貸越權(quán)問題”（當然還有置信度的問題，本文暫且不談）。如果是做常規(guī)、專項、離任等審計“檢查”項目，如果10個樣本有3個樣本存在“審貸越權(quán)”問題，在審計結(jié)論中只能表述為“審計發(fā)現(xiàn)，你行有3筆（戶）貸款存在審貸越權(quán)的問題”，而不能表述為“審計發(fā)現(xiàn)，你行30%的貸款存在審貸越權(quán)問題”。

為什么同樣是10個樣本，同樣是發(fā)現(xiàn)3個問題，審計結(jié)論表述卻有那么大的差異？根本原因是樣本的代表性不同，內(nèi)部控制評價，要求提取的樣本必須具有代表性。而常規(guī)、專項、離任審計等“檢查”項目，因?qū)徲嬆繕司褪菫榱税l(fā)現(xiàn)問題，所以審計人員將利用數(shù)據(jù)分析、誠信舉報、員工訪談、調(diào)閱資料等一切合法手段專門尋找“存在問題可能性大”的極端樣本，經(jīng)判斷明顯不會有問題的樣本不會納入抽樣范圍，這樣的樣本明顯不具有代表性，也不要求具有代表性。因此，常規(guī)、專項、離任等審計“檢查”項目不可能以樣本審查結(jié)果推斷總體特征，更不能以樣本推斷總體的思維方式下達審計結(jié)論。

3 結(jié)語

《內(nèi)部審計具體準則第18號——審計抽樣》對審計抽樣的定義混淆了審計抽樣和統(tǒng)計抽樣的概念，沒有注意到以樣本審查結(jié)果推斷總體特征的“統(tǒng)計抽樣”思維方式只適用于內(nèi)部控制評價項目，而不適用于常規(guī)、專項、離任等以“審計發(fā)現(xiàn)”為主要目標的審計項目。所以，《內(nèi)部審計具體準則第18號——審計抽樣》對審計抽樣的定義是錯誤的，至少是不準確或不嚴謹?shù)摹?/p>