“村賬代管”模式下的村集體資金控制體系

李 平 胡泠越 趙連靜

【摘要】 近幾年“村賬代管”模式在我國農(nóng)村廣泛施行，形成了一種“村賬代管”模式下的村集體資金會計控制體系，而且收到了一定的成效。文章旨在討論兩個問題：一是從合理性和必要性兩個方面對“村賬代管”進(jìn)行分析；二是分別從短期和長期角度，討論如何建立有效的村集體資金的控制體系。作者認(rèn)為這種“村賬代管”模式在目前的情況下有其存在的必要性，但它是一種超常規(guī)的委托代理形式，是一種權(quán)宜之計，要從根本上解決村集體資金的管理問題，有效地實現(xiàn)村集體資金的保值和增值，根本的途徑還在于明晰產(chǎn)權(quán)，使治理結(jié)構(gòu)中的各方從自身利益出發(fā)管理好資金。目前的首要任務(wù)是完善“村賬代管”模式，在現(xiàn)有產(chǎn)權(quán)制度下盡可能建立和完善激勵機(jī)制，調(diào)動各利益團(tuán)體控制資金的積極性。

【關(guān)鍵詞】 村賬代管； 村集體經(jīng)濟(jì)； 資金控制

一、引言

“村賬代管”也就是村級會計委托代理模式。按照“農(nóng)業(yè)部關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范和完善村集體經(jīng)濟(jì)組織會計委托代理的意見（農(nóng)經(jīng)發(fā)[2008]4號）”中的定義：“村級會計委托代理是鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）農(nóng)村經(jīng)營管理部門受村集體經(jīng)濟(jì)組織或村民委員會委托，進(jìn)行財務(wù)會計管理的一種模式”。

“村賬代管”模式存在不少獨特之處，值得從理論和實踐兩方面進(jìn)行探討?！按遒~代管”屬于會計控制范疇，主要目標(biāo)是控制資金的使用，是村集體資金控制體系的一個重要組成部分。本文討論兩個核心問題：一是探討“村賬代管”控制機(jī)制合理性和必要性及其完善；二是從短期和長期兩個角度，討論如何建立有效的村集體資金的控制體系。本文所討論的資金控制體系，不包括審計環(huán)節(jié)。

二、“村賬代管”模式下的村集體資金控制體系特點

“村賬代管”在我國農(nóng)村逐步推行，取得了較好的效果?！按遒~代管”主要是針對村集體資金的管理，重在解決農(nóng)村財務(wù)管理混亂、集體資產(chǎn)流失等問題?！按遒~代管”這一村集體資金會計控制新模式的特點是村集體資金在村集體內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上增加了村以外會計代理機(jī)構(gòu)的控制環(huán)節(jié)，形成了村內(nèi)、村外兩方面、多環(huán)節(jié)的控制機(jī)制，使資金的控制力度得到了加強(qiáng)。引入“村賬代管”模式后，村集體資金控制流程可簡單地描述如下：原始憑證經(jīng)手人→村民理財小組→村集體主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)→村報賬員→村外會計代理機(jī)構(gòu)→村財務(wù)公開。

這一控制鏈上各環(huán)節(jié)的控制職能有一定分工：（1）村民理財小組審核控制。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生以后，經(jīng)手人將原始憑證交給村民理財小組進(jìn)行審核，組長簽字。（2）村集體主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)審核簽字。主管財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)主要是村委會主任或書記。（3）村報賬員審核。村報賬員也就是村會計，村會計對于憑證的合理、合規(guī)、合法性進(jìn)行初步審核，審核后將憑證進(jìn)行整理，并報送會計代理機(jī)構(gòu)。（4）會計代理機(jī)構(gòu)控制。會計代理機(jī)構(gòu)的組織形式主要有兩種：一種是鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計服務(wù)中心，由鄉(xiāng)鎮(zhèn)農(nóng)村經(jīng)營管理部門（或叫經(jīng)管站）挑選人員組成鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計服務(wù)中心（或其他名稱），服務(wù)中心歸鄉(xiāng)經(jīng)管站管理；另一種是盈利性記賬公司，由鄉(xiāng)以上農(nóng)村經(jīng)營管理部門指定社會上獨立的記賬公司作為代理記賬機(jī)構(gòu)。會計代理機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)原始憑證的審核、記賬憑證的編制、賬簿登記、報表編制。（5）財務(wù)公開。會計代理機(jī)構(gòu)將編制好的報表交還村會計，將其向全體村民公開，接受全體村民的監(jiān)督。

這一控制體系有幾個特點：第一，在這一控制鏈上任何機(jī)構(gòu)和人員在對原始憑證審核過程中發(fā)現(xiàn)問題都可以提出憑證退回建議；第二，對村集體銀行存款的雙重控制。村集體在支取銀行存款時實行雙印鑒控制。銀行存款在支取時需要同時蓋訖兩個印鑒，其中一個印鑒由村會計保管，另一印鑒由會計代理機(jī)構(gòu)保管。一些村銀行存款支取時還需要村、鄉(xiāng)雙重審批，即除村領(lǐng)導(dǎo)審批外，當(dāng)銀行存款支取金額超過一定標(biāo)準(zhǔn)時還需要鄉(xiāng)主管領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行審批。

三、“村賬代管”會計控制模式的合理性分析

（一）產(chǎn)權(quán)角度的“村賬代管”模式合理性分析

村集體資金屬全體村民共同所有，其資金的運營應(yīng)由作為所有者的村民來決策，由村會計機(jī)構(gòu)來反映。但是由于事無巨細(xì)都經(jīng)過全體村民共同決策會產(chǎn)生決策效率問題，因此一般采取委托—代理的方式，即村內(nèi)的管理決策委托村民理財小組、村委會或其他形式的村內(nèi)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行，村集體資金管理的這種做法是合理和正常的，包括公司在內(nèi)的大部分經(jīng)濟(jì)組織都采用這種委托代理的管理模式。但是很少看到任何形式的單位在管理決策時，需要征得與其毫無產(chǎn)權(quán)關(guān)系的外部機(jī)構(gòu)、團(tuán)體或個人同意。而“村賬代管”模式中，有幾個方面特征是不符合常規(guī)的。第一，一些村集體在使用大額資金時，需要鄉(xiāng)政府相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)審批，才能開出支票。村與鄉(xiāng)之間是行政關(guān)系，并無產(chǎn)權(quán)關(guān)系。這樣的做法從產(chǎn)權(quán)角度來看，存在著不合理的因素。第二，村集體財務(wù)相關(guān)印章，一個由村會計保管，另一個由會計代理機(jī)構(gòu)保管和控制。這種由外單位代為管理和使用財務(wù)相關(guān)印章的做法，也超出國家有關(guān)財務(wù)印章控制規(guī)定中的通常做法。

（二）會計控制角度的“村賬代管”模式合理性分析

“村賬代管”模式從形式上看是一般的委托代理業(yè)務(wù)，但從實質(zhì)上看，村與代理記賬機(jī)構(gòu)之間已經(jīng)不是單純的委托人與代理人的關(guān)系，而是一種控制與被控制的關(guān)系。從代理記賬機(jī)構(gòu)對于原始憑證的真實性、合理性、合規(guī)性方面的審核以及銀行存款使用時的蓋章，到鄉(xiāng)政府主管人員對于大額支出的簽字，“村賬代管”已經(jīng)屬于資金使用上的控制行為。一般情況下資金支出控制都由單位內(nèi)部人員和機(jī)構(gòu)承擔(dān)，屬于內(nèi)部控制。而“村賬代管”是由村以外的人員來實施的控制，“村賬代管”模式已經(jīng)超出了內(nèi)部控制范疇；確切地說，它屬于外部會計控制范疇。一般情況下的資金外部控制，往往是以審計控制的形式出現(xiàn)，而不是以會計控制形式出現(xiàn)，因此，“村賬代管”屬于會計控制的一種超常規(guī)模式。

四、“村賬代管”會計控制模式的必要性分析

雖然“村賬代管”會計控制模式有許多不合產(chǎn)權(quán)和法理常規(guī)的地方，但它是我國目前村集體經(jīng)濟(jì)特殊狀況下的產(chǎn)物，有其存在的必要性。

（一）村集體經(jīng)濟(jì)產(chǎn)權(quán)關(guān)系不夠明晰的客觀要求

如上所述，村集體資產(chǎn)屬于全體村民共同所有，土地承包責(zé)任制將土地使用權(quán)量化到了人或戶，但是除了土地和部分資產(chǎn)外，村集體仍有一些資產(chǎn)的所有權(quán)還沒有量化到人或戶，因此該資產(chǎn)上的收益也沒有量化到人；同時村集體共同事業(yè)和村民生活的穩(wěn)定需要村委會等村民集體組織掌握一定數(shù)量的資金，用于例如村民的各種社會保險等，而不是將資金分到每個村民手中。村集體資產(chǎn)共同所有制，在產(chǎn)權(quán)上不像個體經(jīng)濟(jì)或股份制那樣明晰，村民們不知道村集體這塊大餅中哪部分是屬于自己的。也就是說，產(chǎn)權(quán)的不明確使得資產(chǎn)所有者對于資產(chǎn)監(jiān)督的積極性削弱，也使得所有人都希望自己能從集體共有資產(chǎn)中多拿得一些，產(chǎn)生“不拿白不拿”的心理，資產(chǎn)的風(fēng)險增大，從而使得“控制”變得十分重要。

（二）村集體資金增加與其內(nèi)部控制力不相適應(yīng)的產(chǎn)物

20世紀(jì)80年代的土地承包責(zé)任制和90年代開始的村集體企業(yè)改制使得產(chǎn)權(quán)變得明晰，集體共同所有的資產(chǎn)比重變得很小，集體資產(chǎn)風(fēng)險不很突出。90年代后期開始，村集體資金及相應(yīng)業(yè)務(wù)大幅增加，突出表現(xiàn)在三個方面。第一，隨著城市的建設(shè)和擴(kuò)展，城中村或城郊村產(chǎn)生了大量來自土地的收入，開發(fā)房地產(chǎn)的收入、出租集體房屋和土地的收入、土地征用補(bǔ)償費，這種資金金額相當(dāng)可觀。由于土地屬于村集體所有，這一資金也就歸村民集體所有，但由于多種原因沒有進(jìn)一步具體分配到每個農(nóng)戶手中。第二，國家財政給予的各種補(bǔ)助或獎勵資金，例如“一事一議”公益事業(yè)補(bǔ)助、各種農(nóng)業(yè)補(bǔ)貼、各種專項撥款。第三，各種上繳承包款，例如土地承包款、其他村集體資產(chǎn)承包款等。不但資金數(shù)量增加，各種收支業(yè)務(wù)也隨之增加，這種變化就要求相應(yīng)提高內(nèi)部控制能力。

在引入“村賬代管”機(jī)制之前，村集體資金管理模式的內(nèi)部控制體系從形式上看似乎比較健全。這個控制體系由幾個方面組成，村民小組、村民理財小組或村民大會、村委會、村會計人員、報表公開實行全體村民監(jiān)督，但是實際情況不少地方村民理財小組或村民小組人員在資金控制方面素質(zhì)不能完全適應(yīng)需要，會計人員無法頂住領(lǐng)導(dǎo)的壓力，村民也很難從公開的報表中看出問題，結(jié)果造成村集體資金內(nèi)部控制力度不足，不少村的內(nèi)部控制流于形式，少報收入、開支不合理、非法挪用等現(xiàn)象沒有得到有效控制。由此出現(xiàn)了“村賬代管”這樣一種外部會計控制形式，以加強(qiáng)村集體資金的控制力度。

五、完善村集體資金會計控制體系的設(shè)想

“村賬代管”模式只是加強(qiáng)了會計控制，使會計控制從會計內(nèi)部控制延伸到會計外部控制，但不能解決所有的控制問題，不能從根源上解決資金控制中存在的諸多問題。因此，需要村集體資金控制體系的改革在現(xiàn)有基礎(chǔ)上不斷深入。從長期來看，要完善整個村集體資金控制體系，而要做到這一點，最根本的問題是要進(jìn)行產(chǎn)權(quán)制度的改革，也就是進(jìn)一步改革村資產(chǎn)的所有權(quán)、使用權(quán)和分配權(quán)，用現(xiàn)代企業(yè)制度去管理資金。從短期來看，需要完善“村賬代管”模式。

（一）完善現(xiàn)有“村賬代管”下的村集體資金控制體系

一是完善“村賬代管”合同?！按遒~代管”機(jī)構(gòu)沒有權(quán)力從事村集體的會計記錄和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的監(jiān)督工作，除非得到村集體組織的委托和授權(quán)。他們之間是一種不同經(jīng)營主體之間的委托和代理的關(guān)系，應(yīng)該建立委托—代理的關(guān)系，以合同形式而不是以行政命令的形式來確立這種關(guān)系，確定兩者之間的權(quán)利、義務(wù)和職責(zé)等。

二是完善代管機(jī)構(gòu)和人員的激勵機(jī)制。一些資料反映代管機(jī)構(gòu)會計人員責(zé)任性和業(yè)務(wù)水平不高，影響會計控制效果。建立和完善代管機(jī)構(gòu)和人員的激勵機(jī)制，確定獎勵和懲罰措施，否則“村賬代管”就很難起到預(yù)期的效果，只不過是改內(nèi)部控制為外部控制，形式變化而已，村集體資金管理質(zhì)量不會有實質(zhì)性提高。只有建立了獎勵和懲罰措施，代管機(jī)構(gòu)和人員才能加強(qiáng)責(zé)任心，才有積極性提高自身的業(yè)務(wù)水平。

三是完善村報賬員的獎懲制度?！按遒~代管”模式下，記賬機(jī)構(gòu)遠(yuǎn)離村所在地，不能第一時間實地了解村集體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，只有等到報賬員將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上報，記賬機(jī)構(gòu)才能了解經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生情況，在這種模式下，報賬員在控制環(huán)節(jié)中的重要性更加突出。必須通過審計措施監(jiān)督報賬員的工作，同時也要設(shè)立有效的獎勵或懲罰措施。

（二）明晰產(chǎn)權(quán)調(diào)動村治理結(jié)構(gòu)各方控制集體資金的積極性

資金控制的目標(biāo)不單是要保證其完整性，不被貪污、挪用、流失，另一個重要目標(biāo)是保證資金使用的有效性，也就是保證其保值和增值?！按遒~代管”模式的主要功效在于實現(xiàn)第一個目標(biāo)，無法有效達(dá)到第二個目標(biāo)。后一目標(biāo)的實現(xiàn)更主要是依靠村集體管理層從自身的切實利益出發(fā)自覺關(guān)注村集體資產(chǎn)的保值、增值，實際上實現(xiàn)第一個目標(biāo)的關(guān)鍵也在村管理層。要讓村集體治理結(jié)構(gòu)中的各層次、各方面在做到村集體資產(chǎn)完整、保值、增值的同時，使自己個人的資產(chǎn)按照一定的分配形式也得到增值。而要做到這一點，必須明晰決定分配制度的產(chǎn)權(quán)制度，分配制度決定了每個人對資金管理的關(guān)心程度。產(chǎn)權(quán)明晰了，決策和控制才能有效。目前，村一級的治理結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜，行政組織與經(jīng)濟(jì)組織交疊、公益事業(yè)和經(jīng)營行為混合，村集體經(jīng)濟(jì)實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)明晰和治理結(jié)構(gòu)科學(xué)需要時間和制度創(chuàng)新?！?/p>

【主要參考文獻(xiàn)】

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