國際教育合作背景下中外合作辦學(xué)稅收流失問題研究

李 飛

(黃河科技學(xué)院 商貿(mào)學(xué)院，河南 鄭州 450052)

國際教育合作背景下中外合作辦學(xué)稅收流失問題研究

李 飛

(黃河科技學(xué)院 商貿(mào)學(xué)院，河南 鄭州 450052)

隨著國際教育全球化趨勢的蔓延，中外合作辦學(xué)國際稅收流失問題引起了社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。修訂國際稅收協(xié)定、強(qiáng)化稅收意識、構(gòu)建協(xié)調(diào)機(jī)制等是避免我國中外合作辦學(xué)中的稅收流失問題的有效措施。

國際教育合作；國家主權(quán)；稅收流失；對策

隨著國際教育全球化趨勢的蔓延，越來越多的國內(nèi)教育機(jī)構(gòu)與境外相關(guān)教育機(jī)構(gòu)聯(lián)合辦學(xué)，與之伴隨的稅收管理問題也不斷出現(xiàn)，中外合作辦學(xué)國際稅收流失問題尤其顯著，引起了社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。但從目前稅收征管的現(xiàn)狀來看，由于中外合作辦學(xué)稅收管理的專業(yè)性和復(fù)雜性、稅源的隱蔽性、收入分布的分散性、發(fā)生時(shí)間的不確定性，稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍存在著認(rèn)識不到位、工作主動(dòng)性不強(qiáng)，國際稅收征管知識欠缺等一系列亟待解決的問題。

一、中外合作辦學(xué)稅收流失的內(nèi)涵

中外合作辦學(xué)稅收流失指的是由于中外合作辦學(xué)的境外一方違背稅收法律法規(guī)或者稅收立法精神的行為所引起的一定時(shí)期內(nèi)國家稅收收入的非正常減少或非正常損失，這不僅會(huì)破壞稅收法律制度所規(guī)范的稅收公平分配關(guān)系并導(dǎo)致社會(huì)財(cái)富分配不均，還會(huì)影響國與國之間的稅收分配關(guān)系和稅收協(xié)調(diào)關(guān)系[1]。這是因?yàn)橛芍型夂献鬓k學(xué)的外方在中國境內(nèi)繳納的稅收在境外可以享受稅收抵免，也就是說中外合作辦學(xué)的外方在中國境內(nèi)繳納的稅收可以在境外的應(yīng)納稅額中予以扣除，但如果由于各種原因中國境內(nèi)的稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有征收得到這部分的稅收收入，這部分流失的稅收收入不是流到了境內(nèi)，而是流失到了境外，不是留富于民，留富于企業(yè)，而是流出了國門，這部分收入或者由境外的稅務(wù)當(dāng)局征收入庫，或者由中外合作辦學(xué)的外方獲取了此項(xiàng)利益，這種稅收流失其實(shí)是稅收外流，稅收外流的背后隱含著的是國與國之間的稅收分配關(guān)系[2]，因此，必須加強(qiáng)對中外合作辦學(xué)稅收流失的治理。

二、我國中外合作辦學(xué)的類型

目前所稱的中外合作辦學(xué)一般是指國家鼓勵(lì)的在高等教育、職業(yè)教育領(lǐng)域開展的中外合作辦學(xué)。中外合作辦學(xué)主要分為兩類：一類是中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)，如鄭州大學(xué)升達(dá)經(jīng)貿(mào)學(xué)院、寧波諾丁漢大學(xué)、西交利物浦大學(xué)等，這些中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)接受中國教育機(jī)構(gòu)的管理，設(shè)立獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu)；一類是中外合作辦學(xué)項(xiàng)目，如：北京大學(xué)與香港大學(xué)合作舉辦的牙醫(yī)碩士學(xué)位項(xiàng)目，清華大學(xué)與澳大利亞國立大學(xué)合作舉辦的管理碩士學(xué)位教育項(xiàng)目等，這些中外合作辦學(xué)項(xiàng)目接受中國教育機(jī)構(gòu)的管理，一般不設(shè)立獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu)[1]。

三、中外合作辦學(xué)稅收流失的表現(xiàn)形式與原因分析

中外合作辦學(xué)稅收流失主要包括以下幾種表現(xiàn)形式：避稅(Tax Avoidance)，逃稅(Tax Evasion)，欠稅(Delinquency)，偷稅(Tax Evasion)，抗稅(Tax Revolt)包稅(Tax Quota)，濫用稅收優(yōu)惠(Tax Policy Abuse)，濫用稅收協(xié)定(Tax Treaty Abuse)[2]。從國際稅收征管實(shí)踐看，由于中外合作辦學(xué)稅收管理客觀上具有管理事項(xiàng)繁雜、稅源分布分散、發(fā)生時(shí)間不確定、涉稅信息難以收集等特點(diǎn)，造成稅務(wù)部門在實(shí)際管理過程中存在缺乏有效的稅源控管機(jī)制、征稅方法單一等問題，需要采取有效措施提高征管質(zhì)量和征管水平來防止稅收流失。

影響中外合作辦學(xué)國際稅收流失的因素很多，從一般意義上分析，主要包括稅收制度、稅收環(huán)境、稅收文化、納稅意識、納稅服務(wù)和稅收征管等方面；從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角分析，可以把上述因素歸納為正式制度、非正式制度和實(shí)施機(jī)制三個(gè)互為有機(jī)聯(lián)系的部分。

(一)影響因素之一：正式約束

在國際稅收領(lǐng)域中，正式約束(或正式制度)主要包括稅收協(xié)定和與之相關(guān)的國內(nèi)法主要包括稅收法律制度、稅收法規(guī)、部門規(guī)章、稅收管理體制的規(guī)定等構(gòu)成，正式約束制定得是否科學(xué)、是否合理等都會(huì)影響稅收征管難易程度和稅收收入，從而影響稅收流失。

1．稅收協(xié)定的相關(guān)條款的規(guī)定落后于時(shí)代的發(fā)展。世界貿(mào)易愈來愈加頻繁，各種新情況、新問題層出不窮，國際關(guān)系和國際規(guī)則也發(fā)生了重大變化，而我國目前所鑒稅收協(xié)定中的相關(guān)條款的規(guī)定已明顯不能適應(yīng)符合目前的國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新形勢，顯得不夠科學(xué)、合理、嚴(yán)密。

2．與國際稅收協(xié)定相關(guān)的國內(nèi)立法不合理。目前我國相關(guān)的法律法規(guī)對此只作了概括性規(guī)定，而這些概括性規(guī)定不能指導(dǎo)涉外稅務(wù)管理工作實(shí)踐，實(shí)踐中又缺乏易于操作的標(biāo)準(zhǔn)，從政策制度上容易造成稅收漏洞。

3．國內(nèi)稅法與國際稅收協(xié)定的沖突。在我國簽訂的稅收協(xié)定中，特許權(quán)使用費(fèi)的定義中包含了使用或有權(quán)使用設(shè)計(jì)所支付的作為報(bào)酬的各種款項(xiàng)，而國內(nèi)法對于非居民企業(yè)從事設(shè)計(jì)是按照提供勞務(wù)征收企業(yè)所得稅。同種行為，法律協(xié)定規(guī)定不同，加大了稅收征管的難度，導(dǎo)致了部分稅款流失[3]。

(二)影響因素之二：非正式約束

1．稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收主權(quán)意識的淡薄

中外合作辦學(xué)對外方的征稅屬于非居民企業(yè)的稅收征管范疇，而非居民企業(yè)的稅收征管又屬于國際稅收的稅收征管范疇。國際稅收工作意義重大，每筆稅款都體現(xiàn)了國與國之間的稅收利益分配關(guān)系，直接關(guān)系到維護(hù)國家稅收主權(quán)和國家經(jīng)濟(jì)利益，關(guān)系到國際關(guān)系和國際形象等重大問題。然而，在處理國際稅收事務(wù)時(shí)，稅務(wù)人員“分文必爭”的稅收主權(quán)意識相對比較淡薄。

2．中外合作辦學(xué)中境外一方納稅意識的缺失

中外合作辦學(xué)中中境外一方納稅意識薄弱。不少中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)對非居民企業(yè)稅收政策了解較少，掌握得也不夠全面，對外方取得收入要繳納的稅種、每個(gè)稅種的適用稅率、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、納稅義務(wù)發(fā)生地點(diǎn)和應(yīng)納稅額的計(jì)算比較模糊，因此往往在發(fā)生扣繳稅款義務(wù)時(shí)沒有履行義務(wù)，這樣一來稅收流失也就成了不可避免的事情。

(三)影響因素之三：實(shí)施機(jī)制

1．國際稅收征管手段落后

中外合作辦學(xué)中外方的遠(yuǎn)程教育通過網(wǎng)絡(luò)實(shí)現(xiàn)，傳統(tǒng)貿(mào)易方式的數(shù)量大大減少，這就使得現(xiàn)行稅基受到侵蝕。而在目前的非居民的稅收管理中，除了國家稅務(wù)總局的稅收征管軟件Ctais2．0能對非居民企業(yè)的身份認(rèn)定、納稅申報(bào)和稅款征收提供技術(shù)支持外，對非居民的跨國稅源管理基本是沿用傳統(tǒng)的稅收征管手段，即通過手工進(jìn)行分析比對和管理監(jiān)控，計(jì)算機(jī)管理軟件的開發(fā)和使用、管理手段相對比較落后，國際稅收管理人員(特別是西部欠發(fā)達(dá)地區(qū))對電子商務(wù)監(jiān)督水平有限，這就使得對非居民申報(bào)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性難以監(jiān)控。

2．國際稅收機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理

當(dāng)前，我國非居民稅收征管機(jī)構(gòu)國家稅務(wù)總局、省局、市局均設(shè)立了非居民管理機(jī)構(gòu)，而在縣區(qū)局沒有設(shè)置相應(yīng)的管理機(jī)構(gòu)。目前大多數(shù)地市采取的是“市局大企業(yè)和非居民稅收管理科——縣區(qū)局法規(guī)科——縣區(qū)局管理分局”三級聯(lián)動(dòng)的管理組織結(jié)構(gòu)，但這種管理組織結(jié)構(gòu)實(shí)質(zhì)上是一種十分松散的形式，對非居民管理服務(wù)和管理的落腳點(diǎn)實(shí)質(zhì)上還是分散在基層單位，這與非居民管理部門設(shè)立的目的是為了在較高層面上對非居民企業(yè)實(shí)施相對集中管理的要求是不相吻合的。但由于機(jī)構(gòu)設(shè)置不完善，這種管理模式成了各省非居民管理的主要模式。

3．國際稅收征管專業(yè)人員匱乏

中外合作辦學(xué)稅收管理是一項(xiàng)涉及面極廣、政策性與專業(yè)性極強(qiáng)的工作，稅源又有極強(qiáng)的隱蔽性和流動(dòng)性，納稅義務(wù)的判定和日常管理中需要和國際知名度較高的四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所(即德勤、畢馬威、普華永道、安永)的專業(yè)人員進(jìn)行交涉溝通。因此，除要求稅務(wù)人員熟悉稅收協(xié)定和稅法以外，還要具備較高的外語水平和現(xiàn)代信息技術(shù)能力，而我國目前大多數(shù)從事國際稅收管理工作的人員對中外合作辦學(xué)的稅收征管工作只是停留在有稅即征的層面上，一旦非居民企業(yè)采用轉(zhuǎn)讓定價(jià)、避稅地、資本弱化等相對復(fù)雜、相對隱蔽的偷逃避稅方法，便很難發(fā)現(xiàn)和控制。

四、避免中外合作辦學(xué)稅收流失的對策

結(jié)合我國目前中外合作辦學(xué)國際稅收流失的現(xiàn)狀，借鑒西方發(fā)達(dá)國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)稅收流失理論分析框架，從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角提出以下對策。

(一)適時(shí)修訂協(xié)定，做到與時(shí)俱新

我國有些稅收協(xié)定的談簽時(shí)間是上世紀(jì)80年代，因此應(yīng)根據(jù)目前國際與國內(nèi)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展環(huán)境，本著維護(hù)我國稅收主權(quán)的原則，適時(shí)修訂稅收協(xié)定的相關(guān)條款，使之有更強(qiáng)的操作性。同時(shí)，在與相關(guān)協(xié)定國談簽新的稅收協(xié)定過程中，不能僅僅照搬OECD范本，而應(yīng)站在發(fā)展中國家的角度更多地考慮到我國作為發(fā)展中國家的具體國情，在稅收管轄權(quán)的劃分、稅率的設(shè)計(jì)等方面，為我國爭取更多、更合理的稅收利益[4]。

(二)科學(xué)合理立法，減少法律漏洞

要統(tǒng)籌處理好稅收協(xié)定與國內(nèi)法的相關(guān)政策規(guī)定，統(tǒng)籌處理好涉及中外合作辦學(xué)各有關(guān)稅種的相關(guān)政策規(guī)定。在中外合作辦學(xué)各有關(guān)稅種的相關(guān)政策規(guī)定中，重點(diǎn)完善《企業(yè)所得稅法》，明確中外合作辦學(xué)企業(yè)的相關(guān)稅收政策規(guī)定、稅收征管辦法、應(yīng)稅范圍與內(nèi)容、免稅條件等。還要明確長期存在的難點(diǎn)問題，如對中外合作辦學(xué)非居民納稅人的身份認(rèn)定、境內(nèi)外勞務(wù)的劃分標(biāo)準(zhǔn)、所得收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間、構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件、合理商業(yè)目的行為、中外合作辦學(xué)的利潤率核定、特許權(quán)使用費(fèi)的定義、征稅范圍和內(nèi)容等。

(三)強(qiáng)化稅收意識，維護(hù)國家主權(quán)

中外合作辦學(xué)中的稅收流失不僅造成國家稅款的流失，還會(huì)造成稅收主權(quán)的喪失，是對國家主權(quán)的損害。因此，當(dāng)前要改變“以稅收收入論英雄”的傳統(tǒng)觀念，讓稅收征管人員從維護(hù)國家主權(quán)的高度認(rèn)識中外合作辦學(xué)稅收征管的重要性，既把屬于我國的稅收留在國內(nèi)，又要有效地避免執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，通過耐心細(xì)致的工作，妥善地解決在中外合作辦學(xué)稅收征的各種問題。

(四)合理配置稅務(wù)行政資源

面對越來越復(fù)雜的國際稅收問題，需要對中外合作辦學(xué)實(shí)施精細(xì)、科學(xué)、高效的非居民專業(yè)化管理。首先，按照行政區(qū)劃在縣(市、區(qū))層面設(shè)立非居民專業(yè)化管理機(jī)構(gòu)，配備專業(yè)化管理人員。其次，建立國際稅收人才庫，將愛崗敬業(yè)、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、工作的經(jīng)驗(yàn)豐富的高素質(zhì)人才安排在非居民稅收管理崗，并建立能使人才庫能夠相對穩(wěn)定的機(jī)制，為非居民稅收管理工作的開展提供人才支撐。再次，注重提高國際稅收管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，經(jīng)過有全方位、針對性強(qiáng)、分層次的國際稅收業(yè)務(wù)和其他相關(guān)知識的系統(tǒng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，建設(shè)一支文明、高效、廉潔、負(fù)責(zé)、業(yè)務(wù)素質(zhì)較高的國際稅收干部隊(duì)伍，以適應(yīng)非居民稅收工作科學(xué)化、專業(yè)化、精細(xì)化的需要[5]。

(五)加強(qiáng)軟件建設(shè)，提高征管效率

根據(jù)中外合作辦學(xué)稅收管理業(yè)務(wù)需求，結(jié)合金稅三期工程建設(shè)和CTAIS稅收征管軟件，盡快研發(fā)一套高效的軟件系統(tǒng)，該系統(tǒng)除了對中外合作辦學(xué)非居民納稅人的身份認(rèn)定、納稅申報(bào)和稅款征收提供技術(shù)支持外，還應(yīng)包括納稅人的相關(guān)資料信息的收集、納稅指標(biāo)分析、財(cái)務(wù)指標(biāo)分析、異常戶信息分析、涉稅問題反饋、評析結(jié)果處理等功能，從而提高中外合作辦學(xué)稅收的管理效率和質(zhì)量。

[1]Bahl，Roy.A Representative Tax System Approach to Measuring Tax Effort in Developing Countries[Z].International Monetary Fund Staff Papers，1972.

[2]James A.Kinder.States Encroach on Self-insured Employers；A dozen States are Thinking about Levying-or Have Already done So-A Tax on Stop-loss Clauses to Fund High-risk Pools,and That’s Unfair-point/counterpoint[Z].Risk & Insurance,2008.

[3]溫雪梅.教育國際化與中國高等教育國際化服務(wù)發(fā)展[D].長沙：湖南師范大學(xué)，2010.

[4]付樹林.非居民稅收工作有關(guān)問題探討[J].涉外稅務(wù),2010(4):13-16.

[5]浙江省溫州市國家稅務(wù)局課題組.非居民稅收企業(yè)轉(zhuǎn)讓境內(nèi)股權(quán)所得稅問題研究[J].涉外稅務(wù),2010(4):17-21.

G40-058

A

1000-2359(2012)05-0071-03

李飛(1973—)，女，河南鄭州人，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士，黃河科技學(xué)院商貿(mào)學(xué)院副教授，主要從事制度經(jīng)濟(jì)學(xué)研究。

2011中國博士后科學(xué)基金(2011M501197)

2012-02-19