提高內(nèi)部審計獨立性的探討

　　摘 要：內(nèi)部審計的獨立性是審計理論和實務(wù)必須認(rèn)識和解決的問題。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任需要內(nèi)部審計擁有獨立性，但當(dāng)前的管理體制、機(jī)構(gòu)和人員設(shè)置狀況，法律環(huán)境、人員素質(zhì)和工作質(zhì)量等制約了內(nèi)部審計的獨立性。文章從我國公司制企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的組織模式，按隸屬關(guān)系逐一分析內(nèi)部審計的獨立性，并提出合理的模式，來保證內(nèi)部審計的獨立性，更好地實現(xiàn)內(nèi)部審計促進(jìn)“改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益”作用的發(fā)揮。
　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計 獨立性 審計機(jī)構(gòu) 隸屬關(guān)系
　　中圖分類號:F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
　　文章編號:1004-4914（2011）07-189-02
　　
　　內(nèi)部審計的獨立性是審計理論和實務(wù)必須認(rèn)識和解決的問題。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任需要內(nèi)部審計擁有獨立性，但當(dāng)前的管理體制、機(jī)構(gòu)和人員設(shè)置狀況，法律環(huán)境、人員素質(zhì)和工作質(zhì)量等制約了內(nèi)部審計的獨立性。要使內(nèi)部審計真正發(fā)揮檢驗、監(jiān)督、鑒證、咨詢職能，首先取決于內(nèi)部審計的獨立性。獨立性原則也是內(nèi)部審計區(qū)別于企業(yè)內(nèi)部其他職能部門的重要標(biāo)志。無論內(nèi)部審計還是外部審計，離開獨立性，審計結(jié)果將毫無意義。因此，在企業(yè)建制中，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)保持相對的獨立性。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在它的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》的一開始就強(qiáng)調(diào)“內(nèi)部審計師必須獨立于他們所審核的活動，獨立性可使內(nèi)部審計師提出公正的不偏不倚的鑒證和評價，這對于正確的審計工作實施是必不可少的?！倍@一點，是“要通過組織狀況和客觀性來獲得的”。我國《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》也強(qiáng)調(diào)：“法律、行政法規(guī)規(guī)定設(shè)立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的單位，必須設(shè)立獨立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)?！笨梢姫毩⑿允莾?nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置和履行職責(zé)的基本原則，是由審計職業(yè)特征決定的。
　　內(nèi)部審計的獨立性是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的需要。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指受托者在經(jīng)濟(jì)上受托或受命履行自己的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，并向委托者負(fù)有定期報告履行職責(zé)狀況和結(jié)果的責(zé)任。在財產(chǎn)所有權(quán)與財產(chǎn)經(jīng)營管理權(quán)分離時，客觀上存在著委托者對受托者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要?！皟蓹?quán)”分離所產(chǎn)生的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系奠定了內(nèi)部審計獨立地位的客觀基礎(chǔ)。由于內(nèi)部審計主體受托(受命)于委托者，對經(jīng)營管理者行使經(jīng)濟(jì)監(jiān)督權(quán)，而經(jīng)營管理者也受托(受命)于委托者，負(fù)責(zé)財產(chǎn)的經(jīng)營管理，根據(jù)權(quán)責(zé)對等原則，形成了內(nèi)部審計主體與經(jīng)營管理者(被審計部門)之間監(jiān)督與被監(jiān)督關(guān)系。由于財產(chǎn)所有權(quán)高于經(jīng)營管理權(quán)，因而內(nèi)部審計主體的地位理應(yīng)高于經(jīng)營管理者(被審計部門)。因此，內(nèi)部審計主體必須具備必要的權(quán)力，才能保證其職能的實現(xiàn)。西方著名審計學(xué)家勞倫斯.Ｂ.索耶在《現(xiàn)代內(nèi)部審計實務(wù)》中說過，“沒有必要的職權(quán)，所有為提高改善所做的寶貴的努力都是空想?！倍鴥?nèi)部審計的獨立地位是其職權(quán)的第一要素?！秲?nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》規(guī)定，“內(nèi)部審計的獨立性，即內(nèi)部審計人員(機(jī)構(gòu))需獨立于他們所需要審計的活動，以便不受約束，客觀地開展工作?！笨梢?，按照國際內(nèi)部審計的慣例，獨立性是內(nèi)部審計的最大特點，是其工作得以順利進(jìn)行的根本保證。內(nèi)部審計缺乏獨立性，就不可能進(jìn)行經(jīng)常、及時、有效的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督。根據(jù)我國當(dāng)前內(nèi)部審計工作狀況、經(jīng)驗教訓(xùn)和提高內(nèi)部審計工作質(zhì)量的要求，尤其要強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計的獨立性。內(nèi)部審計獨立性的關(guān)鍵是要獨立于被審計部門，其獨立性也要能得到被審計單位負(fù)責(zé)人的承認(rèn)和支持。
　　內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)怎樣設(shè)置，直接影響到內(nèi)部審計工作的獨立性，關(guān)系到審計的權(quán)威性和作用的發(fā)揮。目前，我國公司制企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的組織模式，按隸屬關(guān)系劃分，主要有以下幾種：
　　董事會領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。董事會是公司的經(jīng)營決策機(jī)構(gòu)，職責(zé)是執(zhí)行股東大會的決議，決定公司的生產(chǎn)經(jīng)營策略等重大事項以及任免總經(jīng)理等。在這種組織模式下，內(nèi)部審計能夠保持較高的獨立性、權(quán)威性和組織地位。
　　監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。監(jiān)事會是公司的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，它由股東代表和職工代表組成，監(jiān)事會的職責(zé)主要是對董事、經(jīng)理在執(zhí)行公司職務(wù)時是否違反法律、法規(guī)和章程進(jìn)行監(jiān)督，對公司財務(wù)進(jìn)行檢查。監(jiān)事會關(guān)注內(nèi)部審計作用的發(fā)揮，也期望從內(nèi)部審計揭示的問題做出其職權(quán)范圍內(nèi)的判斷。但是由于監(jiān)事會屬于公司高層制衡機(jī)制組成部分，不參與公司的日常管理，沒有經(jīng)營管理權(quán)，而內(nèi)部審計的主要任務(wù)是通過審計促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，因此，監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)的組織模式有利于對公司財務(wù)的檢查和對下屬單位管理人員的監(jiān)控，但它不能直接服務(wù)于經(jīng)營決策，也就難于實現(xiàn)通過內(nèi)部審計，達(dá)到改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。
　　總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。這種組織模式使內(nèi)部審計更接近經(jīng)營管理層，能直接為日常經(jīng)營決策服務(wù)，隨時可以發(fā)揮內(nèi)部審計作為一個管理過程的作用，在公司內(nèi)部控制體系中更好地發(fā)揮監(jiān)督、評價、咨詢、控制職能，有利于實現(xiàn)內(nèi)部審計提高經(jīng)營管理的水平，提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。然而，總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式履行職責(zé)有其局限性，主要實現(xiàn)下審一級的管理體制，難以對公司總部財務(wù)和總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和評價，還需要社會審計的幫助。
　　隸屬于職能部門的形式。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)只是開展部分日常性的審計工作，不能直接為經(jīng)營決策者服務(wù)，不能很好地實現(xiàn)審計的根本目的。這種組織模式無論從層次、地位和獨立性來講，都是較差的。
　　比較而言，董事會領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。由于它的領(lǐng)導(dǎo)層次較少，地位超脫，相對獨立性最強(qiáng)。因此，這種模式應(yīng)是上市公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)模式的最佳選擇。但是由于董事會實現(xiàn)集體討論決定制，這會影響內(nèi)部審計的正常進(jìn)行。為了解決這一問題，可在董事會下設(shè)審計委員會，審計委員會直接隸屬于董事會，對董事會負(fù)責(zé)并報告工作。其具體形式是：在董事會下設(shè)審計委員會，審計委員會由獨立董事和非執(zhí)行董事組成，主要對總經(jīng)理的責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)控；在總經(jīng)理層下設(shè)審計機(jī)構(gòu)直接對總經(jīng)理負(fù)責(zé)并報告工作，由總經(jīng)理授權(quán)，主要對總經(jīng)理以下各管理層次的責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)控；而審計委員會對審計機(jī)構(gòu)可以進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)，必要時可給予特殊授權(quán)，使其對總經(jīng)理層可進(jìn)行監(jiān)控、評價和服務(wù)等。對于實現(xiàn)多元化經(jīng)營的大型公司而言，其內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)較為細(xì)化和復(fù)雜化，管理層次較多，管理的幅度和難度也較大，一般都建立了股東會、監(jiān)事會、董事會等組成的法人治理機(jī)構(gòu)，由監(jiān)事會對董事會和總經(jīng)理層進(jìn)行監(jiān)督和宏觀方面的監(jiān)控。因此，這種內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置能對總經(jīng)理與下屬各管理層經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督，使整個經(jīng)濟(jì)責(zé)任鏈條上對各方的監(jiān)控得到有效的保障。
　　但目前，我國有些企業(yè)設(shè)立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)基本上都處于與其他職能部門平行的地位，有些中小企業(yè)甚至還沒有專職的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，這就無法保證內(nèi)部審計的獨立性、客觀性及權(quán)威性。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于企業(yè)經(jīng)營者，也能在一定程度上保證其獨立性，但難以充分發(fā)揮其職能作用，進(jìn)而不能提供積極有效的服務(wù)。比如在實際工作中，集團(tuán)總公司現(xiàn)有的機(jī)構(gòu)設(shè)置使內(nèi)部審計一般不對同處一級的總公司財務(wù)部門及其他經(jīng)營管理部門進(jìn)行監(jiān)督和評價，只審計二級企業(yè)；即便對總公司財務(wù)部門進(jìn)行審計，通常也難以取得滿意的效果，其主要原因是內(nèi)部審計的獨立性沒有得到應(yīng)有的保障。前已提及，獨立性不僅是審計的本質(zhì)特征，而且是使審計能夠有效發(fā)揮作用，并做到客觀公正的必備條件。
　　無疑，調(diào)整理順內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的隸屬關(guān)系，合理設(shè)置獨立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，是完善企業(yè)內(nèi)部審計體制，確保內(nèi)部審計機(jī)制有效運行的關(guān)鍵所在。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在其頒布的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中對內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)隸屬關(guān)系提出了下列要點：(1)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)對組織中一個具有足夠權(quán)力的負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)；(2)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)與董事會之間能直接交流信息；(3)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的任免，應(yīng)由董事會一致同意確定；(4)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的年度審計工作項目計劃、人員計劃及財務(wù)預(yù)算，應(yīng)提交最高管理層和董事會備案；(5)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)每年一次或在必要時多次，向最高管理層和董事會提交工作報告；(6)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)定期評價其《章程》中規(guī)定的宗旨、權(quán)力和職責(zé)是否繼續(xù)適用和有助于完成任務(wù)，并通報給高級管理層和董事會。
　　所以，我們在目前開展的工作中，要努力對照已經(jīng)提出的目標(biāo)與標(biāo)準(zhǔn)，提高認(rèn)識，真正認(rèn)識到獨立性對內(nèi)部審計的重要作用，內(nèi)部審計必然會有廣闊的發(fā)展空間。可以說我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，一方面給內(nèi)部審計工作提出了新的挑戰(zhàn)，另一方面也為內(nèi)部審計事業(yè)的發(fā)展帶來了機(jī)遇。因此，在完善現(xiàn)代企業(yè)制度的同時，建立與之相適應(yīng)的內(nèi)部審計制度體系，是提高企業(yè)管理水平的必然選擇。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　1.唐建兵.我國內(nèi)部審計的獨立性問題.成都大