商業(yè)地產(chǎn)代銷經(jīng)營方式涉稅研究

　　摘要：文章在簡要分析商業(yè)地產(chǎn)經(jīng)營模式的基礎(chǔ)上，深入分析了代銷方式的會計和稅務(wù)處理，重點討論了商業(yè)地產(chǎn)經(jīng)營之中代銷方式的可行性及稅務(wù)籌劃空間。
　　關(guān)鍵詞：商業(yè)地產(chǎn)；代銷經(jīng)營
　　一、商用地產(chǎn)及稅法依據(jù)分析
　　商業(yè)地產(chǎn)一般指是以租金收入和資產(chǎn)增值作為投資目的的投資行為，而不是商品房之類以銷售為目的的房地產(chǎn)開發(fā)類地產(chǎn)產(chǎn)品。商業(yè)地產(chǎn)行業(yè)在歐美比較發(fā)達，在中國，按照大連萬達集團王健林的分析，商業(yè)地產(chǎn)在中國的發(fā)展分為三個階段：最初的階段是開發(fā)公司階段，其實質(zhì)是商品房開發(fā)銷售，所追求的是銷售利潤；中級的階段是投資公司的階段：所追求的是持有收益；最高級的階段就是金融公司的階段。中國目前的商業(yè)地產(chǎn)還處于投資公司階段。
　　商業(yè)地產(chǎn)的經(jīng)營模式，一般是確定一個整體的商業(yè)規(guī)劃，由于銷售商鋪行不通，開發(fā)商往往確定只租不售，然后統(tǒng)一招租，追求長期穩(wěn)定的租金回報。一般地，商業(yè)地產(chǎn)的具體經(jīng)營方式又有所不同，單純“只租不售”是一個目標(biāo)理念，商業(yè)地產(chǎn)在具體經(jīng)營方式下又有多方面的拓展。從會計的角度來理解，商業(yè)地產(chǎn)是投資性房地產(chǎn)，是一項資金占用成本大投資回收期長的房產(chǎn)。從稅務(wù)角度分析，商業(yè)地產(chǎn)租金回收方式涉及房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、地方附加、企業(yè)所得稅、以及等多項稅務(wù)負(fù)擔(dān)，收入稅務(wù)占比大。所以，對商業(yè)地產(chǎn)涉稅法規(guī)深入分析研究，改變“只租不售”的純租賃方式，合理合適豐富商業(yè)地產(chǎn)的具體經(jīng)營方式，在相當(dāng)程度上能獲得稅收籌劃空間。本文擬就商業(yè)地產(chǎn)的具體經(jīng)營方式中引進代銷方式，改變商業(yè)地產(chǎn)純租金收入這一單一收入來源，涉及房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及增值稅稅負(fù)變化作深入的理論研究，并分析可能存在的稅務(wù)籌劃空間。
　　二、代銷方式的引進提議
　　企業(yè)會計制度把代銷收入分為兩類來處理：視同買斷；收取手續(xù)費的方式。
　　第一種方式：視同買斷，是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按合同價收取所代銷的貨款，實際的售價由受托方自主決定，實際售價與合同價的差額歸受托方所有。在這種情況下，委托方在交付商品時不確認(rèn)銷售收入，受托方也不作為購入商品處理。受托方將商品銷售后，按實際的售價確認(rèn)收入，并向委托方開具代銷清單。委托方按代銷清單確認(rèn)收入。
　　第二種方式：收取手續(xù)費。這種代銷方式與視同買斷方式相比，主要特點是，受托方通常應(yīng)按照委托方規(guī)定的價格銷售，不得自行改變售價。受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，這對受托方來說實際上是一種勞務(wù)收入。在這種代銷方式下，委托方應(yīng)在受托方將商品銷售后，并向委托方開具代銷清單時，確認(rèn)收入；受托方在銷售商品后，按應(yīng)收取的手續(xù)費確認(rèn)收入。
　　對于收取手續(xù)費這種代銷方式，委托方的會計處理對納稅沒有影響。受托方的會計處理，單從購進和銷售來講，進項稅等于銷項稅，沒有增值，沒有影響增值稅的繳納。從所得稅角度來看，受托方雖然沒有做銷售處理，但也沒有結(jié)轉(zhuǎn)成本，即使做銷售同時結(jié)轉(zhuǎn)成本，收入與成本數(shù)額也相等，對損益也沒有影響。
　　不同于會計處理，受托方的會計處理，按稅法規(guī)定屬于平銷行為。對于平銷行為征稅，國稅發(fā)[1997]167號規(guī)定：自1997年1月1日起，凡增值稅一般納稅人無論是否有平銷行為，因購買貨物而從銷貨方取得的各種形式的返還資金，均應(yīng)按所購貨物的增值稅稅率計算應(yīng)沖減的進項稅金，并從其取得的返還資金當(dāng)期的進項稅金中予以沖減。
　　對于部分店面的品牌租戶，我們可以考慮以“代銷”的方式實現(xiàn)從“出租”到“自營”的轉(zhuǎn)變。例如，有些廠家不適合在商場內(nèi)設(shè)立分工司或注冊成立其他類型營業(yè)單位，就可以與商業(yè)地產(chǎn)經(jīng)營公司簽訂代銷合同，經(jīng)營方式則由店面出租轉(zhuǎn)為代銷零售，是零售行為，屬商場自營行為，消除了房產(chǎn)稅的納稅義務(wù)。
　　商場零售一般分為經(jīng)銷和代銷兩種方式，兩者比較易于區(qū)別，經(jīng)銷一般是購進貨物之后予以銷售；代銷一般是按照廠商的供應(yīng)價格予以銷售并按照銷售數(shù)量（銷售額）收取一定的費用。對于商場來說，經(jīng)銷的管理難度比較大，收入會高些；代銷則比較簡單，收入會低些。
　　代銷方式在商業(yè)城經(jīng)營或者零售業(yè)中是一種比較普遍的業(yè)務(wù)，是其零售業(yè)務(wù)的自然延升。代銷合作方式相比于單純租賃，業(yè)務(wù)復(fù)雜程度有所增加，但尚處于可控制程度之內(nèi)，該方案的實施相比與設(shè)計“投資聯(lián)營”的模式更易操作。
　　三、代銷方式的可行性分析
　　以商業(yè)地產(chǎn)常見租賃經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍為例，引進代銷這種經(jīng)營模式比較適中，按照代銷管理的主要環(huán)節(jié)，本文將分析其中可能存在的成本點。
　?。ㄒ唬┕芾砝砟畹耐黄?br/>　　首先，尋求代銷供應(yīng)商。代銷供應(yīng)商的尋找要求商業(yè)地產(chǎn)在招商政策方面有所調(diào)整，要從單純出租轉(zhuǎn)變?yōu)閷ふ铱赡艿膹S家，進行代銷業(yè)務(wù)的合作。政策調(diào)整及其影響是一個看不見的成本，可能涉及到管理人員的管理理念或者人員的增減變動等。
　　在代銷方式之下，店面銷售、營銷員的管理、工資支付等可以由供應(yīng)商負(fù)責(zé)，營運管理的重點沒有太多的變化，但財務(wù)管理需要加強，集中在銷售業(yè)績、收銀管理、財務(wù)結(jié)算、稅務(wù)安排等工作事項上，如果能開創(chuàng)一定的模式，則拷貝執(zhí)行倒也不難。
　?。ǘ┢跫s成本
　　代銷方式之下，與代銷供應(yīng)商的談判要點，主要集中在利潤率、結(jié)算、發(fā)票管理、營業(yè)員管理、收費項目等等，目的是保持利潤率的提高。
　　代銷模式要以合同約定雙方的合作具體方式，包括店面銷售、收銀管理、財務(wù)結(jié)算、稅務(wù)安排等，這些都需要在合同中約定清楚。代銷合同的編制撰寫要針對我們的營業(yè)模式及要求的回報進行撰寫，且要避免可能的法律風(fēng)險和稅務(wù)風(fēng)險，是一個需要創(chuàng)意的構(gòu)思。對于我們來稅，契約成本是有限的，而且可以在合作過程中逐步修正完善。
　?。ㄈ┖献鞣降目刂瞥杀?br/>　　一般來說，代銷方式的收益方式，一般為收取固定手續(xù)費或者是按照銷售額的一定比例進行結(jié)算。店面銷售人員配置、店面管理一般全部由廠家負(fù)責(zé)。因此，對代銷方式的控制具體包括：銷售額的控制；結(jié)算的控制；稅票管理的控制。這些控制內(nèi)容也是代銷合同的主要合作內(nèi)容。
　?。ㄋ模┒悇?wù)管理
　　按照稅法約定，對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種收入，均應(yīng)交增值稅，增值稅稅率一般為17%，這個稅率與按照租金收入繳納的12%的房產(chǎn)稅及5%營業(yè)稅合計相比，為簡要分析，地方稅費簡略，從形式上看，稅率一致，但有非常大的實質(zhì)差別。
　　消費者買單消費，是租金和稅收的最終承擔(dān)者，如果以消費者支付的店面租金這部分消費支出為依據(jù)計算整體稅負(fù)，租賃和代銷的整體稅負(fù)相差非常大。假設(shè)商場的租金收入為A，計算方式區(qū)別如下：
　　租賃方式下整體稅負(fù)：租戶需要繳納增值稅，為支付租金收入必須取得A/（1-17%）的銷售收入（由消費者支付），才能有足夠的收入繳納租金，商場房產(chǎn)稅及營業(yè)稅為A*17%，則整體稅負(fù)為32%，即（A*17%/（1-17%）+A*17.05%）/（A/（1-17%））
　　代銷方式下的整體稅負(fù)：要保持與出租同樣的收入A*（1-17%）（忽略0.05%），則商場原先的房產(chǎn)稅及營業(yè)稅轉(zhuǎn)為現(xiàn)在的增值稅，商場至少要取得增值額A，A即來自于代銷供應(yīng)商的進銷價差價，供應(yīng)商把A以差價方式支付給商場，實質(zhì)上是銷售額減少，是不需要繳納增值稅的。因此，整體稅負(fù)是17%，即A*17%/A。
　　從上述理論分析來看，整體稅負(fù)相差15%，這個差額分配流向了稅務(wù)局。在實際經(jīng)營過程中及稅務(wù)實務(wù)中，增值稅稅率會依據(jù)商戶的具體經(jīng)營規(guī)模而確定，如采取核定征收的納稅方式，增值稅稅率比較低，沒有17%那么高，因此，兩種方式之下的整體稅負(fù)差異不會有15%這么大的差異。
　　納稅籌劃的目的就是在成本得到控制的前提下，將稅負(fù)的差異通過合約的安排留在租戶和商場之中，或者是讓利于最終消費者。如果代銷合同安排合適，其普遍的可行性比“投資聯(lián)營”更高，而且成本會更節(jié)約，能夠避免“投資聯(lián)營”可能的很多潛在分險。
　　四、研究結(jié)論
　　商業(yè)地產(chǎn)是中國房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展的一個重要趨勢，由于其追求長期效益，并在就業(yè)、稅收等各個方面創(chuàng)建社會效益，在相當(dāng)程度上為政府所支持。因此，適時研究分析與商業(yè)地產(chǎn)相關(guān)的稅收法規(guī)，并創(chuàng)在一定的條件，充分利用政策法規(guī)，在相當(dāng)程度上能夠為企業(yè)創(chuàng)造稅后利潤。商業(yè)地產(chǎn)精英過程中，代銷方式的引進，在相當(dāng)程度上能減少商業(yè)地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)收入比，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
　　參考文獻：
　　1、中華人民共和國營業(yè)稅暫行條列[S].國務(wù)院令第5