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    重建森工企業(yè)會計(jì)核算制度的探討

    2017-03-10 14:00:24葦河林業(yè)局胡業(yè)生
    綠色財(cái)會 2017年1期
    關(guān)鍵詞:森工天然林林木

    ○葦河林業(yè)局 胡業(yè)生

    重建森工企業(yè)會計(jì)核算制度的探討

    ○葦河林業(yè)局 胡業(yè)生

    總結(jié)森工企業(yè)會計(jì)制度改革的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),根據(jù)當(dāng)前森工企業(yè)的會計(jì)核算的實(shí)際情況,提出徹底改革傳統(tǒng)的森工企業(yè)會計(jì)制度,建立新的以天然林資源保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算為中心的森工企業(yè)會計(jì)核算制度,實(shí)施事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則。

    森工企業(yè) 會計(jì)核算體制 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則

    森工企業(yè)是國家為采伐利用天然林資源投資興建的林業(yè)企業(yè),森工企業(yè)會計(jì)核算制度是參照工業(yè)財(cái)會工作模式,借鑒前蘇聯(lián)的會計(jì)核算方法,逐步建立和完善起來的重采輕育、采育分離的以木材生產(chǎn)為中心的傳統(tǒng)會計(jì)制度。森工企業(yè)的會計(jì)制度是按照企業(yè)會計(jì)制度的模式設(shè)計(jì)的,雖然經(jīng)過歷次會計(jì)改革,但會計(jì)制度賴以建立的基礎(chǔ)沒有改變。

    目前森工企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生了重大變化,從原來的采伐利用森林資源發(fā)揮經(jīng)濟(jì)效益為主向經(jīng)營管護(hù)森林資源、發(fā)揮生態(tài)效益為主轉(zhuǎn)移,由此導(dǎo)致森工企業(yè)會計(jì)核算的內(nèi)容發(fā)生了重大變化,傳統(tǒng)的森工企業(yè)會計(jì)制度已不適應(yīng)森工企業(yè)日常會計(jì)核算業(yè)務(wù)的需要。因此回顧傳統(tǒng)森工企業(yè)會計(jì)核算制度的形成,總結(jié)傳統(tǒng)森工企業(yè)會計(jì)制度改革的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),研究當(dāng)前森工企業(yè)會計(jì)核算的特點(diǎn),依據(jù)森工企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展戰(zhàn)略,建立新的以天然林資源保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算為中心的森工企業(yè)會計(jì)核算制度,實(shí)現(xiàn)企業(yè)由原來實(shí)施企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則向?qū)嵤┦聵I(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)移是當(dāng)前亟需研究的課題。

    一、我國森工企業(yè)會計(jì)核算體制的形成及發(fā)展

    森工企業(yè)是由國家投資建設(shè),主要從事天然林采伐利用的木材生產(chǎn)企業(yè)。由于國民經(jīng)濟(jì)建設(shè)的需要和林業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營單位經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動,以及受傳統(tǒng)林業(yè)經(jīng)營思想的影響等,森工企業(yè)建立了以“以木材生產(chǎn)為中心,粗放經(jīng)營的林業(yè)發(fā)展方式”。在森工企業(yè)傳統(tǒng)經(jīng)營思想指導(dǎo)下,逐步形成了比較完整的重采輕育、采育分離,以木材采運(yùn)會計(jì)核算為中心的森工企業(yè)會計(jì)核算體系。

    從1993年7月1日起,全國開始貫徹執(zhí)行新的財(cái)務(wù)會計(jì)制度。財(cái)政部為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革的需要,提出了建立以“通則”和“準(zhǔn)則”為統(tǒng)帥,以行業(yè)會計(jì)制度為主體,以企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理辦法為補(bǔ)充的財(cái)會法規(guī)體系。財(cái)政部為工業(yè)、運(yùn)輸、商品流通、農(nóng)業(yè)等十個行業(yè)制定了財(cái)務(wù)會計(jì)制度外,但其中沒有森工企業(yè)的會計(jì)制度。為此,財(cái)政部制定和頒布了《關(guān)于森工企業(yè)貫徹執(zhí)行新的財(cái)務(wù)會計(jì)制度有關(guān)問題的通知》。通知根據(jù)森工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn),規(guī)定森工企業(yè)除應(yīng)貫徹執(zhí)行農(nóng)業(yè)企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)制度,根據(jù)業(yè)務(wù)的需要,還可參照工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)制度增設(shè)有關(guān)科目和報(bào)表。

    2007年企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施,《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》應(yīng)該是森工企業(yè)會計(jì)核算的綱領(lǐng)性文件,該準(zhǔn)則規(guī)范了林木資產(chǎn)的會計(jì)核算。但限于目前的科學(xué)技術(shù)發(fā)展水平,以及我國林木資產(chǎn)市場機(jī)制還沒有發(fā)育建立起來,森工企業(yè)無法對林木資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值核算,更不要說分消耗性林木資產(chǎn)、生產(chǎn)性林木資產(chǎn)和公益性林木資產(chǎn)對森林資源進(jìn)行明細(xì)核算。另外,《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》涉及森工企業(yè)具體會計(jì)核算業(yè)務(wù)的內(nèi)容太少,沒有實(shí)際指導(dǎo)意義,因此森工企業(yè)始終延續(xù)傳統(tǒng)的會計(jì)核算體制。

    隨著天然林的禁伐,森工企業(yè)木材采伐利用會計(jì)核算的內(nèi)容日益減少。而隨著天保資金投入的日益增加,以事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則為基調(diào)的天然林資源保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算逐漸產(chǎn)生并發(fā)展起來,異軍突起。目前天保資金核算成為森工企業(yè)會計(jì)核算的主要業(yè)務(wù),木材采伐利用核算業(yè)務(wù)相對過去而言日益減少,森工企業(yè)日常會計(jì)核算與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則相距越來越遠(yuǎn),與事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的聯(lián)系日益緊密。研究森工企業(yè)會計(jì)制度問題,建立相應(yīng)的與目前森工企業(yè)日常會計(jì)核算業(yè)務(wù)緊密聯(lián)系的會計(jì)制度,是值得我們深入思考的大問題。

    二、傳統(tǒng)森工企業(yè)會計(jì)核算體制的改革

    為改革傳統(tǒng)的重采輕育、采育分離,以木材采運(yùn)會計(jì)核算為中心的森工企業(yè)會計(jì)核算體制,森工企業(yè)開始改革傳統(tǒng)的核算營林收支大賬的事業(yè)費(fèi)核算方法,啟動了林木種苗商品化核算、實(shí)施林價(jià)制度和新造林核算改革,試圖建立林木資產(chǎn)培育和采伐利用的全過程的會計(jì)核算體制,全面反映林木資產(chǎn)再生產(chǎn)的資金運(yùn)動全過程,真正體現(xiàn)林業(yè)會計(jì)的特色。

    回顧傳統(tǒng)森工企業(yè)會計(jì)核算體制的改革,總的指導(dǎo)思路是改革重采輕育、采育分離,以木材采運(yùn)會計(jì)核算為中心的森工企業(yè)會計(jì)核算體系,建立采育有機(jī)結(jié)合的林木資產(chǎn)會計(jì)核算體系。但森工企業(yè)會計(jì)改革,同國有林場與苗圃會計(jì)核算制度建設(shè)相比,緩慢得多,雷聲大雨點(diǎn)稀,均以失敗告終。國有林場與苗圃主要從事荒山荒地造林工作,積累了豐富的更新造林經(jīng)驗(yàn),因此林木資產(chǎn)會計(jì)核算取得了豐碩成果。可是森工企業(yè)就連新造林這一最簡單的會計(jì)核算也沒取得進(jìn)展,更不要說將天然林估價(jià)入賬,以及建立林木資產(chǎn)會計(jì)核算體系,實(shí)現(xiàn)森林資源采育有機(jī)核算的統(tǒng)一了。

    森工企業(yè)會計(jì)核算體制改革是伴隨森林資源資產(chǎn)化管理改革而發(fā)展起來的。為改革傳統(tǒng)的森林資源無償占有和使用的觀念,解決森林資源的價(jià)值體現(xiàn)和有償使用問題,1993年我國森林資源資產(chǎn)化管理改革工作正式啟動,改革的重點(diǎn)是森林資源會計(jì)核算,重點(diǎn)突破森林資源的全面核算和有關(guān)難點(diǎn)問題。森工企業(yè)是以森林資源為核算對象,應(yīng)該將森林資源納入會計(jì)核算體系。但我國林木資產(chǎn)商品化發(fā)展程度不高,林木資產(chǎn)市場化機(jī)制發(fā)育不完善,況且林木資產(chǎn)每時每刻都在生長變化,而且易受自然因素和人為因素的影響,準(zhǔn)確核算其價(jià)值量存在很多問題,林木資產(chǎn)納入賬內(nèi)核算困難重重,不具備可操作性,因此森工企業(yè)會計(jì)核算改革困難重重。

    雖然1995年原林業(yè)部制定了《森林資源資產(chǎn)會計(jì)核算試行辦法(征求意見稿)》,這個征求意見稿是在總結(jié)1990年場圃會計(jì)制度的基礎(chǔ)上制定的,適用于森工企業(yè)和國有林場。但這個征求意見稿最后沒有頒布實(shí)施,森工企業(yè)依然沿襲傳統(tǒng)的森工企業(yè)會計(jì)制度。隨著天保工程的逐步實(shí)施,林木產(chǎn)品銷售核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越來越少,天然林保護(hù)成為森工企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)。為適應(yīng)森工企業(yè)經(jīng)營方式的根本轉(zhuǎn)變,森工企業(yè)會計(jì)制度改革必須調(diào)整思路,另辟途徑,建立新的森工企業(yè)會計(jì)制度。

    1998年黨中央、國務(wù)院作出了實(shí)施天然林資源保護(hù)工程重大戰(zhàn)略決策,同年開展試點(diǎn)工作。2000年10月國務(wù)院批準(zhǔn)了《長江上游、黃河上中游地區(qū)天然林資源保護(hù)工程實(shí)施方案》和《東北、內(nèi)蒙古等重點(diǎn)國有林區(qū)天然林資源保護(hù)工程實(shí)施方案》,天然林保護(hù)工程在森工企業(yè)全面啟動。

    為加強(qiáng)天然林資源保護(hù)工程公益林項(xiàng)目建設(shè)資金的管理,統(tǒng)一規(guī)范天然林保護(hù)工程建設(shè)項(xiàng)目的會計(jì)核算工作,確保建設(shè)資金??顚S茫浞职l(fā)揮資金使用效益,國家林業(yè)局印發(fā)了《天然林資源保護(hù)工程公益林建設(shè)項(xiàng)目會計(jì)核算辦法》(試行),適用于天然林資源保護(hù)工程公益林建設(shè)項(xiàng)目的會計(jì)核算,該辦法從1999年1月1日起實(shí)施。

    2003年6月20日,為加強(qiáng)天然林保護(hù)工程財(cái)政資金管理,并使會計(jì)人員系統(tǒng)完整地掌握核算方法,強(qiáng)化會計(jì)核算,保證天然林保護(hù)工程順利實(shí)施,根據(jù)財(cái)政部《天然林保護(hù)工程財(cái)政資金管理規(guī)定》和《天然林保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)處理規(guī)定》,天然林保護(hù)經(jīng)費(fèi)會計(jì)核算辦法按照事業(yè)單位會計(jì)要素設(shè)置會計(jì)科目,就資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出和凈資產(chǎn),以及會計(jì)報(bào)表等核算內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)范。從此,森工企業(yè)同時實(shí)施企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則,開辟了森工企業(yè)會計(jì)核算的新紀(jì)元。

    三、森工企業(yè)會計(jì)核算的現(xiàn)狀

    目前森工企業(yè)兩套會計(jì)核算體制并存,傳統(tǒng)會計(jì)核算體制是會計(jì)核算的主體,稱之為基本業(yè)務(wù)決算。天保資金會計(jì)核算是森工企業(yè)會計(jì)核算的重要組成部分,作為輔助核算業(yè)務(wù),是在早期營林核算方法的基礎(chǔ)上隨著天保工程的深入而發(fā)展起來的。但目前已本末倒置,這種格局發(fā)生了根本性變化。傳統(tǒng)的森工企業(yè)的基本會計(jì)核算業(yè)務(wù)越來越少,填報(bào)的會計(jì)報(bào)表越來越少,存在的價(jià)值越來越小。隨著天保資金投入的增加,天保資金核算業(yè)務(wù)日益增加,成為森工企業(yè)會計(jì)核算的主體。根據(jù)森工企業(yè)會計(jì)核算的現(xiàn)狀,迫切需要改革現(xiàn)行森工企業(yè)會計(jì)核算體制,建立適應(yīng)新的森工企業(yè)會計(jì)核算現(xiàn)狀的森工企業(yè)會計(jì)核算體制。

    一個單位同時實(shí)施兩套會計(jì)準(zhǔn)則,設(shè)置兩套會計(jì)賬簿,編制兩套會計(jì)憑證,填報(bào)兩套會計(jì)報(bào)表,會計(jì)核算工作業(yè)務(wù)量大。有些財(cái)務(wù)會計(jì)指標(biāo)要在不同的決算中反映,不便于匯總和分析對比。改革兩種會計(jì)核算制度并存的現(xiàn)狀,實(shí)施一種會計(jì)準(zhǔn)則,是森工企業(yè)財(cái)務(wù)人員的普遍呼聲。

    四、森工企業(yè)會計(jì)制度改革的思路

    目前森工企業(yè)正在從發(fā)揮森林資源的經(jīng)濟(jì)效益為主向發(fā)揮森林資源的生態(tài)效益為主的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移。在當(dāng)前生態(tài)效益會計(jì)核算無法納入企業(yè)會計(jì)核算軌道的情況下,森工企業(yè)勢必向事業(yè)單位會計(jì)制度靠攏,制定以事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)的森工企業(yè)會計(jì)核算制度是明智的選擇。

    1.事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則為重新制定森工企業(yè)會計(jì)制度提供了可能

    新制定的事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則配合公共財(cái)政體制改革,依據(jù)落實(shí)財(cái)政科學(xué)化和精細(xì)化管理的原則對原制度進(jìn)行了全面和系統(tǒng)地梳理,進(jìn)行了一系列改革和擴(kuò)充。規(guī)定部分業(yè)務(wù)和事項(xiàng)可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,首次引入了折舊和待攤的要求,建立了“費(fèi)用”要素,提出了“財(cái)務(wù)報(bào)告”概念,規(guī)定“財(cái)務(wù)報(bào)告包括財(cái)務(wù)報(bào)表和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告披露的相關(guān)信息和資料”。新事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的這一系列變化為森工企業(yè)實(shí)施事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則提供了可能。

    2.森工企業(yè)已經(jīng)具備了事業(yè)單位會計(jì)核算的基礎(chǔ)

    天然林資源保護(hù)工程實(shí)施以來,財(cái)政部規(guī)定了天然林資源保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算的基本框架,國家林業(yè)局進(jìn)一步完善了天然林保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算體系。天然林保護(hù)工程財(cái)政資金會計(jì)核算辦法,是按照事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的框架設(shè)計(jì)的。各地林業(yè)企業(yè)認(rèn)真貫徹執(zhí)行財(cái)政部和國家林業(yè)局關(guān)于天保資金會計(jì)核算的有關(guān)規(guī)定,逐步建立起了天保資金會計(jì)核算體系,積累了依據(jù)事業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會計(jì)核算的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),因此森工企業(yè)具備了實(shí)施事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的基本條件。

    1.羅江濱,姚昌恬,高玉英,丁立新.森林資源資產(chǎn)化管理改革理論與實(shí)踐[M].北京:中國林業(yè)出版社, 2002.

    2.王國生.事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則比較研究[J].財(cái)會通訊,2014(2).

    3.陳環(huán)宇.關(guān)于林業(yè)企業(yè)貫徹執(zhí)行事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則的研究[J]. 綠色財(cái)會,2014(3).

    4.柏連玉.重構(gòu)林業(yè)會計(jì)制度體系的思考[J].綠色財(cái)會,2014(1).

    責(zé)任編輯: 姜洪云

    F233

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