現(xiàn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃策略探微

張敬東

(邯鄲市教育局財(cái)務(wù)處，河北 邯鄲056004)

現(xiàn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃策略探微

張敬東

(邯鄲市教育局財(cái)務(wù)處，河北 邯鄲056004)

2008年起施行的企業(yè)所得稅呈現(xiàn)了以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新的稅收優(yōu)惠格局。企業(yè)在許多方面可以開展納稅籌劃工作，比如，從業(yè)人員、機(jī)構(gòu)場所的設(shè)置、營業(yè)機(jī)構(gòu)的法人資格、投資地點(diǎn)、法定納稅地點(diǎn)、免稅收入、企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用及計(jì)價(jià)方法等。

企業(yè)所得稅;納稅籌劃;策略技巧

現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》施行于2008年。該法參考了國際上的成功案例，根據(jù)中國特色社會(huì)義經(jīng)濟(jì)建設(shè)的需要，按照“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的要求，由以區(qū)域優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新型稅收優(yōu)惠格局。企業(yè)所得稅的改革為大部分企業(yè)帶來了一個(gè)良好的發(fā)展機(jī)遇，企業(yè)應(yīng)該充分利用新法規(guī)的優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃，以期創(chuàng)造更好的經(jīng)濟(jì)效益。

一、安置殘疾人員就業(yè)的納稅籌劃

企業(yè)在招聘員工時(shí)，應(yīng)在工作條件允許的前提下適當(dāng)安置符合條件的特殊人員就業(yè)，以此在上繳所得稅時(shí)享受稅收優(yōu)惠政策。新的《企業(yè)所得稅法》實(shí)行加計(jì)扣除政策時(shí)不再對(duì)安置人員的比例進(jìn)行限制。假設(shè)某企業(yè)支付給一名殘疾工人每月2000元的工資，按照200%的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除，企業(yè)在計(jì)算應(yīng)繳納所得稅額時(shí)，算上加計(jì)扣除的2000元一共可扣除4000元的企業(yè)應(yīng)繳所得稅額。以25%稅率進(jìn)行計(jì)算，企業(yè)每招收一名殘疾人員，每月就可得到500元的所得稅減免優(yōu)惠。如果該工種的工資水平較高，企業(yè)也相應(yīng)獲得較高的優(yōu)惠額。由以上分析可知，企業(yè)可以根據(jù)工作對(duì)工人的要求，在不影響工作正常開展的前提下考慮適當(dāng)吸納殘疾人員，以此獲得稅收減免收益。

二、利用機(jī)構(gòu)場所設(shè)置的納稅籌劃

《企業(yè)所得稅法》對(duì)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的納稅方式進(jìn)行了相關(guān)的規(guī)定。該法規(guī)定在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)的收益應(yīng)繳納所得稅，包括在中國境內(nèi)的所得和與該機(jī)構(gòu)有實(shí)際聯(lián)系的境外所得。除此之外在中國境內(nèi)未設(shè)分支機(jī)構(gòu)的非居民企業(yè)即使沒在中國境內(nèi)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，或是所得與境內(nèi)所設(shè)分支機(jī)構(gòu)沒有實(shí)際聯(lián)系的，也應(yīng)對(duì)其在中國境內(nèi)的所得部分進(jìn)行相應(yīng)的納稅，但納稅的稅率為20%，比正常的稅率低五個(gè)百分點(diǎn)。

由此可知，非居民企業(yè)要想取得稅率優(yōu)惠，應(yīng)盡量不要在中國境內(nèi)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)、場所，如果根據(jù)需要必須要設(shè)立境內(nèi)分支機(jī)構(gòu)、場所時(shí)，只要企業(yè)所得不與境內(nèi)機(jī)構(gòu)、場所發(fā)生聯(lián)系時(shí)即可取得5%的稅率優(yōu)惠。否則企業(yè)將會(huì)按25%的稅率繳納所得稅，使得企業(yè)收益減少。

三、營業(yè)機(jī)構(gòu)法人資格的納稅籌劃

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在中國境內(nèi)設(shè)立的非法人營業(yè)機(jī)構(gòu)的居民企業(yè)在匯總計(jì)算應(yīng)繳稅額時(shí)，除國務(wù)院有特殊規(guī)定，不得用境外機(jī)構(gòu)的虧損與境內(nèi)機(jī)構(gòu)的盈利相抵以減少應(yīng)繳所得稅。而在中國境內(nèi)成立的分公司等非法人機(jī)構(gòu)要與總公司匯總計(jì)算，共同繳納所得稅。在這種情況下總公司的盈虧可以相抵，以匯總的結(jié)果作為最終的計(jì)算數(shù)據(jù)，匯總后計(jì)算所得稅額要比分開計(jì)算對(duì)企業(yè)更為有利。但是具有法人資格的分支機(jī)構(gòu)不能按上述方法計(jì)算所得稅，分開納稅使企業(yè)繳納更多的所得稅。

因此，企業(yè)在做出設(shè)立分支機(jī)構(gòu)等相關(guān)決策時(shí)，應(yīng)認(rèn)真考慮《企業(yè)所得稅法》中對(duì)分支機(jī)構(gòu)的納稅要求，從全局利益出發(fā)決定是否使其具有獨(dú)立法人資格。當(dāng)然，也不能一味的考慮所得稅的問題，應(yīng)該綜合各方面的因素，如與地方政府的關(guān)系。如果分支機(jī)構(gòu)不具備法人資格，則其所在的地方政府就不會(huì)取得該機(jī)構(gòu)的稅收收入，這就很難得到當(dāng)?shù)卣闹С?，不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。

四、政策優(yōu)惠區(qū)域的納稅籌劃

中國對(duì)國內(nèi)某些特定區(qū)域的納稅規(guī)定是不盡相同的，根據(jù)國家目前出臺(tái)的相關(guān)政策和法規(guī)，一般說來有三種地區(qū)可以享受到國家的納稅優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)該充分利用這些區(qū)域優(yōu)惠政策，達(dá)到合理避稅的目的。

第一是由國務(wù)院于2007年12月26日出臺(tái)的《國務(wù)院關(guān)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行過渡性稅收優(yōu)惠的通知》的文件明確規(guī)定的實(shí)行過渡性稅收優(yōu)惠政策的區(qū)域，即指深圳、珠海、汕頭、廈門、海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)以及上海浦東新區(qū)。規(guī)定在2008年1月1日(含)之后完成登記注冊的需要國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，在以上經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)取得的所得，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。

第二是由國家發(fā)展改革委員會(huì)出臺(tái)的2008年《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄》明確規(guī)定的凡是地屬西部大開發(fā)地區(qū)的企業(yè)，只要該企業(yè)鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目為主營業(yè)務(wù)收入并且占到企業(yè)總收入70%以上，就可以享受到企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

第三是根據(jù)國家新出臺(tái)的《企業(yè)所得稅法》第二十九條規(guī)定，民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對(duì)民族自治地方企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報(bào)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準(zhǔn)。

五、合理選擇納稅地的納稅籌劃

納稅地的不同直接關(guān)系到一個(gè)企業(yè)所繳納所得稅的高低，根據(jù)中國《企業(yè)所得稅法》第五十條規(guī)定:“除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地確定納稅地點(diǎn)，但登記注冊地在境外的，以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地為納稅地點(diǎn)?！钡谖迨粭l規(guī)定:“非居民企業(yè)取得本法第三條第二款規(guī)定的所得，以機(jī)構(gòu)、場所所在地為納稅地點(diǎn)。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立兩個(gè)或者兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)、場所的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，可以選擇由其主要機(jī)構(gòu)、場所匯總繳納企業(yè)所得稅?！蓖ㄟ^規(guī)定可以得出，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的戰(zhàn)略價(jià)值和特點(diǎn)，綜合各種因素考慮，合理的選擇納稅地點(diǎn)，從而達(dá)到整體目標(biāo)價(jià)值的最大化。

六、免稅收入的納稅籌劃

免稅收入是指企業(yè)應(yīng)納稅所得額免予征收企業(yè)所得稅的收入。根據(jù)中國《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)免稅收入的范圍包括國債利息收入、權(quán)益性投資收益以及非營利組織的收入。

在以上三個(gè)免稅收入的范圍內(nèi)，應(yīng)當(dāng)注意的是并不是所有的這三項(xiàng)收入都是免于征收的，即免稅是有條件限制的。例如持有國債的企業(yè)在二級(jí)市場上轉(zhuǎn)讓國債獲得收入時(shí)，這部分收入應(yīng)當(dāng)計(jì)算并且繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于企業(yè)的權(quán)益性資本收益中有些仍需繳納企業(yè)所得稅，稅法規(guī)定企業(yè)公開發(fā)行上市的股票在一年之內(nèi)所取得收入應(yīng)當(dāng)繳納所得稅。在中國對(duì)于非營利性組織的收入是免稅的，即對(duì)于不以營利性為目的的企業(yè)無需繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)在取得這三項(xiàng)收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮或者合理規(guī)避繳納的所得稅，例如在二級(jí)市場轉(zhuǎn)讓國債時(shí)應(yīng)當(dāng)注意并且考慮所得稅的問題，從而爭取達(dá)到免稅的目的。

七、研究開發(fā)費(fèi)用的納稅籌劃

國家稅務(wù)總局于2008年10月12日出臺(tái)了《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)》的通知，在第七條中明確規(guī)定:企業(yè)在開展研究開發(fā)活動(dòng)中所發(fā)生的費(fèi)用，可以根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算和研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況，對(duì)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行收益化或資本化處理，如果當(dāng)期的損益沒有形成無形資產(chǎn)，那么可以依據(jù)當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%來直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。否則就按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前進(jìn)行攤銷。

在實(shí)際操作中，企業(yè)應(yīng)該依據(jù)國家稅務(wù)總局出臺(tái)的規(guī)定，合理加大企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用，減免企業(yè)的應(yīng)繳稅額，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，從而增加了企業(yè)的可支配收入。

八、存貨計(jì)價(jià)方法選擇的納稅籌劃

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第十四條規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自身的特點(diǎn)來選擇先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法或者加權(quán)平均法來確定存貨的實(shí)際成本，一旦確定某個(gè)計(jì)價(jià)方法，企業(yè)不得再另作更改。不同計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)企業(yè)的成本、利潤以及應(yīng)繳稅額的大小會(huì)產(chǎn)生不同的影響，企業(yè)應(yīng)當(dāng)切實(shí)結(jié)合自己的實(shí)際狀況來選定合適的計(jì)價(jià)方法。

先進(jìn)先出法的計(jì)價(jià)方法一般在市場物價(jià)下跌時(shí)對(duì)企業(yè)有利，因?yàn)槠谀┐尕洺杀緯?huì)隨著物價(jià)的下跌會(huì)而降低，進(jìn)而導(dǎo)致本期銷貨成本的上升，致使企業(yè)收益的減少，從而減少了企業(yè)的所得稅;加權(quán)平均法或者移動(dòng)加權(quán)平均法宜在市場價(jià)格出現(xiàn)波動(dòng)時(shí)采用，它有利于保持企業(yè)應(yīng)繳所得稅額的穩(wěn)定性。一般來說，企業(yè)采用不同的計(jì)價(jià)方法，計(jì)算出的企業(yè)所得稅是不同的，但是這不能絕對(duì)減少企業(yè)的所得稅。比如在物價(jià)下跌時(shí)，先進(jìn)先出法不會(huì)減少企業(yè)的整體應(yīng)繳稅額，只是把本期減少的部分延至下一個(gè)會(huì)計(jì)年度繳納。

［1］王林昌．市場經(jīng)濟(jì)條件下高校財(cái)務(wù)管理新模式探討［J］．河北工程大學(xué)(社會(huì)科學(xué)版)，2008，(2):5．

The search on business income tax planning

ZHANG Jing－dong
(Finance Division，Education Bureau of Handan，Handan 056004，China)

The business income tax implemented since 2008 is dominated by industrial－based inflow，supplemented by regional－based one．Industries can plan the business income tax in many aspects，such as the arrangement of practitioners and places，corporate organization of the companies，investment and tax locations，free － tax income，research and development fees and so on．

corporate income tax;tax planning;basics strategies

F812．42

A

1673－9477(2011)02－0057－02

2011－01－05

張敬東(1963－)，男，河南安陽人，高級(jí)會(huì)計(jì)師，主要從事會(huì)計(jì)管理與研究工作。

［責(zé)任編輯:陶愛新］