會(huì)計(jì)期間公歷制成本與收益分析

新鄉(xiāng)學(xué)院 劉洪波

從各國(guó)會(huì)計(jì)期間的設(shè)定來(lái)看，會(huì)計(jì)期間的選擇可以是多樣性的。1999版《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、2007版的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》、1994版的《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》、1996版的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》等法律文獻(xiàn)均規(guī)定了中國(guó)的會(huì)計(jì)期間（或稱納稅期間、預(yù)算期間）繼續(xù)采用公歷制，即公歷的1月1日起至12月31日止。任何一種會(huì)計(jì)期間制度的采用都會(huì)對(duì)這個(gè)國(guó)家的民俗、微觀經(jīng)濟(jì)操作以及宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行管控帶來(lái)正面或負(fù)面的巨大影響。會(huì)計(jì)期間制度對(duì)民俗、經(jīng)濟(jì)等方面的正面影響，稱之為采用這種制度的收益，負(fù)面影響稱之為采用這種制度的成本。自1939年以來(lái)，公歷制的使用在我國(guó)已有70余年的歷史，這種會(huì)計(jì)期間制度的收益與成本問(wèn)題，極少有人問(wèn)津。本文擬通過(guò)對(duì)公歷制成本與收益因素的分析，以“科學(xué)發(fā)展觀”的思想喚起人們對(duì)該問(wèn)題的重新思考，便于優(yōu)化中國(guó)的會(huì)計(jì)期間制度。

會(huì)計(jì)期間采用公歷制的成本因素分析

（1）與以人為本的理念相悖，傷害財(cái)會(huì)人員家庭和諧的成本。進(jìn)入新世紀(jì)以來(lái)，大力構(gòu)建和諧社會(huì)，倡導(dǎo)科學(xué)發(fā)展觀已成為當(dāng)今社會(huì)發(fā)展的主旋律。公歷制似乎缺少了對(duì)會(huì)計(jì)工作、會(huì)計(jì)人員以及其他相關(guān)工作和人員的人文關(guān)懷。科學(xué)發(fā)展觀，第一要義是發(fā)展，核心是以人為本，基本要求是全面協(xié)調(diào)可持續(xù)，根本方法是統(tǒng)籌兼顧。公年制的實(shí)施，必然導(dǎo)致中國(guó)會(huì)計(jì)人員以及相關(guān)工作在元旦后至春節(jié)前后工作量的巨增，人為地制造了會(huì)計(jì)人員、其他相關(guān)人員與家人，與節(jié)日氛圍的不和諧。畢竟春節(jié)是全體炎黃子孫最為重要的節(jié)日，春節(jié)在民間的時(shí)間跨度并不是國(guó)家所規(guī)定的三天春節(jié)假期，這三天只不過(guò)是個(gè)高潮而已，民間的時(shí)間跨度應(yīng)該是臘月二十三至正月十五。盡管許多企業(yè)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化，會(huì)計(jì)核算工作得到了大大的簡(jiǎn)化，但是會(huì)計(jì)及相關(guān)工作依然因會(huì)計(jì)年度的結(jié)束而與春節(jié)發(fā)生巨大的沖突，這些季節(jié)性的繁重工作常常沖淡了會(huì)計(jì)及相關(guān)人員的節(jié)日心情，有時(shí)因報(bào)表編制工作在春節(jié)期間加班加點(diǎn)，有時(shí)因債權(quán)債務(wù)問(wèn)題在春節(jié)期間東奔西走或東躲西藏，忍受與親人分離的痛苦?？梢?jiàn)，現(xiàn)行的公歷制沒(méi)有體現(xiàn)以人為本和統(tǒng)籌兼顧思想。

（2）企業(yè)年終各項(xiàng)工作重疊，降低會(huì)計(jì)年報(bào)數(shù)據(jù)時(shí)效性的成本。企業(yè)會(huì)計(jì)年報(bào)的編制是建立在一系列工作完成之后，才能有效進(jìn)行。如年終盤(pán)點(diǎn)、審批、處理；企業(yè)與其他企業(yè)之間、與職工個(gè)之間債權(quán)債務(wù)的催交清算；本年度經(jīng)營(yíng)決算；下年度經(jīng)營(yíng)預(yù)算；年度經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)分析；內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)；董事會(huì)或相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)年度報(bào)表、預(yù)決算方案的審批；分紅方案的確定，年度先進(jìn)工作者的表彰；下年投資計(jì)劃的制定；拜訪客戶、酬勞供應(yīng)商；感謝政府、慰問(wèn)弱勢(shì)民眾等。這些工作交織在一起，常常會(huì)使企業(yè)會(huì)計(jì)年報(bào)數(shù)據(jù)確定不下來(lái)。這期間，如果有部門(mén)或是單位要企業(yè)上報(bào)數(shù)據(jù)，企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)只能大致“捏合”一個(gè)數(shù)據(jù)上報(bào)而已，其數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性是打折扣的。另外，年終工作一部分因會(huì)計(jì)年度終結(jié)而發(fā)生，另一部分是因春節(jié)到來(lái)而發(fā)生，二者交織在一起，使投資者、經(jīng)營(yíng)者有了更多調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)的理由。例如，有些業(yè)務(wù)發(fā)生的時(shí)間已經(jīng)到了下一個(gè)會(huì)計(jì)年度的期初——春節(jié)前，但業(yè)務(wù)發(fā)生的起因卻是上一個(gè)會(huì)計(jì)年度業(yè)務(wù)的延續(xù)。如年終獎(jiǎng)金、年終福利等的發(fā)放等。換言之，由于公歷制的終結(jié)點(diǎn)與春節(jié)較近，以及中國(guó)人“過(guò)春節(jié)”即是“過(guò)年”的強(qiáng)列意識(shí)，造成公歷制會(huì)計(jì)期間與農(nóng)歷制會(huì)計(jì)期間實(shí)質(zhì)性的并行，實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)人員不能僅按公歷制的時(shí)間限定編制會(huì)計(jì)年報(bào)，致使權(quán)責(zé)發(fā)生制的使用受到很大的挑戰(zhàn)。現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)會(huì)計(jì)年報(bào)有幾個(gè)版本，最具時(shí)效性的是報(bào)給老板或董事會(huì)的年報(bào)，通常由財(cái)務(wù)人員在春節(jié)期間放棄休假，加班編制。另一個(gè)版本是在每年的三、四月份，由工商、財(cái)政等部門(mén)通知再編報(bào)。再有，我國(guó)證券交易所規(guī)定所有上市公司完成年度報(bào)告摘要披露的期限是4月30日止，首次預(yù)約披露時(shí)間一般為三、四月份的某一天。另外，稅務(wù)上規(guī)定的企業(yè)所得稅匯算清繳與年度申報(bào)同時(shí)完成，即年度終了后五個(gè)月內(nèi)完成匯算清繳。這種滯后四、五個(gè)月才能上報(bào)或公布的處理，一方面是對(duì)會(huì)計(jì)期間采用公歷制而避讓春節(jié)的缺陷的一種修補(bǔ)，另一方面也影響了會(huì)計(jì)信息的時(shí)效性。

（3）匯算清繳滯后，降低企業(yè)年度決算數(shù)據(jù)使用價(jià)值的成本。在我國(guó)，企業(yè)所得稅征收方式主要有查賬征收和核定征收兩種。在稅款繳納方面，《企業(yè)所得稅法》第五十四條規(guī)定：“企業(yè)所得稅分月或者分季預(yù)繳。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自月份或者季度終了之日起十五日內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送預(yù)繳企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，預(yù)繳稅款。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。企業(yè)在報(bào)送企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定附送財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和其他有關(guān)資料”。就全國(guó)的實(shí)踐來(lái)看，匯算清繳工作均是在次年的5月31日完成。即報(bào)送稅務(wù)部門(mén)作為查賬征收的主要依據(jù)會(huì)計(jì)年報(bào)，是在次年的五月份完成即可。由于匯算清繳工作的嚴(yán)重滯后，造成了只少以下兩個(gè)方的不利影響：一是為政府財(cái)政收支不符埋下隱患。國(guó)家各級(jí)財(cái)政收入的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)只能在第二年的5月31日以后，才可能確定。中國(guó)有句俗話：量入為出。這也應(yīng)是各級(jí)財(cái)政部門(mén)安排下年支出的原則之一。沒(méi)有一個(gè)準(zhǔn)確的或者一個(gè)嚴(yán)重滯后的上年收入數(shù)據(jù)，下年的支出安排不能做到精打細(xì)算，這為年終的財(cái)政赤字打下了基礎(chǔ)。二是影響企業(yè)稅務(wù)籌劃。企業(yè)由于稅務(wù)籌劃的需要，年初就需要對(duì)納稅事項(xiàng)、經(jīng)營(yíng)收入、成本費(fèi)用、投資理財(cái)、稅收優(yōu)惠、會(huì)計(jì)政策選擇等進(jìn)行統(tǒng)籌安排。上年納稅執(zhí)行情況的數(shù)據(jù)對(duì)于下年度的稅務(wù)籌劃工作至關(guān)重要。企業(yè)上報(bào)稅務(wù)部的會(huì)計(jì)年報(bào)包括：銷(xiāo)售（經(jīng)營(yíng)）收入及其他收入明細(xì)表、成本費(fèi)用明細(xì)表、投資所得（損失）明細(xì)表、納稅調(diào)整增加項(xiàng)目明細(xì)表、納稅調(diào)整減少項(xiàng)目明細(xì)表、稅前彌補(bǔ)虧損明細(xì)表、免稅所得及減免稅明細(xì)表、捐贈(zèng)支出明細(xì)表、境外所得稅抵扣計(jì)算明細(xì)表、廣告費(fèi)支出明細(xì)表、工資薪金和職工福利費(fèi)等三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)明細(xì)表、資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)明細(xì)表、壞賬損失明細(xì)表等十四個(gè)附表。這些報(bào)表從企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入、成本費(fèi)用、投資理財(cái)、稅收優(yōu)惠以及會(huì)計(jì)政策選擇等方面，較為全面地反映了上年企業(yè)納稅執(zhí)行情況，對(duì)企業(yè)的稅務(wù)籌劃工作有著較強(qiáng)的指導(dǎo)作用。然而，這種反映是在納稅年度后的近半年之久才有的，這些數(shù)據(jù)對(duì)于年初就需要進(jìn)行的稅務(wù)籌劃工作而言，有些滯后。

（4）行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)年報(bào)滯后，弱化了對(duì)財(cái)政預(yù)算編制指導(dǎo)的成本?！吨腥A人民共和國(guó)預(yù)算法實(shí)施條例》第二十四條規(guī)定：“國(guó)務(wù)院于每年11月10日前向省、自治區(qū)、直轄市政府和中央各部門(mén)下達(dá)編制下一年度預(yù)算草案的指示，提出編制預(yù)算草案的原則和要求”。第二十五條規(guī)定：“中央各部門(mén)負(fù)責(zé)本部門(mén)所屬各單位預(yù)算草案的審核，并匯總編制本部門(mén)的預(yù)算草案，于每年12月10日前報(bào)財(cái)政部審核”。第二十七條規(guī)定：“省、自治區(qū)、直轄市政府財(cái)政部門(mén)匯總的本級(jí)總預(yù)算草案，應(yīng)當(dāng)于下一年1月10日前報(bào)財(cái)政部”。從上述規(guī)定可以看出，我國(guó)各級(jí)政府年度預(yù)算編制工作應(yīng)該是從每年的11月10日起至下年1月10日止。然而，各行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)年報(bào)一般是在春節(jié)期間加班編制完成的。這也就意味著上年預(yù)算執(zhí)行情況對(duì)次年預(yù)算編制的指導(dǎo)意義在一定程度上弱化了。財(cái)政預(yù)算年度采用公歷制還有以下負(fù)面意義：造成預(yù)算執(zhí)行與預(yù)算審批、預(yù)算批復(fù)之間的空白階段。因?yàn)槲覈?guó)各級(jí)人民代表大會(huì)一般是在每年的三、四月份以前召開(kāi)，導(dǎo)致在預(yù)算開(kāi)始的前三個(gè)月，各級(jí)政府所執(zhí)行的是未經(jīng)法定程序?qū)徟念A(yù)算。這種預(yù)算先期執(zhí)行的現(xiàn)象，盡管《預(yù)算法》中明確了其合法性，但在事實(shí)上可能缺乏合理性，主要表現(xiàn)在：一是肯定了上年同期支出的合理性，但上年同期支出未必合理。二是這種預(yù)算先期執(zhí)行的危害較大，主要是弱化了預(yù)算的法律約束力，容易在制度上使上年同期不合理支出合法化，給本年預(yù)算平衡留下隱患。政府的財(cái)政預(yù)算如此，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)預(yù)算也具有類(lèi)似的問(wèn)題。

（5）統(tǒng)計(jì)工作滯后，降低國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行數(shù)據(jù)發(fā)揮指導(dǎo)作用的成本。目前，社會(huì)公眾最為關(guān)心的國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行數(shù)據(jù)之一就是國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值。GDP的核算主要有三種方法：一是支出法，就是從產(chǎn)品的使用出發(fā)，把一年內(nèi)購(gòu)買(mǎi)的各項(xiàng)最終產(chǎn)品的支出加總而計(jì)算出的該年內(nèi)生產(chǎn)的最終產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)值。二是收入法，就是從收入的角度，把生產(chǎn)要素在生產(chǎn)中所得到的各種收入相加來(lái)計(jì)算的GDP。三是生產(chǎn)法，是指按提供物質(zhì)產(chǎn)品與勞務(wù)的各個(gè)部門(mén)的產(chǎn)值來(lái)計(jì)算國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值。從理論上說(shuō)，按支出法、收入法與生產(chǎn)法計(jì)算的GDP在量上是相等的，但實(shí)際核算中常有誤差，因而要加上一個(gè)統(tǒng)計(jì)誤差項(xiàng)來(lái)進(jìn)行調(diào)整，使其達(dá)到一致。不論用哪種方法核算GDP，都需要三個(gè)部分的資料：統(tǒng)計(jì)資料、行政管理資料和會(huì)計(jì)決算資料。國(guó)家統(tǒng)計(jì)局每年公布GDP數(shù)據(jù)計(jì)算需要經(jīng)過(guò)以下三個(gè)過(guò)程：初步估計(jì)過(guò)程、初步核實(shí)過(guò)程和最終核實(shí)過(guò)程。初步估計(jì)過(guò)程一般在次年年初進(jìn)行。初步核實(shí)過(guò)程一般在次年的第二季度進(jìn)行。最終核實(shí)過(guò)程一般在次年的年底進(jìn)行。這時(shí)，GDP核算所需要的和所能搜集到的各種統(tǒng)計(jì)資料、會(huì)計(jì)決算資料和行政管理資料基本齊備。GDP的核算依賴于會(huì)計(jì)決算資料，這是技術(shù)問(wèn)題。但是，會(huì)計(jì)期間的設(shè)計(jì)、統(tǒng)計(jì)期間的設(shè)計(jì)卻是管理問(wèn)題。如果將會(huì)計(jì)期間與統(tǒng)計(jì)期間相分離，也許會(huì)計(jì)決算資料能夠更好、更及時(shí)地服務(wù)于GDP的核算。在這方面國(guó)外已有很成功的經(jīng)驗(yàn)。如：日本的會(huì)計(jì)年度使用的是四月制（即每年4月1日起至下年3月31日止），統(tǒng)計(jì)年鑒中使用的統(tǒng)計(jì)年度是公歷制。這種統(tǒng)計(jì)年度與會(huì)計(jì)年度相分離的做法，使得日本的統(tǒng)計(jì)年鑒比中國(guó)的統(tǒng)計(jì)年鑒要提前約半年時(shí)間公布。日本每年最早一版的統(tǒng)計(jì)年鑒一般是在次年的1月下旬公布，而我國(guó)每年最早一版的統(tǒng)計(jì)年鑒要到次年的7月份左右公布。

（6）擾亂中國(guó)資本市場(chǎng)的成本。公歷制也是擾亂我國(guó)資本市場(chǎng)的一個(gè)重要原因。目前銀行結(jié)算時(shí)間也是采用的公歷制，又由于許多企業(yè)委托理財(cái)?shù)馁Y金與銀行有著千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，導(dǎo)致絕大多數(shù)企業(yè)的委托理財(cái)協(xié)議被迫在每年年底或次年年初前后簽訂的，于是在每年年底銀行年終結(jié)算時(shí)就會(huì)出現(xiàn)所謂的“資金結(jié)算問(wèn)題”：證券市場(chǎng)資金嚴(yán)重抽逃，銀行存款虛高，歲末年初證券市場(chǎng)無(wú)行情。另外，我國(guó)證券交易所規(guī)定所有上市公司完成年度報(bào)告摘要披露的期限是4月30日止，首次預(yù)約披露時(shí)間一般為三、四月份的某一天。這種滯后的股市會(huì)計(jì)年報(bào)，還會(huì)影響企業(yè)融資計(jì)劃與投資者投資計(jì)劃的制定。會(huì)計(jì)年報(bào)對(duì)于理性的融資者和投資者來(lái)說(shuō)都是非常重要的決策依據(jù)。上市公司的償債能力、資金營(yíng)運(yùn)能力、盈利能力、發(fā)展能力等企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)均要通過(guò)會(huì)計(jì)年報(bào)來(lái)解讀，并在此基礎(chǔ)上研究、制定本企業(yè)或個(gè)人的融資計(jì)劃或是投資計(jì)劃。當(dāng)然，這種計(jì)劃最好是在年初進(jìn)行，這對(duì)已經(jīng)實(shí)施全面預(yù)算管理的公司而言尤其重要。

會(huì)計(jì)期間采用公歷制的收益因素分析

（1）與公歷計(jì)時(shí)保持一致，增加與時(shí)俱進(jìn)的感覺(jué)。我國(guó)最早是從辛亥革命后，1912年1月1日起，采用公歷計(jì)時(shí)。民國(guó)三年（1914年）三月，北洋政府公布《會(huì)計(jì)條例》，規(guī)定會(huì)計(jì)年度為7月制（每年7月1日起至次年6月30日止）。民國(guó)四年（1915年）四月，財(cái)政部呈請(qǐng)將會(huì)計(jì)年度由“七月制”改為“公歷制”。同年九月，參議院議決修正會(huì)計(jì)法，由政府公布。新會(huì)計(jì)法中，將會(huì)計(jì)年度從“七月制”改為公歷制。民國(guó)六年（1917年）一月，北洋政府根據(jù)眾議院的建議，發(fā)布更改會(huì)計(jì)年度令，重新將“公歷制”改為“七月制”。民國(guó)二十五年（1936年）十一月，國(guó)民政府通令會(huì)計(jì)年度改“七月制”為“公歷制”，并定于民國(guó)二十八年（1939年）一月施行。1949年9月27日，全國(guó)政協(xié)第一屆全體會(huì)議決議：“中華人民共和國(guó)的紀(jì)年采用公元”，即公歷計(jì)時(shí)。相應(yīng)的會(huì)計(jì)年度、統(tǒng)計(jì)年度、計(jì)劃年度、財(cái)政年度、納稅年度等也都采用了公歷制。推行公歷制有以下積極的意義：（1）國(guó)民政府和人民政府采用公歷制是當(dāng)時(shí)歷史背景條件下的一種選擇，具有一定的反封建、反帝制，開(kāi)創(chuàng)新紀(jì)元的思想，其主導(dǎo)意義是積極的、正面的。（2）與國(guó)際接軌。公歷是以地球環(huán)繞太陽(yáng)一周的時(shí)間算作為一年。其長(zhǎng)度為三百六十五天五小時(shí)四十八分四十六秒。這種歷法在每一萬(wàn)年中約錯(cuò)三天，在計(jì)時(shí)這一點(diǎn)上比其他歷法更簡(jiǎn)單、精確些。世界上除了公歷外，還有農(nóng)歷（夏歷）、埃塞俄比亞歷、佛歷（于泰國(guó)使用）、藏歷、日本歷、希伯來(lái)歷、印度歷、伊朗歷、伊斯蘭歷、主體歷（朝鮮）等十余種歷法。但是，應(yīng)用最為廣泛的還是公歷。在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域里實(shí)行全球相對(duì)統(tǒng)一的公歷制，有利于各國(guó)之間的經(jīng)濟(jì)比較。（3）與時(shí)俱進(jìn)。經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中普遍使用公歷制，與國(guó)家紀(jì)年方法統(tǒng)一，即經(jīng)濟(jì)歷法與國(guó)家歷法相一致，便于按期總結(jié)一個(gè)國(guó)家過(guò)去的經(jīng)濟(jì)狀況，也便于表述國(guó)家的經(jīng)濟(jì)歷史。同時(shí)，也有利于展望一個(gè)國(guó)家未來(lái)的經(jīng)濟(jì)愿境。

（2）推進(jìn)國(guó)人過(guò)洋節(jié)的習(xí)慣。公歷歷法源于西方，包涵了自然科學(xué)的因素，也包涵了西方民俗、宗教等人文、社會(huì)因素。對(duì)于公歷制的使用只取其自然科學(xué)的一面，而摒棄民俗、宗教等人文因素的一面是決不可能的。在中國(guó)，會(huì)計(jì)期間、統(tǒng)計(jì)期間、預(yù)算期間、納稅期間、計(jì)劃期間等經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中的歷法廣泛使用整齊劃一的公歷制，必然會(huì)使中國(guó)的經(jīng)濟(jì)工作受到西方民俗、宗教的影響。如，圣誕節(jié)、情人節(jié)也在逐漸影響著中國(guó)人上班時(shí)的積極性，更影響著中國(guó)人的消費(fèi)狀況。