XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告文獻(xiàn)回顧與未來展望

薛 婷

(西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，西安 710065)

可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言XBRL(eXtensible Business Reporting Language)思想的誕生和發(fā)展，為財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)帶來了新的變革，以這種語言為基礎(chǔ)編制的電子版本財(cái)務(wù)報(bào)告對報(bào)告的編制者、閱讀者及信息監(jiān)管者，都帶來了極大的方便。這一國際最新財(cái)務(wù)信息披露技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的開發(fā)與應(yīng)用，可以實(shí)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)類財(cái)務(wù)報(bào)告決策導(dǎo)向的特征，投資者可以得到個性化的財(cái)務(wù)報(bào)告，以此提高其決策效力。最近幾年關(guān)于XBRL的產(chǎn)生、優(yōu)勢、發(fā)展及應(yīng)用是學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界研究的熱點(diǎn)。

一、XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展概況

1998年美國注冊會計(jì)師霍夫曼首先關(guān)注到XBRL，十多年來，XBRL在國際上發(fā)展迅速，并成為近年來學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的研究熱點(diǎn)。2000年初，中國財(cái)政部就注意到XBRL對會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用和財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)的革命性影響，研究逐漸展開;2004年，國家標(biāo)準(zhǔn)《信息技術(shù)——會計(jì)核算軟件數(shù)據(jù)接口》推出;2006年，財(cái)政部啟動了XBRL項(xiàng)目前期研究，進(jìn)程逐步加快并與國際接軌。2007年底，XBRL中國成為XBRL世界組織的臨時(shí)國家地區(qū)組織成員。2008年11月，財(cái)政部等九部委成立會計(jì)信息化委員會和XBRL中國地區(qū)組織。2010年5月，XBRL中國地區(qū)組織成為正式地區(qū)組織成員。目前，我國關(guān)于XBRL的研究共有5個國家級科研項(xiàng)目，118名主要研究人員，82個主要研究機(jī)構(gòu)，712篇主要學(xué)術(shù)文獻(xiàn)。

二、XBRL網(wǎng)路財(cái)務(wù)報(bào)告主要研究方向

(一)產(chǎn)生及分類標(biāo)準(zhǔn)方面

Debreceny和Gray認(rèn)為XBRL的產(chǎn)生有著技術(shù)上的必然性，因?yàn)閄BRL實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息自動搜索的目標(biāo)［1］。Hunton認(rèn)為，從經(jīng)濟(jì)理論的角度看:收益方面，實(shí)時(shí)報(bào)告允許決策者獲取實(shí)時(shí)信息，以調(diào)整早期信息集，實(shí)時(shí)披露決策相關(guān)信息將會降低股價(jià)變動性、信息風(fēng)險(xiǎn)、交易溢價(jià)、資本成本和內(nèi)部信息供給壓力。成本方面，實(shí)時(shí)報(bào)告的成本主要是先進(jìn)信息交流技術(shù)(ICT)基礎(chǔ)設(shè)施的開發(fā)與實(shí)施成本。在ICT基礎(chǔ)設(shè)施建立并有效運(yùn)行的基礎(chǔ)上，再應(yīng)用XBRL技術(shù)，實(shí)時(shí)報(bào)告的增量成本將會非常低微。由此可見，運(yùn)用XBRL是符合成本收益原則的。Wagenhofer與張?zhí)煳鳌詈７逭J(rèn)為XBRL的產(chǎn)生是信息使用者的需求所推動的。

總之，對于XBRL的產(chǎn)生原因，基于3種解釋:從技術(shù)方面講，XBRL可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息自動搜索這一目標(biāo);從經(jīng)濟(jì)理論方面講，XBRL技術(shù)的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)了成本和效益的配比;此外，財(cái)務(wù)信息的供給與使用者的推動也是一個原因。盡管學(xué)者們持有不同的觀點(diǎn)，XBRL的產(chǎn)生原因是綜合性的，其主要原因是信息使用者對其有強(qiáng)烈需求使得XBRL的產(chǎn)生成為了現(xiàn)實(shí)。

目前，國際上已有8個分類標(biāo)準(zhǔn)得到了XBRL國際組織認(rèn)可，XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)仍在不斷探索完善之中。我國的可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言(XBRL)技術(shù)規(guī)范系列國家標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)已于2010年10月19日同時(shí)發(fā)布，這兩套標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定了XBRL語言的基本要素和按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則編制XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告的基本要求，為構(gòu)建科學(xué)完善、國際通行的會計(jì)信息化標(biāo)準(zhǔn)體系奠定了基礎(chǔ)。

(二)應(yīng)用優(yōu)勢及其影響方面

對XBRL應(yīng)用優(yōu)勢的研究方面，最具影響力的是CICA(加拿大特許會計(jì)師協(xié)會)，該組織從管制者、證券交易所、稅務(wù)當(dāng)局、分析師、投資者、債權(quán)人和報(bào)告編制者等財(cái)務(wù)報(bào)告供應(yīng)鏈上各參與方的角度進(jìn)行考察，比較全面地總結(jié)了XBRL的優(yōu)勢。

Rezaee和Turner則是以政府會計(jì)人員所面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)為例，論述XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的優(yōu)勢主要有:1)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)軟件把XBRL整合其中，實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)的電子化交換，并且增加了可靠性;2)提高了財(cái)務(wù)報(bào)告的編制、發(fā)送和分析的效率;3)使政府財(cái)務(wù)信息報(bào)告以更低的成本、以快速而準(zhǔn)確的電子搜索方式準(zhǔn)確地獲得;4)可以實(shí)現(xiàn)對政府部門的持續(xù)審計(jì)，并可促使單獨(dú)的審計(jì)程序應(yīng)用于其他項(xiàng)目等［2］。

我國學(xué)者沈穎玲指出，XBRL是存取網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的創(chuàng)新，基于XBRL的開發(fā)可以高效地編制各種格式的財(cái)務(wù)報(bào)告，信息使用者可以快速、可靠地取得財(cái)務(wù)信息［3］。曲吉林認(rèn)為，XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告能增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的及時(shí)性、準(zhǔn)確度，能提高會計(jì)信息的透明度，有利于財(cái)務(wù)報(bào)告與國際標(biāo)準(zhǔn)接軌等。財(cái)務(wù)報(bào)告的多語種技術(shù)目前已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，即在不同國家不同語言之間實(shí)現(xiàn)自由轉(zhuǎn)換。劉用銓認(rèn)為XBRL語言統(tǒng)一網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)定義與格式，從而大大方便了網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)信息的搜索，并且它恰當(dāng)?shù)亟鉀Q了網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)化問題，從而使信息使用者可以迅速地獲取信息，便捷地使用信息。XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告將是網(wǎng)絡(luò)時(shí)代財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展的趨勢［4］。

這些觀點(diǎn)可歸納總結(jié)如表1。

進(jìn)一步，將XBRL與PDF作一比較，XBRL和PDF這兩種語言都可將信息顯示于網(wǎng)頁上，但使用上卻各有其特性，其比較見表2。

表1 應(yīng)用XBRL的優(yōu)勢

表2 網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告格式比較

從表2中可以看出:PDF格式的語言轉(zhuǎn)換優(yōu)勢使其可以適用大量的文字編輯，但是它沒有交互效果，也不允許搜索。XBRL格式可在網(wǎng)頁上創(chuàng)造多種文檔類型，這樣就有利于信息使用者適用這些資料來進(jìn)行分析;它采用Unicode字集，在語言轉(zhuǎn)換上更具優(yōu)勢。以PDF顯示網(wǎng)頁信息的實(shí)質(zhì)就是用機(jī)器以靜態(tài)方式把信息發(fā)布給使用者，是傳統(tǒng)紙質(zhì)財(cái)務(wù)報(bào)告的翻版，但XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告則以動態(tài)方式讓使用者提取和搜索信息，方便了使用者的提取和分析。因此，XBRL格式比PDF格式更具優(yōu)勢。

XBRL財(cái)務(wù)報(bào)告的實(shí)時(shí)性、準(zhǔn)確性等優(yōu)勢使其成為財(cái)務(wù)信息披露技術(shù)的創(chuàng)新，由此產(chǎn)生的影響也引起了學(xué)者們的關(guān)注。Trites認(rèn)為XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告使得實(shí)時(shí)披露和可擴(kuò)展財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容成為了現(xiàn)實(shí)。CICA(加拿大特許會計(jì)師協(xié)會)指出，XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)告增加了審計(jì)程序，這是基于其與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告編制過程不同。他還指出，因?yàn)閄BRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的實(shí)時(shí)性優(yōu)勢，使得實(shí)時(shí)控制程序來保證被標(biāo)記數(shù)據(jù)的真實(shí)準(zhǔn)確成為需要，即實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)?？梢姡琗BRL的影響貫穿了會計(jì)和審計(jì)領(lǐng)域，公司可更高效地編制財(cái)務(wù)報(bào)告，審計(jì)人員也可以更快地分析財(cái)務(wù)信息，向信息使用者提供更高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，使信息使用者決策更有效。

當(dāng)然，XBRL也存在一些缺陷:1)XBRL不能保證分類標(biāo)準(zhǔn)被恰當(dāng)?shù)厥褂?。這需要了解特定財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)要求和分類標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)人員對企業(yè)所使用的分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行檢查，檢查其是否符合XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的要求;2)XBRL文檔容易被創(chuàng)建和篡改。因?yàn)閄BRL對生產(chǎn)和發(fā)布電子化的財(cái)務(wù)信息的主體沒有限制，那么網(wǎng)上的信息容易在未授權(quán)的情況下被創(chuàng)建和篡改，XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的財(cái)務(wù)信息的可靠性和真實(shí)性受到質(zhì)疑。XBRL的優(yōu)勢并不能保證XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)的完全準(zhǔn)確性，也不意味著所有的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)都包括在XBRL文檔中并被正確傳送，所以，XBRL的成功實(shí)施需要獨(dú)立的第三方來保證。這樣才能避免其缺陷造成的不利影響。

(三)決策導(dǎo)向特征方面

1978年，美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)在公告中指出，財(cái)務(wù)報(bào)告編制的目標(biāo)是提供對投資者和信貸決策者有用的信息。這一觀點(diǎn)被學(xué)者們概括為決策有用性并得到了公認(rèn)。這份報(bào)告指出，企業(yè)報(bào)告改進(jìn)必須以用戶信息需求為導(dǎo)向，大力提高會計(jì)信息的相關(guān)性。以此為原則，提出了改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告的多項(xiàng)建議，目的是滿足用戶日益增加的對決策相關(guān)信息的需要。

那么XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告最大的特點(diǎn)就是它不同于現(xiàn)行網(wǎng)絡(luò)電子財(cái)務(wù)報(bào)告，它不是印刷版本的翻版(以PDF或HTML格式予以公布)，XBRL格式的財(cái)務(wù)報(bào)告涉及利用信息技術(shù)對財(cái)務(wù)報(bào)告手段的改革，信息發(fā)布者、監(jiān)管者、網(wǎng)上報(bào)告閱讀者最大限度地享受到電子和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)帶來的便捷，使投資者能夠利用XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行有效決策。

會計(jì)學(xué)的研究學(xué)者(Anderson and Kaplan，Anderson and Reckers，Mackay and Villarreal)基本都同意一個觀點(diǎn)——信息呈報(bào)格式的差異會影響決策。概括地說，許多積累性的決策已經(jīng)與會計(jì)信息呈報(bào)的格式相聯(lián)系，呈報(bào)格式被認(rèn)為對決策制定過程非常重要。

Vessery’s提出的“認(rèn)知適合模型”具有一定的代表性，他認(rèn)為信息的表現(xiàn)形式會影響決策制定者決策的結(jié)果。這些嘗試性的研究，為決策者和財(cái)務(wù)信息之間“適合”提供了解決思路。尤其是XBRL格式的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的誕生，為決策者和財(cái)務(wù)信息之間匹配提供了機(jī)會，它為投資者決策提供了便利，有助于提高決策效力。Hodge等通過實(shí)驗(yàn)考察XBRL格式的財(cái)務(wù)報(bào)告對非專業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者決策的影響。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，那些利用XBRL技術(shù)的人獲取信息與整合信息的能力明顯高于其他人。研究結(jié)果表明，通過提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息透明度，XBRL的應(yīng)用有助于信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。

我國學(xué)者楊海峰認(rèn)為以決策有用性為目標(biāo)的會計(jì)信息系統(tǒng)將為財(cái)務(wù)報(bào)告呈報(bào)格式帶來變革，尤其是XBRL(可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言)將會給我們提供一種更先進(jìn)的電子財(cái)務(wù)報(bào)告，給財(cái)務(wù)信息使用者的決策帶來極大便利。趙現(xiàn)明、張?zhí)煳骰仡櫫藝庳?cái)務(wù)信息呈報(bào)格式對決策行為影響的文獻(xiàn)，研究了財(cái)務(wù)信息決策行為的一般規(guī)律，以及財(cái)務(wù)信息呈報(bào)格式的相關(guān)性和可靠性，認(rèn)為不同的呈報(bào)格式會帶來不同的決策效率，信息呈報(bào)格式會影響決策者決策的準(zhǔn)確性、信息的搜索行為、認(rèn)知努力、對信息的感情反應(yīng)和功能性注視等幾個方面并最終影響決策者的行為，最后認(rèn)為隨著XBRL技術(shù)的發(fā)展，會計(jì)信息的呈報(bào)方式將會越來越重要［5］。

趙永剛對基于決策有用性目標(biāo)的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告模式進(jìn)行了探析，文章針對傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告模式在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下暴露出諸多問題，提出了目前網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告披露模式主要包括實(shí)時(shí)報(bào)告模式、交互報(bào)告模式、差別報(bào)告模式和事項(xiàng)報(bào)告模式［6］。

綜上所述，在財(cái)務(wù)報(bào)告模式的改進(jìn)方面，研究者普遍認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息要與決策相關(guān)，要能提高投資者的決策效率。對于這種決策導(dǎo)向的財(cái)務(wù)報(bào)告模型已經(jīng)有了初步的構(gòu)想，指出財(cái)務(wù)報(bào)告模式與決策效率息息相關(guān)，但是對于這種模式究竟如何構(gòu)建還沒有詳細(xì)的描述和進(jìn)一步的研究。

三、評述及未來展望

XBRL是一個開放的、平臺獨(dú)立的國際標(biāo)準(zhǔn)，是進(jìn)行實(shí)時(shí)、準(zhǔn)確、有效與高性價(jià)比的商業(yè)報(bào)告數(shù)據(jù)的電子存儲、操作、再利用與交換的標(biāo)準(zhǔn)。XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告是網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展的高級階段，XBRL產(chǎn)生及分類標(biāo)準(zhǔn)、優(yōu)勢，以及影響、應(yīng)用等方面的研究已經(jīng)取得了一系列的研究成果。

XBRL產(chǎn)生的主要原因是信息使用者對其有強(qiáng)烈需求，而財(cái)務(wù)信息的主要使用者是投資者，說明投資者對XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告有需求;學(xué)者們對XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的優(yōu)勢的一致看法在于它可實(shí)現(xiàn)方便信息搜索，快速獲取信息，這個優(yōu)勢也正滿足了投資者的使用需求;XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)時(shí)披露，可以使信息使用者隨時(shí)查閱財(cái)務(wù)信息，做出有效決策，正如沈穎玲所說:“推行XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是提高財(cái)務(wù)報(bào)告的決策有用性?！庇纱丝梢姡徽撌菑腦BRL的產(chǎn)生，還是從它的優(yōu)勢來看，都體現(xiàn)了其決策導(dǎo)向性。

綜觀以上文獻(xiàn)，未來研究方向主要集中在幾個方面:

首先，XBRL的優(yōu)勢已研究得很透徹，但是，針對其中的能夠提高會計(jì)信息透明度問題有不同見解——財(cái)務(wù)信息的過度透明化是否會暴露企業(yè)的商業(yè)秘密，對于企業(yè)在競爭市場中發(fā)展是否會造成不利影響，現(xiàn)有的研究沒有涉及，有待進(jìn)一步深入。

其次，在XBRL的應(yīng)用方面，國外的相關(guān)研究大都基于某個集團(tuán)公司或者某個行業(yè)，其研究結(jié)論缺乏一般性，要在更廣的領(lǐng)域推廣應(yīng)用XBRL，就必須對它在單個行業(yè)的應(yīng)用進(jìn)行廣泛深入的研究，研究其如何推廣應(yīng)用、推廣應(yīng)用的框架等，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步研究XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的應(yīng)用效果。為了保證XBRL的順利成功實(shí)施，必須論證其應(yīng)用的可行性和實(shí)施效果的利好性，否則XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告的推廣應(yīng)用只能是空想。

再次，缺乏如何對財(cái)務(wù)人員、審計(jì)人員等進(jìn)行XBRL教育培訓(xùn)方面的研究。關(guān)于XBRL對會計(jì)審計(jì)的影響方面的研究已經(jīng)成熟，但是應(yīng)該看到，我國的財(cái)務(wù)、審計(jì)人員幾乎沒有相關(guān)的知識結(jié)構(gòu)和知識儲備，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)、審計(jì)人員職業(yè)教育和培訓(xùn)與XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告順利實(shí)施密切相關(guān)，應(yīng)加快這一方面的研究。

最后，財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息必須對決策有用，其模式與決策效率息息相關(guān)，這一觀點(diǎn)已經(jīng)得到了學(xué)者們的認(rèn)同。但是對于如何以XBRL為實(shí)現(xiàn)路徑，具體構(gòu)建決策導(dǎo)向型的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告研究目前還不夠充分和深入，包括Vessery’s提出的“認(rèn)知適合模型”怎樣實(shí)現(xiàn)，趙現(xiàn)明、張?zhí)煳魈岢龅摹半S著XBRL技術(shù)的發(fā)展會計(jì)信息的呈報(bào)方式將會越來越重要”具體如何在實(shí)踐中體現(xiàn)，趙永剛提出的實(shí)時(shí)模式如何建立及怎樣運(yùn)行等。這些問題恰好可能成為未來較長時(shí)期在該領(lǐng)域取得突破性研究成果的努力方向，即站在投資者的角度，以XBRL為實(shí)現(xiàn)路徑，具體構(gòu)建決策導(dǎo)向型的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告，使財(cái)務(wù)報(bào)告真正實(shí)現(xiàn)決策有用的目標(biāo)。

［1］Debreceny，Gray.The production and use of semantically rich accounting reports on The Internet XML and XBRL［J］.International Journal of Accounting Information Systems，2001:47.

［2］Rezaee，Turner.XBRL-based financial reporting:Challenges and opportunities for government accountants［J］.The Journal of Government Financial Management，2002(Summer):16.

［3］沈穎玲.會計(jì)全球化的技術(shù)視角:利用XBRL構(gòu)建國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則分類體系［J］.會計(jì)研究，2004(4):35.

［4］劉用銓.XBRL:網(wǎng)絡(luò)時(shí)代企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的一般語言［J］.浙江財(cái)稅與會計(jì)，2003(9):46.

［5］趙現(xiàn)明，張?zhí)煳?財(cái)務(wù)信息呈報(bào)格式與決策者行為:研究綜述及啟示［J］.經(jīng)濟(jì)與管理研究，2009(11):123.

［6］趙永剛.基于決策有用性目標(biāo)的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告模式探析［J］.煤，2010(Z1):146.