企業(yè)固定資產與無形資產處置會計比較

龍仲平

提要在新的企業(yè)會計準則和企業(yè)會計制度改革下，為了更好地認識和掌握企業(yè)固定資產與無形資產處置核算的條件、原因、方式、結果與賬務處理流程等，在此通過對固定資產與無形資產處置核算進行比較，加深對兩項資產處置核算的認識，為今后順利完成企業(yè)固定資產與無形資產處置的會計核算奠定基礎。

關鍵詞：固定資產處置；無形資產處置；會計核算；比較學習

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

在會計學習、研究與教學過程中，特別針對企業(yè)固定資產與無形資產處置的會計核算學習中，注意到兩項資產處置核算存在著共同與不同之處，在此運用比較學習方法，分析兩項資產處置的會計核算差異和賬務處理應用。

一、固定資產與無形資產處置核算的異同分析

1、兩項資產處置條件與原因相同。由于企業(yè)固定資產技術落后、使用期限已滿、自然災害影響，使得固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益，表明固定資產不再符合自身的定義和確認條件，固定資產應予終止確認。同樣，由于無形資產的技術含量下降、受益期限已滿、商業(yè)機密泄露影響，使得無形資產預期不能為企業(yè)帶來經濟利益，表明無形資產不再符合自身的定義和確認條件，無形資產應予以注銷。在此說明固定資產與無形資產預期不能為企業(yè)帶來經濟利益，成為企業(yè)處置兩項資產的重要條件和主要原因，同時成為企業(yè)對該兩項資產進行處置起點。

2、兩項資產處置方式相同。由于存在以上原因，企業(yè)固定資產與無形資產處置方式主要表現(xiàn)為出售、報廢、轉銷。在此說明企業(yè)兩項資產已經失去自身的使用價值、轉讓價值和存在意義，企業(yè)采用出售、報廢、轉銷的方式放棄對兩項資產擁有的所有權和使用權，注銷兩項資產的賬面原值、累計折舊、累計攤銷和減值準備，表明固定資產與無形資產應該整體退出企業(yè)的會計核算。

3、兩項資產處置賬務處理流程不同。固定資產處置有基本賬務處理流程，具體表現(xiàn)為：（1）固定資產轉入清理；（2）發(fā)生清理費用；（3）出售收入及稅金和殘料的處理；（4）保險賠償?shù)奶幚?；?）清理凈損益的處理。而無形資產處置沒有基本賬務處理流程，在處置業(yè)務發(fā)生時，一次性注銷有關賬戶、計算相關稅費和結轉處置凈損益。在此表明固定資產處置核算具有較強的邏輯性和操作性，而無形資產處置核算表現(xiàn)出一步到位的特點。對于兩項資產處置核算流程與步驟的理解，有利于順利完成它們的會計核算。

4、兩項資產處置核算應用賬戶不同。固定資產處置核算應用的是“固定資產清理”、“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”等賬戶；而無形資產處置核算應用的是“無形資產”、“累計攤銷”、“無形資產減值準備”等賬戶；并且發(fā)現(xiàn)只有“固定資產清理”賬戶，而沒有“無形資產清理”賬戶。對于兩項資產處置核算應用的賬戶，在國家財政部門規(guī)定的會計科目表中得以體現(xiàn)和確認。在此表明以上賬戶的應用是完成兩項資產處置核算的基礎，是區(qū)別兩項資產處置核算的重要依據，也是掌握兩項資產處置核算的學習重點。

5、兩項資產處置收入征稅不同。企業(yè)固定資產處置收入要征收增值稅，而無形資產處置收入要征收營業(yè)稅。根據新稅法有關規(guī)定，企業(yè)銷售已使用過的固定資產，如果原購入時進項稅額已經抵扣的，則銷售時按照適用稅率征收增值稅；如果原購入時進項稅額沒有抵扣的，則銷售時按照4％征收率減半征收增值稅；如果企業(yè)為小規(guī)模納稅人，則按以下公式確定銷售額和應納增值稅額：銷售額=含稅銷售額/（1+3%），應納增值稅額=銷售額×2%。同時，根據稅法有關規(guī)定，企業(yè)銷售無形資產應以取得的全部價款和價外費用為計稅營業(yè)額，按照5%征收率征收營業(yè)稅。在此說明兩項資產處置收入應分別計算和繳納不同稅金，同時進行準確的賬務處理，在此形成兩項資產處置核算的學習難點。

6、兩項資產處置結果的賬務處理相同。固定資產與無形資產處置形成的凈收益或凈損失計入當期損益，即應計入“營業(yè)外收入”與“營業(yè)外支出”賬戶。在此說明兩項資產處置形成的凈損益屬于營業(yè)外收支核算的內容，反映出兩項資產處置結果與企業(yè)正常經營活動無直接關系，不是企業(yè)正常經營活動形成的收入與支出。

以上分析發(fā)現(xiàn)，兩項資產處置的會計核算基本模式表現(xiàn)為：“確認處置原因—采用處置方式—應用賬務處理流程—選擇處置核算賬戶—處置收入征稅處理—處置結果賬務處理”，在此基礎上抓住兩項資產處置核算的共同與不同之處，正確完成兩項資產處置的會計核算。

二、固定資產與無形資產處置賬務處理應用分析

1、固定資產與無形資產對外出售的賬務處理。由于科學技術不斷發(fā)展及其他原因，企業(yè)固定資產與無形資產需要不斷更新和創(chuàng)新，淘汰落后設備與引進高科技含量的各項技術成為企業(yè)當務之急。在此結合以上分析結果，對兩項資產對外出售進行賬務處理分析。

例題：甲公司出售一臺使用過的設備，原值為200000元，購入時間為2009年1月，該設備購進時所含增值稅34000元已計入進項稅額。假定2011年2月出售，折舊年限為10年，采用直線法折舊，不考慮殘值，同時該設備已計提減值準備20000元。出售價款為140400元（含增值稅），該設備適用17％的增值稅稅率。

2年計提折舊=（200000÷10）×2=40000（元）

出售時應繳納增值稅=［140400÷（1+17%）］×17%=20400（元）

（1）固定資產轉入清理

借：固定資產清理140000

累計折舊40000

固定資產減值準備20000

貸：固定資產200000

（2）收到出售價款及稅款

借：銀行存款140400

貸：固定資產清理120000

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）20400

（3）結轉清理凈損失

借：營業(yè)外支出20000

貸：固定資產清理20000

如果該設備購入時間為2008年1月，該設備購進時所含增值稅34000元不計入進項稅額，則賬務處理如下：

3年計提折舊=（200000÷10）×3=60000（元）

出售時應繳納增值稅=［140400÷（1+4%）］×4%÷2=2700（元）

（1）固定資產轉入清理

借：固定資產清理120000

累計折舊60000

固定資產減值準備20000

貸：固定資產200000

（2）收到出售價款及稅款

借：銀行存款140400

貸：固定資產清理137700

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）2700

（3）結轉清理凈收益

借：固定資產清理17700

貸：營業(yè)外收入17700

如果該設備購入時間為2007年1月，甲公司為小規(guī)模納稅人，則賬務處理如下：

4年計提折舊=（200000÷10）×4=80000（元）

出售時應繳納增值稅=［140400÷（1+3%）］×2%=2726（元）

（1）固定資產轉入清理

借：固定資產清理100000

累計折舊80000

固定資產減值準備20000

貸：固定資產200000

（2）收到出售價款及稅款

借：銀行存款140400

貸：固定資產清理137674

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）2726

（3）結轉清理凈收益

借：固定資產清理37674

貸：營業(yè)外收入37674

例題：乙公司將一項專利權出售給其他單位，該項專利權賬面余額120000元，已計提攤銷12000元，已計提減值準備10000元，取得出售收入140000元存入銀行。營業(yè)稅稅率為5%。

出售時應繳納營業(yè)稅=140000×5%=7000（元）

借：銀行存款140000

累計攤銷12000

無形資產減值準備l0000

貸：無形資產120000

應交稅金-應交營業(yè)稅7000

營業(yè)外收入-出售無形資產收益35000

2、固定資產報廢與無形資產轉銷的賬務處理。由于固定資產使用期已滿、遭遇自然災害的原因，造成固定資產進入報廢清理程序。同樣，如果無形資產已被其他新技術所替換或超過合同、法律規(guī)定受益年限，不能再為企業(yè)帶來經濟利益，不再符合無形資產的定義，應將無形資產的賬面價值予以轉銷。在此結合以上分析結果，對兩項資產報廢與轉銷進行賬務處理分析。

例題：甲公司有一棟廠房遭臺風襲擊，不能繼續(xù)使用，經批準予以報廢。該廠房賬面原值450000元，已提折舊270000元，已提減值準備20000元；清理過程中發(fā)生清理費用8000元，以銀行存款支付；報廢時拆除的殘料20000元，列作原材料；由于該廠房已投保，經保險公司核準，決定給予甲公司100000元的保險賠償，款項尚未收到。

（1）固定資產轉入清理

借：固定資產清理160000

固定資產減值準備20000

累計折舊270000

貸：固定資產450000

（2）發(fā)生清理費用

借：固定資產清理8000

貸：銀行存款8000

（3）殘料入庫處理

借：原材料20000

貸：固定資產清理20000

（4）保險賠償處理

借：其他應收款100000

貸：固定資產清理100000

（5）結轉固定資產清理凈損益

固定資產清理凈損失＝160000+8000-20000-100000＝48000元

借：營業(yè)外支出-非常損失48000

貸：固定資產清理48000

例題：乙公司購入的一項專利權，購入時賬面價值為120000元?，F(xiàn)在已累計攤銷80000元，已計提減值準備24000元，由于新技術的開發(fā)利用，該項無形資產已無任何使用價值和轉讓價值，經批準予以轉銷。

借：累計攤銷80000

無形資產減值準備24000

營業(yè)外支出16000

貸：無形資產120000

以上核算案例分析發(fā)現(xiàn)，在固定資產與無形資產處置過程中，由于處置條件、原因與方式存在共同之處，因此在分析兩項資產對外出售、報廢與轉銷處置基礎上，掌握兩項資產處置應用的不同賬務處理流程和選擇的不同核算賬戶，重點處理兩項資產出售收入征稅核算，正確計算和結轉兩項資產的處置結果。

三、固定資產與無形資產處置比較學習的總結

綜上所述，在固定資產與無形資產處置核算比較學習研究中，總結出兩項資產處置核算存在的共同與不同之處，有利于加強兩項資產處置管理和核算。

1、在固定資產處置管理和核算方面。由于固定資產是企業(yè)生產經營的基礎，作為長期使用資產在管理上存在較大風險，這些風險來自于設備技術落后、資產使用壽命、自然災害影響。為此，應加強固定資產處置管理，建立固定資產處置、報廢的規(guī)章制度，保證固定資產及時更新，為固定資產處置核算做好準備。同時，依據新的會計準則和會計制度，對固定資產處置條件、原因、方式、結果、賬務處理流程和賬務處理結果進行正確的確認與計量，在確認固定資產處置原因與方式基礎上，重點學習和掌握固定資產處置的核算賬戶、賬務處理流程、處置收入征稅處理、處置結果賬務處理。

2、在無形資產處置管理和核算方面。由于無形資產是沒有實物形態(tài)的，它通常表現(xiàn)為專利技術、非專利技術等，它能為企業(yè)帶來巨大的經濟效益。企業(yè)在無形資產取得時，投入人力、物力、財力較大，形成無形資產價值較高，在無形資產管理上同樣存在較大風險，這些風險來自于科學技術更新?lián)Q代、資產受益期限影響和人為因素影響。因此，在無形資產處置管理上，應隨時掌握科學技術發(fā)展信息，制定企業(yè)各項生產技術改革計劃，積極引進國內外先進技術，及時完成企業(yè)技術更新與改革。在完善無形資產處置管理的同時，加強無形資產處置會計核算，正確理解無形資產處置條件、原因及方式，重點掌握無形資產處置的核算賬戶、賬務處理、處置收入征稅處理、處置結果賬務處理。

（作者單位：黔東南民族職業(yè)技術學院）

主要參考文獻：

[1]張利主編.新編財務會計I（第五版）[M].大連：大連理工大學出版社，2008.

[2]葛家澍，耿金嶺編.企業(yè)財務會計（第三版）[M].北京：高等教育出版社，2008.

[3]盧永華，徐玉霞編.企業(yè)財務會計（第四版）[M].北京：中國金融出版社，2009.

[4]王敏，于紅編.企業(yè)財務會計（第二版）[M].北京：經濟科學出版社，2007.