小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定問(wèn)題探討

劉 波

(1.中南大學(xué)商學(xué)院,湖南長(zhǎng)沙 410083;

2.湖南省財(cái)政廳會(huì)計(jì)處,湖南長(zhǎng)沙 410015)

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定問(wèn)題探討

劉 波1,2

(1.中南大學(xué)商學(xué)院,湖南長(zhǎng)沙 410083;

2.湖南省財(cái)政廳會(huì)計(jì)處,湖南長(zhǎng)沙 410015)

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是構(gòu)建我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的重要舉措,有著深厚的理論和實(shí)踐基礎(chǔ)。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是適應(yīng)小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的差別財(cái)務(wù)報(bào)告制度,是采用分立法將小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一個(gè)具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,能有效解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“超載”現(xiàn)象。制定小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是與國(guó)際環(huán)境趨同的需要,符合我國(guó)小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作,能彌補(bǔ)我國(guó)“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”和 “會(huì)計(jì)制度”并行模式的不足。我國(guó)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定應(yīng)重點(diǎn)解決好小企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)、與所得稅法的協(xié)調(diào)、差別報(bào)告制度、準(zhǔn)則的適用與轉(zhuǎn)換等問(wèn)題,提高其指導(dǎo)性和可操作性。

小企業(yè);會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;會(huì)計(jì)制度

2010年 11月 1日,財(cái)政部印發(fā)了《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(征求意見(jiàn)稿),這是構(gòu)建我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的重要舉措。完善的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是指導(dǎo)小企業(yè)會(huì)計(jì)工作的依據(jù),對(duì)整頓經(jīng)濟(jì)秩序和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重大的影響。筆者擬通過(guò)對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定的理論與實(shí)踐基礎(chǔ)的分析,進(jìn)一步明確小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的必要性,并結(jié)合《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 (征求意見(jiàn)稿)提出《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定過(guò)程中應(yīng)重點(diǎn)解決的幾個(gè)問(wèn)題。

一 、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定的理論基礎(chǔ)

1、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 “超載”

我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)范主要是針對(duì)上市公司和其他大中型企業(yè),并沒(méi)有考慮到小企業(yè)在會(huì)計(jì)核算及信息供需方面的差異。與大、中型企業(yè)相比較,小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者及相關(guān)主體的信息需求有很大的差別,如上市公司和其他大、中型企業(yè)的信息使用者有投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門(mén)和社會(huì)公眾等,而小企業(yè)相關(guān)主體主要為稅務(wù)機(jī)關(guān)、銀行等。若執(zhí)行現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,小企業(yè)需遵照要求對(duì)其不相關(guān)的主體披露其財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息,不符合成本效益原則。此外,由于小企業(yè)的組織形式靈活,機(jī)構(gòu)設(shè)置不完善,人員素質(zhì)參差不齊,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解力和執(zhí)行力有限,要求所有企業(yè)都采用同樣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,會(huì)給小企業(yè)會(huì)計(jì)帶來(lái)負(fù)擔(dān),形成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 “超載”現(xiàn)象。[1]

2、差別報(bào)告制度

為有效解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“超載”現(xiàn)象,我國(guó)可以借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn),實(shí)施差別報(bào)告制度(Differential Financial Reporting)。差別報(bào)告制度即是讓不同層次或類(lèi)型的實(shí)體執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,選擇不同的披露方式和制定有差別的財(cái)務(wù)報(bào)告?；谛∑髽I(yè)會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告的特點(diǎn),我國(guó)應(yīng)當(dāng)在小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告披露方式、披露內(nèi)容的詳略程度、報(bào)送對(duì)象等方面做出有別于大、中型企業(yè)的規(guī)定,采用簡(jiǎn)單、易懂、側(cè)重于納稅和經(jīng)營(yíng)管理,適應(yīng)小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的差別財(cái)務(wù)報(bào)告模式,從而減輕小企業(yè)在會(huì)計(jì)核算和報(bào)告方面的負(fù)擔(dān),創(chuàng)造一個(gè)對(duì)小企業(yè)來(lái)說(shuō)相對(duì)寬松的會(huì)計(jì)環(huán)境。[2]

3、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的模式

國(guó)際上制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是實(shí)施差別報(bào)告制度的一種措施。類(lèi)似,我國(guó)可制定小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其制定方法借鑒中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方法——體法和分立法。一體法是指在一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架下考慮和處理中小企業(yè)問(wèn)題并且在準(zhǔn)則中提供報(bào)告豁免條款的辦法。新西蘭 、加拿大、馬來(lái)西亞以及中國(guó)香港均采取這種方法。分立法是指單獨(dú)制定一個(gè)準(zhǔn)則,把其他準(zhǔn)則中闡述的所有與中小企業(yè)有關(guān)的問(wèn)題都集中在這個(gè)準(zhǔn)則中。英國(guó)、斯里蘭卡以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)等均采取這種方法,ISAR所發(fā)布的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也屬于這種方法。

我國(guó)制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》采用的是分立法的模式,將小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一個(gè)具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。小企業(yè)會(huì)計(jì)與非小企業(yè)會(huì)計(jì)相比具有較大的差異,如會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求等,因此,小企業(yè)不能適用現(xiàn)行準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ),而需建立適合小企業(yè)的理論基礎(chǔ),包括會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素、確認(rèn)和計(jì)量原則、財(cái)務(wù)報(bào)告體系等。在理論基礎(chǔ)的指導(dǎo)下,分別就小企業(yè)的交易或事項(xiàng)制定具體的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則,如存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、收入等準(zhǔn)則。[3]

二 、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定的實(shí)踐基礎(chǔ)

1、與國(guó)際環(huán)境趨同

聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專(zhuān)家工作組(ISAR)于 2001年召開(kāi)第 18次會(huì)議和 2002年召開(kāi)第 19次會(huì)議,討論中小企業(yè)會(huì)計(jì)問(wèn)題,在 2003年發(fā)布《第二級(jí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》與《第三級(jí)中小企業(yè)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》;國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(I ASB)于 2009年 7月 9日發(fā)布《中小企業(yè)財(cái)務(wù)國(guó)際報(bào)告準(zhǔn)則》,旨在建立一套獨(dú)立的適用中小主體會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的準(zhǔn)則體系;英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)于 1997年 11月發(fā)布了第一份《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》;加拿大和新西蘭分別制定了針對(duì)中小企業(yè)的指導(dǎo)性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;法國(guó)以“會(huì)計(jì)總方案”使用范圍的靈活性來(lái)規(guī)范中小企業(yè)會(huì)計(jì)問(wèn)題。

縱觀以上各國(guó),可以看到,許多國(guó)家針對(duì)中小企業(yè)的會(huì)計(jì)問(wèn)題都頒布或制定了會(huì)計(jì)規(guī)范,而我國(guó)在這方面卻比較落后,有關(guān)小企業(yè)的會(huì)計(jì)文件還停留在 2004年的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,早已過(guò)時(shí),遠(yuǎn)不能滿足實(shí)際工作的需要。為了實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)的接軌,使國(guó)外投資者能夠理解我國(guó)的小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范和會(huì)計(jì)信息,我國(guó)需建立新的小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范,而會(huì)計(jì)規(guī)范在國(guó)際上通用的形式就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此,制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有利于與國(guó)際溝通,給具有國(guó)外投資的小企業(yè)建立一個(gè)公平、合理的會(huì)計(jì)環(huán)境。

2、小企業(yè)實(shí)務(wù)工作

據(jù)統(tǒng)計(jì),我國(guó)現(xiàn)有 477萬(wàn)戶(hù)企業(yè)中小企業(yè)數(shù)量占 97.11%,從業(yè)人員占 52.95%,主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占37.94%,資產(chǎn)總額占 41.97%。數(shù)據(jù)顯示小企業(yè)為社會(huì)提供超過(guò)半數(shù)的就業(yè)機(jī)會(huì),有助于維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定;創(chuàng)造相當(dāng)份額的國(guó)民財(cái)富,對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出貢獻(xiàn);促進(jìn)我國(guó)生產(chǎn)技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。小企業(yè)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中占據(jù)重要地位,因此我國(guó)政府高度重視小企業(yè)發(fā)展過(guò)程中產(chǎn)生的問(wèn)題。

現(xiàn)階段小企業(yè)會(huì)計(jì)崗位不分離、內(nèi)部監(jiān)控機(jī)構(gòu)缺位、從業(yè)人員水平不齊,會(huì)計(jì)工作缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和指導(dǎo),甚至出現(xiàn)混亂的局面;稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為小企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不高,對(duì)小企業(yè)征稅一般采用簡(jiǎn)易辦法,導(dǎo)致稅收大量流失。為規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)工作,提高小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,發(fā)揮會(huì)計(jì)在小企業(yè)管理中的作用,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)運(yùn)而生。

3、會(huì)計(jì)規(guī)范 “兩條線”并行

與西方國(guó)家長(zhǎng)期采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范形式不同,我國(guó)一直實(shí)行 “會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”和 “會(huì)計(jì)制度”兩條線并行模式,這是由我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá),資本市場(chǎng)不夠成熟所決定的,是符合我國(guó)國(guó)情的合理選擇。[4]而且“兩條線”并行現(xiàn)象具有很深的歷史淵源,已為廣大會(huì)計(jì)從業(yè)人員所接受。

現(xiàn)階段我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度體系,包括《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,基本涵蓋了所有的企業(yè)。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中只有 2006年出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,其適用上市公司和國(guó)有、其他大中型企業(yè),并不適合小企業(yè)。我國(guó)小企業(yè)仍然執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,沒(méi)有單獨(dú)適用于小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。為彌補(bǔ)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中有關(guān)小企業(yè)的空白,確保 “會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”和 “會(huì)計(jì)制度”兩條線相互對(duì)應(yīng),我國(guó)應(yīng)制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

三、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定應(yīng)重點(diǎn)解決的問(wèn)題

1、小企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)中小企業(yè)的界定可以從以下兩個(gè)角度進(jìn)行考察:一是管理角度,二是會(huì)計(jì)角度。前者是政府有關(guān)機(jī)構(gòu)出于加強(qiáng)對(duì)中小企業(yè)的管理以及制定宏觀經(jīng)濟(jì)政策的需要,對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行界定,主要采用定量標(biāo)準(zhǔn);后者是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告,從會(huì)計(jì)角度對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行的定性界定,目前有 “獨(dú)立界定”、“遵從法律界定”以及 “遵從法律但加以變通界定”三種模式。[5]我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)屬于政府部門(mén),因此,我國(guó)對(duì)小企業(yè)的界定標(biāo)準(zhǔn)同時(shí)具備定量和定性的特點(diǎn)?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 (征求意見(jiàn)稿)指出執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)(即小企業(yè))為在中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立并同時(shí)滿足這三個(gè)條件的企業(yè):不承擔(dān)社會(huì)公眾責(zé)任;經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小;既不是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司也不是子公司。[6]

從管理角度來(lái)看,“經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小”的企業(yè)為按照國(guó)務(wù)院發(fā)布的中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的小企業(yè)或微型企業(yè)?，F(xiàn)行中小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)是依據(jù) 2003年頒布的《中小企業(yè)促進(jìn)法》制定,采用職工人數(shù)、資產(chǎn)總額、銷(xiāo)售額三項(xiàng)劃分指標(biāo),已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì),主要體現(xiàn)在:(1)劃分標(biāo)準(zhǔn)主要涉及工業(yè)、批發(fā)業(yè)、零售業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、建筑業(yè)七個(gè)行業(yè),沒(méi)有覆蓋所有行業(yè)。(2)三項(xiàng)劃分標(biāo)準(zhǔn)互相沖突,難以準(zhǔn)確界定企業(yè)類(lèi)型,如房地產(chǎn)企業(yè)普遍職工人數(shù)較少、資產(chǎn)總額大、銷(xiāo)售收入高,按照三項(xiàng)劃分標(biāo)準(zhǔn),這些房地產(chǎn)企業(yè)即被劃為小企業(yè),顯然不符合實(shí)際情況。(3)現(xiàn)行中小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)粗略、過(guò)于寬泛。按照現(xiàn)行劃分標(biāo)準(zhǔn),我國(guó)目前 97%以上的企業(yè)都屬于小企業(yè)。[7]

我國(guó)一直實(shí)行對(duì)中小企業(yè)的扶持政策,積極解決中小企業(yè)融資難、經(jīng)營(yíng)環(huán)境惡劣等問(wèn)題。然而,由于劃分標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于籠統(tǒng),政策的實(shí)際受益者絕大多是為中型企業(yè),小企業(yè)在財(cái)稅、信貸方面受益有限。制定新的中小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)對(duì)配合我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)政策具有重大的實(shí)踐意義,為此,新的中小企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)緊密結(jié)合我國(guó)小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn),采用更具針對(duì)性和代表性的劃分標(biāo)準(zhǔn);劃分標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)覆蓋所有行業(yè),考慮不同行業(yè)的特殊性,分行業(yè)設(shè)置劃分標(biāo)準(zhǔn);細(xì)化劃分標(biāo)準(zhǔn),提高政策應(yīng)用的針對(duì)性。

從會(huì)計(jì)規(guī)范角度來(lái)看,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(征求意見(jiàn)稿)有關(guān)“不承擔(dān)社會(huì)公眾責(zé)任”的標(biāo)準(zhǔn)解釋為因小企業(yè)不對(duì)外發(fā)行股票或債券,以及不受托持有和管理財(cái)務(wù)資源。原《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中對(duì)小企業(yè)的定性標(biāo)準(zhǔn)為:不對(duì)外籌集資金,即小企業(yè)不對(duì)外發(fā)行股票或債券,不包括從銀行借款,不具備公眾責(zé)任。事實(shí)上,受托為外部群體委托持有和管理財(cái)務(wù)資源的企業(yè),面臨的受托群體廣泛,影響力大,同樣具有公眾責(zé)任。可見(jiàn),相比較原制度,小企業(yè) “不承擔(dān)社會(huì)責(zé)任”的定性標(biāo)準(zhǔn)更加全面客觀。

2、與所得稅法協(xié)調(diào)

企業(yè)會(huì)計(jì)的主要任務(wù)是提供財(cái)務(wù)報(bào)告,但是企業(yè)提供財(cái)務(wù)報(bào)告的目的卻各不相同。調(diào)查研究發(fā)現(xiàn),95%的中小企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告主要用于納稅,52%的中小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告用于內(nèi)部管理。[7]中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用主體主要有稅務(wù)機(jī)關(guān)和銀行等債權(quán)人,因此,小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)和銀行等債權(quán)人的需要,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)注重與企業(yè)所得稅法的協(xié)調(diào)。企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)采用資產(chǎn)負(fù)債表法,通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和稅法的相關(guān)計(jì)稅規(guī)定,確定所得稅負(fù)債和所得稅資產(chǎn)以及各個(gè)期間的所得稅費(fèi)用?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 (征求意見(jiàn)稿)已體現(xiàn)了與稅法的協(xié)同,如征求意見(jiàn)稿中有關(guān)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的最低年限的規(guī)定:建筑物、房屋最低折舊年限為 20年,機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為 10年等,與企業(yè)所得稅法中有關(guān)固定資產(chǎn)最低折舊年限的規(guī)定一致;小企業(yè)在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中所取得收入直接計(jì)入收入,不沖減在建工程成本的規(guī)定與企業(yè)所得稅中有關(guān)試生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的收入按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和有關(guān)規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳的規(guī)定一致;征求意見(jiàn)稿中規(guī)定小企業(yè)的 “所得稅費(fèi)用”科目核算本期應(yīng)繳的所得稅費(fèi)用,不核算遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債,簡(jiǎn)化了所得稅費(fèi)用的調(diào)整和計(jì)算過(guò)程。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與所得稅法的差異涉及小企業(yè)所得稅申報(bào)過(guò)程中的納稅調(diào)整事項(xiàng),會(huì)增加小企業(yè)的納稅成本以及稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)稽查成本和依法征稅的難度,因此,不違反基本原則的前提下,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)加強(qiáng)與企業(yè)所得稅法之間的協(xié)調(diào)。

3、差別報(bào)告制度

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是依據(jù)差別報(bào)告制度建立的一套適用于小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告體系。與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》比較,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》最大的特點(diǎn)就是簡(jiǎn)化,從會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量、到會(huì)計(jì)信息的披露與列報(bào),都進(jìn)行了不同程度的簡(jiǎn)化,從而減少小企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)判斷和會(huì)計(jì)選擇,降低小企業(yè)的報(bào)告成本以及保護(hù)小企業(yè)的財(cái)務(wù)信息。如《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 (征求意見(jiàn)稿)中規(guī)定采用歷史成本計(jì)量,不涉及重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等計(jì)量屬性;長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算,不采用權(quán)益法核算。

但是《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的簡(jiǎn)化并不是簡(jiǎn)單的截取《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中相關(guān)業(yè)務(wù)的部分規(guī)定,如對(duì)于材料已到并驗(yàn)收入庫(kù),但發(fā)票賬單等結(jié)算憑證未到而尚未進(jìn)行貨款結(jié)算的采購(gòu)業(yè)務(wù),《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(征求意見(jiàn)稿)中規(guī)定:可暫不做會(huì)計(jì)分錄;待辦理結(jié)算手續(xù)后,再根據(jù)所付金額或發(fā)票賬單的應(yīng)付金額,借記本科目、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,貸記 “庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。比照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,顯然,征求意見(jiàn)稿只表述了相關(guān)業(yè)務(wù)的部分規(guī)定,而對(duì)業(yè)務(wù)處理的不完整表述容易造成歧義,給會(huì)計(jì)從業(yè)人員帶來(lái)困擾。

簡(jiǎn)單易懂、操作性強(qiáng)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有利于規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作,提高小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,從而更好的發(fā)揮小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的作用。因此,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定應(yīng)體現(xiàn)簡(jiǎn)化的會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告特點(diǎn),增強(qiáng)準(zhǔn)則的可操作性和理解性。此外,應(yīng)充分考慮小企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn),制定全面和更具針對(duì)性的業(yè)務(wù)處理規(guī)定,可考慮提供《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的應(yīng)用指南。

4、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用與轉(zhuǎn)換

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制下兩套并行的準(zhǔn)則體系,兩者之間具有明顯的區(qū)別和聯(lián)系:一是大、中型企業(yè)和金融企業(yè)適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》僅為小企業(yè)適用;二是小企業(yè)經(jīng)過(guò)發(fā)展壯大成為大、中型企業(yè),其適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將轉(zhuǎn)為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。因此,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定應(yīng)考慮準(zhǔn)則的適用與轉(zhuǎn)換問(wèn)題。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(征求意見(jiàn)稿)中規(guī)定小企業(yè)可執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,也可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。小企業(yè)因經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單、會(huì)計(jì)力量薄弱,缺乏適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》必要性和基礎(chǔ)設(shè)施,長(zhǎng)期采用與大、中型企業(yè)相同的準(zhǔn)則體系,不利于小企業(yè)會(huì)計(jì)工作的規(guī)范。研究表明一些小企業(yè)為了節(jié)省轉(zhuǎn)換成本選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,而不是與之相適應(yīng)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,致使小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用不能發(fā)揮。因此,《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定應(yīng)加強(qiáng)準(zhǔn)則適用的強(qiáng)制性:符合小企業(yè)條件的必須執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》;選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)應(yīng)由相關(guān)部門(mén)審核合格后方可執(zhí)行。

小企業(yè)發(fā)展成為大中型企業(yè)后,不再適用《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》而轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,視為會(huì)計(jì)政策的變更,因此《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)對(duì)轉(zhuǎn)換過(guò)程作出明確的規(guī)定,規(guī)范會(huì)計(jì)政策變更引起的追溯調(diào)整事項(xiàng)。如《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 (征求意見(jiàn)稿)中規(guī)定執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)在轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》時(shí) ,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目轉(zhuǎn)換對(duì)照表》等相關(guān)規(guī)定。

[1]陳慶麗 .淺析小企業(yè)會(huì)計(jì)超載問(wèn)題的解決—《中小企業(yè)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》帶來(lái)的啟示 [J].商業(yè)會(huì)計(jì),2010,(4):77-78.

[2]劉小明 .國(guó)際會(huì)計(jì)界推行中小企業(yè)差別財(cái)務(wù)報(bào)告模式綜述[J].會(huì)計(jì)之友,2010,(25):4-8.

[3]孫光國(guó) .中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定:目標(biāo)與模式選擇 [J].會(huì)計(jì)研究,2009,(2):34-38.

[4]張 巍 .淺議我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范的變遷 [J].商場(chǎng)現(xiàn)代化,2008,(8):339-340.

[5]劉永澤,孫光國(guó) .中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍界定問(wèn)題研究 [J].會(huì)計(jì)研究,2007,(11):9-16.

[6]財(cái)政部 .小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(征求意見(jiàn)稿) [DB/OL].http://kjs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/gongzuotongzhi/201011/t20101103_345837.html,2010-11-03.

[7]楊松令 .中小企業(yè)會(huì)計(jì)管理問(wèn)題研究 [M].北京:中國(guó)人民大學(xué)出版社,2004.13-15.130-135.

Study on Account ing Standards for Small Bus iness

LIU Bo1,2
(1.Business School of Central South University,Changsha Hunan 410083;2.Accounting Depar tm ent of Hunan Provincial Departm ent of Finance,Changsha Hunan 410015)

The study on accounting standards for small business is an importantmeasure to construct accounting theoretical system,with deep theoretical basis and practical basis.Accounting standards of s mall business are adapted to differential financial reporting;using legislation to formulate a specific accounting standard for small businesses.The standards could effectively solve the overload phenomenon of accountingprinciplesmeet the need of convergencewith international environment,confor m to small business accounting practicalwork and could make up shortage in accounting principles and accounting system parallelmode.Related researches should focus on making defined standards of small business coordination with income tax law,difference in report system,criterion on applies and conversion,to improve its guidance and operability.

small business accounting standards small business accounting standards accounting system

F230

A

2095-1361(2011)03-0131-04

2011-02-18

立項(xiàng)課題:湖南省會(huì)計(jì)學(xué)會(huì) 2011年學(xué)術(shù)研究項(xiàng)目“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施機(jī)制研究”(課題編號(hào):HNKJXH201103)的階段研究成果之一

劉 波(1980- ),男,湖南南縣人,中南大學(xué)商學(xué)院碩士研究生,湖南省財(cái)政廳會(huì)計(jì)處主任科員,會(huì)計(jì)師,研究方向:企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度

(編輯:惠斌;校對(duì):朱恒)