個人所得稅的“人性化”傾向探析＊

黃本新，劉會福

(1.廣東工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院，廣東 廣州510520;2.廣東工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，廣東廣州510510)

個人所得稅的“人性化”傾向探析＊

黃本新1，劉會福2

(1.廣東工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院，廣東 廣州510520;2.廣東工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，廣東廣州510510)

由于各種原因，目前我國個人所得稅仍存在許多不合理之處，其中重要的一方面在征管服務(wù)層面上“人性化”的缺乏。結(jié)合我國個人所得稅征管中的實際問題，并進行中外對比，本文對個人所得稅“人性化”的征管和相關(guān)制度建設(shè)等問題進行了各方面的分析，提出以家庭為主體，分類與綜合相結(jié)合的混合征收模式。

功能與定位;費用扣除;征收模式

一、個稅的功能與定位應(yīng)體現(xiàn)“人性化”

一般說來個稅具有兩大政策功能:組織財政收入功能與調(diào)節(jié)收入分配功能。由于優(yōu)先功能的定位不同，稅制安排的選擇也不同。我國個稅是應(yīng)以組織財政收入功能為優(yōu)先，還是以調(diào)節(jié)收入功能為優(yōu)先，這是我國個稅改革研究需要探討的前提性問題，也是個稅“人性化”的基礎(chǔ)性問題。

改革開放以來，我國的貧富差距越來越大，基尼系數(shù)2006年達(dá)到0.54，2010年達(dá)到0.59，大大超過0.4 的國際“警戒”水平。占社會總?cè)丝?0%的富人擁有的財富占國民總財富的60%甚至更多，而對其他80%的人來說，教育、醫(yī)療和住房成為老百姓生活的“新三座大山”。個稅的調(diào)節(jié)收入分配功能難令社會各方面的滿意。一方面，我國個稅征管漏洞很大，灰色收入難以界定，除工資薪金以外的個人收入難以監(jiān)管，導(dǎo)致稅收流失嚴(yán)重。另一方面，我國的個稅主要來源于并不富有的工薪階層，而真正富人的收入?yún)s難以征收到，造成大量的稅收流失，本應(yīng)該“劫富濟貧”的個稅實際上卻發(fā)揮著“劫貧濟富”的作用。即使在2006年實行起征點1600元，2008年提高到2000元，為工薪階層減輕負(fù)擔(dān)近350億元，但“貧富倒掛”的現(xiàn)象仍然十分明顯。2011年的個稅改革反映了政府調(diào)節(jié)收入分配的意圖，即“提低、擴中、調(diào)高”，把起征點調(diào)到了3500元，并擬將現(xiàn)行工薪所得9級超額累進稅率修改為7級，取消了15%和40%兩檔稅率，擴大了5%和10%兩個低檔稅率的適用范圍。個稅改革也擴大了最高稅率45%的覆蓋范圍，將現(xiàn)行適用40%稅率的應(yīng)納稅所得額，并入了45%稅率，加大了對高收入者的調(diào)節(jié)力度。調(diào)整后，工薪所得納稅人占全部工薪收入人群的比重，由目前的28%，下降到12%左右，這樣改革的力度是很大的。對于廣大中等收入群體而言，減負(fù)最多的是收入“7500元～12000元”人群，只是這類人群范圍顯得過于狹窄，它將眾多人群排除在范圍之外。國家統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)表明，2010年全國城鎮(zhèn)非私營單位在崗職工年平均工資為37147元，同期，全國城鎮(zhèn)私營單位就業(yè)人員年平均工資為20759元。由此可見2011年的個稅改革惠及的人群還是偏少，要實施更加普惠型的減稅策略，更加“人性化”個稅征收方案，還有許多問題需要解決。

二、費用扣除是個稅“人性化”的核心內(nèi)容

個稅制度的核心是合理、規(guī)范科學(xué)地確認(rèn)應(yīng)稅所得，在稅率既定的條件下，應(yīng)稅所得的確認(rèn)就取決于“費用扣除”的核心標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定。因此，“費用扣除”是我國個稅改革研究中非常重要的內(nèi)容，也是充分體現(xiàn)個稅的“人性化”的關(guān)鍵。根據(jù)我國個稅征收規(guī)定:費用扣除只有住房公積金、社會保險金、醫(yī)療保障金、失業(yè)金以及工會費、獨生子女費幾項，其它項目減免個稅是很特殊情況或不可抗力因素。我國這種個稅征收費用的扣除雖然有利于稅收征管，在一定程度上符合最優(yōu)稅制“管理簡單”的要求，有利于征收效率的提高和節(jié)約征稅成本，但是這種全國統(tǒng)一稅制費用扣除和3500元的免稅額，只是簡單的“一刀切”方式，沒有考慮地區(qū)差異、行業(yè)差異和人群差異，不考慮不同地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平和簡單再生產(chǎn)水平，不曾考慮到個人的生活負(fù)擔(dān)，或者更為通俗地說，不曾考慮一個人賺錢幾個人花的問題，更不曾考慮個人的實際生活負(fù)擔(dān)，如家人是否有老人贍養(yǎng)，家中是否有人生病而需要長期支付醫(yī)療費等問題。我國的個稅沒有“差異化”，不能“個性化”，也不夠“人性化”，只有死板的硬性規(guī)定扣除3500元。

從國際看，多數(shù)發(fā)達(dá)國家的較為成熟的個稅進行了“人性化”考慮。美國個稅規(guī)定費用扣除有:個人退休保險及醫(yī)療儲蓄賬戶的個人繳付部分，離婚或分居贍養(yǎng)費支出，教育貸款利息支出，慈善捐助支出，購買專業(yè)書籍和職業(yè)培訓(xùn)費等個人職業(yè)發(fā)展費用支出，甚至包括交換工作的搬家費用等各種免稅收入包括:特定的獎學(xué)金，傷病補助費，州或市政府債券利息所得。美國繳納個人所稅以家庭為申報單位，夫妻倆可合起來交稅，也可分開來交。德國對未婚與已婚者個別收入中的基本免稅額及子女免稅額分別作不同的規(guī)定。韓國的個稅法也規(guī)定:家庭成員中有65歲以上的老人或殘疾人，以及只有一個6歲兒童的，可享受附加扣除。這些國家的稅收使數(shù)以百萬計，千萬計的中低收入者得以免除個稅，使個稅更具有保護窮人，調(diào)節(jié)富人的良稅性質(zhì)。

當(dāng)然，國外細(xì)致的充滿“人性化”的項目扣除大大增加了納稅人的申報難度，在我國實行起來也有一定的困難。但要實現(xiàn)個稅的調(diào)節(jié)收入分配功能，必須綜合考慮家庭因素，我國香港個稅征收就是以家庭為主體。盡管實施以家庭為主體征收個稅有困難，還是可以做到的，就像住房、存款實施實名制一樣，不求一步到位，只能逐漸完善。著名財稅學(xué)者林江認(rèn)為“考慮家庭因素的綜合個稅計征具有顯著的公平性，也是國際實施的慣例。改革的方向應(yīng)在綜合掌握納稅人各類收入的基礎(chǔ)上，考慮家庭實際情況，給以適當(dāng)減稅或免稅?！?011年的個稅改革草案對費用的扣除沒有考慮家庭因素，顯然是不公平的。

三、個稅征收模式應(yīng)體現(xiàn)“人性化”

國際上現(xiàn)行個稅征收模式有綜合制、分類制和綜合分類制三種形式。綜合制是綜合納稅人全年各種所得總額減除法定扣除額后的余額，依統(tǒng)一的累進稅率計征個稅;分類制是不同性質(zhì)的所得項目分別扣除必要的費用后，采用不同稅率計征個稅;綜合分類所得稅則是指一部分所得項目，按綜合稅制征稅，另一部分所得項目按分類稅制征稅。

在我國目前實行的分類個稅制，即對納稅的人的各項收入進行分類，分別征稅，各個清繳。這樣，一方面客觀上造成了收入來源單一的工薪階層繳稅較多，而收入來源多元化的高收入階層繳稅較少的問題，另一方面，對所有納稅人實行“一刀切”，而不考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)是否過重，家庭支出是否過重，這也是個稅無法兼顧不同家庭，不同個人的原因所在，眾多學(xué)者認(rèn)為，雖然從調(diào)節(jié)分配的角度，體現(xiàn)“人性化”化的特點來看，完全的綜合征收是最好的征收模式，但是從我國現(xiàn)有的征管水平以及納稅環(huán)境來看，采用完全的綜合征收模式并不現(xiàn)實，因此，分類與綜合相結(jié)合的混合征收模式是比較理想的選擇。而在一些個稅發(fā)展比較成熟的國家，一般采用的分類與綜合個稅相結(jié)合的方式征收個稅。除了對個人不同收入來源采用相應(yīng)的分類外，還采用綜合個稅制，將其全年的收入都統(tǒng)計在個稅的范圍內(nèi)。

我國收入分配方式多樣，現(xiàn)金流通領(lǐng)域較廣，隱性收入較為普遍，個人收入難以掌握等，由于這些原因的存在使得我國在課稅模式上實行分類制。這一課稅征收模式很大程度上在于金融體系不健全，使得居民支付手段單一，缺乏健全的收入跟蹤記錄體系，很重要的一個反映就是匯票、本票、支票等現(xiàn)代支付工具應(yīng)用面的狹窄。美國流行個人自主的納稅申報，政府之所以相信個人，很重要的一個原因是美國現(xiàn)代支付工具的廣泛應(yīng)用，納稅人的各項收入支出情況一般必須經(jīng)過銀行等金融體系，政府隨時可以進行檢查，使得居民不得不真實申報收入情況。而我國則由于銀行體系覆蓋面窄，金融體系不健全，缺乏匯票、本票、支票等現(xiàn)代支付工具大規(guī)模適用的條件。公民支付觀念也主要習(xí)慣于現(xiàn)金支付手段，使得居民收入很容易被掩蓋，政府無處可查，隱性收入大量存在給居民逃稅、漏稅提供方便。

西方國家一般施行納稅自行申報制度，其前提條件就是政府對納稅人的充分信任。比如個稅的免稅額中贍養(yǎng)老人的費用，只要納稅人申報就可以了，政府一般不會對真實情況進行調(diào)查。但一旦在突擊調(diào)查中被發(fā)現(xiàn)虛假申報，將會受到嚴(yán)厲制裁，污點伴隨終生。由此可見，西方國家對逃稅、漏稅處罰是客觀公正，相當(dāng)嚴(yán)重的，反觀我國的處罰卻相對輕得多。我國對逃稅、漏稅的處罰不是“人性化”的具體表現(xiàn)。個稅的“人性化”是對納稅人負(fù)責(zé)，是政府對納稅人的信任，是“殺富濟貧”，調(diào)節(jié)收入分配，是賞罰分明，功過嚴(yán)明，而不是遷就、照顧。我國可以參考美國、德國等發(fā)達(dá)國家的做法，將逃避稅紀(jì)錄作為道德污點載入個人檔案，如此將影響到個人的升遷、進修、信用等級等，從而進一步增強對逃避納稅問題的威懾力。

為了盡快實現(xiàn)分類與綜合相結(jié)合的混合征收模式，實行“人性化”的征收管理，在硬件上要不斷建設(shè)完善的社會金融支付體系，增加金融工具開發(fā)與利用范圍，不斷轉(zhuǎn)變公民消費支付觀念，使社會各項收入流動控制在社會金融體系之中，各項資金的收入、支出、流轉(zhuǎn)都有據(jù)可查。在軟件上，要建立和完善社會信用體系和誠信體系，增加對公民信用與誠信行為的約束，使誠信納稅成為納稅人自主的行為。

個稅的“個性化”傾向不僅僅只具體表現(xiàn)在納稅人義務(wù)方面，還有保護納稅人權(quán)利方面，西方國家在后者顯然走在我國前面。西方國家在法律上規(guī)定納稅人義務(wù)的同時，也詳細(xì)規(guī)定了納稅人所享有的權(quán)利，歸納起來有以下權(quán)利:①獲得信息權(quán)利;②享受禮貌與周到服務(wù)的權(quán)利;③滯納應(yīng)納稅款的權(quán)利;④隱私與保密的權(quán)利;⑤尋求代理的權(quán)利。而我國個稅過多地強調(diào)納稅者的義務(wù)，忽視納稅人的權(quán)利，由于中國稅務(wù)實行收支分開的原則，納稅人對稅收用途缺乏應(yīng)有的知情權(quán)，也由于中國個稅一般實行單位代繳代扣的方法，稅務(wù)機關(guān)一般只和單位打交道，同納稅人之間沒有直接接觸，因而服務(wù)意識也差些。

四、結(jié)語

個稅的改革在2011年起得長足的進展，改革的思路既考慮我國目前的國情，也考慮經(jīng)濟發(fā)展的趨勢和其它國家的做法。改革的措施不僅僅是單純提高個稅起征點的問題，而是建立分類與綜合相結(jié)合的混合征收模式，并以家庭為主體征收。改革的目的是保證民眾的生活水平，保障廣大工薪階層的利益。盡管改革的規(guī)模大，難度大，但它對于促進社會公平、調(diào)節(jié)收入差距是大有裨益的。個稅“人性化”的改革要順應(yīng)時代潮流，考慮納稅人家庭狀況，而不是簡單的個人總收入。這是廣大納稅人，尤其是工薪階層所期盼的。

［1］費冰馨.我國個人所得稅征管“個性化”淺析［J］.哈爾濱商業(yè)大學(xué)學(xué)報(社會科學(xué)版)，2008，(6):56 －58.

［2］黃威.關(guān)于中國個人所得稅改革的研究綜述［J］.上海財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2008，(8):45 －46.

［3］侯曉燕.從國際經(jīng)驗看我國個人所得稅的完善［J］.咸寧學(xué)院學(xué)報，2007，(10):32 －34.

2011－11－01

黃本新(1963－)，男，湖北武漢人，副教授。