我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同及相關(guān)思考

李國(guó)衛(wèi)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步完善，我國(guó)企業(yè)的面臨著新的形勢(shì)與挑戰(zhàn)，在企業(yè)合并的發(fā)展趨勢(shì)下，我國(guó)經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)了新的特征。隨著外資企業(yè)在我國(guó)的涌入，企業(yè)合并在我國(guó)企業(yè)中的地位越來(lái)越重要。因此，要想完善我國(guó)企業(yè)的合并會(huì)計(jì)方法，有必要探討我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同，以便實(shí)現(xiàn)我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法的規(guī)范性與合理性。

我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同

一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法主要包括權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法，因此，要想探討我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同，應(yīng)分別從這兩個(gè)角度進(jìn)行比較。與國(guó)際企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法相比，我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法存在著一定的不足與缺陷，所以，國(guó)際企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法給我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法提供了一定的借鑒。其中，我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法與國(guó)際上的異同主要體現(xiàn)在以下兩方面：

一、權(quán)益聯(lián)合法方面的異同。在我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法中，權(quán)益結(jié)合方法主要是針對(duì)參加合并企業(yè)的股東而言的，為了聯(lián)合控制全部的凈資產(chǎn)，股東們進(jìn)行了控制凈資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。同時(shí)，在我國(guó)企業(yè)合并后，股東們還要對(duì)合并后的利益與風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合并。參與合并的股東仍對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源持有控制權(quán)，只是根據(jù)自身的持股比例承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)與享有權(quán)利。對(duì)于合并后的主體經(jīng)營(yíng)而言，要想掌握企業(yè)的資產(chǎn)情況，不需要通過(guò)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行新的計(jì)價(jià)，只需要通過(guò)賬面的價(jià)值進(jìn)行有效的計(jì)價(jià)。并且，在我國(guó)企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法下，參與合并主體的利潤(rùn)不僅包含合并后的凈利潤(rùn)，而且也包括合并前的凈利潤(rùn)。同時(shí)，在處理合并的費(fèi)用時(shí)，我國(guó)企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法將合并發(fā)生的費(fèi)用列入到當(dāng)期的損益。

在國(guó)際企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法中，權(quán)益結(jié)合法的制定是非常嚴(yán)格的，參與合并的股東至少要包括兩個(gè)以上，并且當(dāng)無(wú)法辨別出購(gòu)買者時(shí)需要股東簽訂平等的協(xié)議。當(dāng)企業(yè)股東對(duì)簽訂的協(xié)議達(dá)成一致時(shí)，才可以共同對(duì)合并后的經(jīng)營(yíng)權(quán)與凈資產(chǎn)進(jìn)行控制。與我國(guó)企業(yè)合并的權(quán)益聯(lián)合法相比，國(guó)際上企業(yè)合并的股東不能夠隨便成為參與合并的實(shí)體，只有滿足一定的條件，才能夠共同分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)與享受利益。其中，股東需要滿足的條件主要體現(xiàn)在以下三方面：每個(gè)企業(yè)間的公允值不能有太大的差距；企業(yè)合并后，股東所持有的股權(quán)和決定權(quán)與合并前的大致相同；參與合并的股東應(yīng)有一定的表決權(quán)，并要有一部分股份參與集合或者交換。

二、購(gòu)買法方面出現(xiàn)的異同。在我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法中，購(gòu)買法主要是指對(duì)參與企業(yè)合并的凈資產(chǎn)進(jìn)行交易的活動(dòng)。購(gòu)買方通過(guò)自身付出的價(jià)值來(lái)衡量所購(gòu)買的凈資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，所以說(shuō)，購(gòu)買法的會(huì)計(jì)方法建立在被購(gòu)買方對(duì)凈資產(chǎn)的計(jì)價(jià)上。在購(gòu)買法下，企業(yè)的合并成本主要以購(gòu)買方的公允值為基礎(chǔ)，買方所取得的凈資產(chǎn)是購(gòu)買的成本同合并后的凈資產(chǎn)的差額。同時(shí)，在購(gòu)買法下，對(duì)于各項(xiàng)活動(dòng)所產(chǎn)生的費(fèi)用都將列入到企業(yè)合并的成本中。在企業(yè)合并的負(fù)債與利潤(rùn)中，只包括合并后的凈利潤(rùn)與留存的收益，不包括企業(yè)合并前的收益與凈利潤(rùn)。由此可見(jiàn)，我國(guó)企業(yè)合并的購(gòu)買法就是兩個(gè)企業(yè)交換凈資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，同時(shí)也是一個(gè)企業(yè)獲得控制權(quán)的過(guò)程。

在國(guó)際企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法中，購(gòu)買法下對(duì)購(gòu)買方有著嚴(yán)格的規(guī)定，要想成為購(gòu)買者，不僅要參與企業(yè)的合并，同時(shí)也要能夠?qū)⒓雍喜⒌钠髽I(yè)進(jìn)行控制。對(duì)于沒(méi)有控制一半股份的企業(yè)，不能獲得該企業(yè)的控制權(quán)，而且也不能夠有表決權(quán)。但是，如果該企業(yè)滿足下面的條件，即便獲得一半以下的表決權(quán)也能夠成為購(gòu)買方：通過(guò)相關(guān)的協(xié)議或法律，實(shí)現(xiàn)對(duì)另一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策；在另一個(gè)企業(yè)的管理機(jī)構(gòu)中，獲得多數(shù)的表決權(quán)；在另一個(gè)企業(yè)董事會(huì)中，獲得解除或任命的權(quán)利；在與其他的投資者進(jìn)行協(xié)議后，獲得一半以上的表決權(quán)。

國(guó)際企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法給我國(guó)的思考

針對(duì)于國(guó)際企業(yè)合并的現(xiàn)狀，我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法與之有著一定的差異性。經(jīng)過(guò)探討我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同，這給我國(guó)企業(yè)合并帶來(lái)一定的思考，我國(guó)企業(yè)合并應(yīng)根據(jù)我國(guó)的國(guó)情制定會(huì)計(jì)方法，并要及時(shí)補(bǔ)充權(quán)益聯(lián)合法與購(gòu)買法的不足之處，以便實(shí)現(xiàn)我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法的合理性。其中，國(guó)際企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法給我國(guó)的思考主要體現(xiàn)在以下幾方面：

一、關(guān)于購(gòu)買方方面的規(guī)定。由于我國(guó)企業(yè)合并中對(duì)購(gòu)買方的規(guī)定存在著一定的不足與缺陷，這就導(dǎo)致購(gòu)買方標(biāo)準(zhǔn)的制定出現(xiàn)了漏洞。因此，要想實(shí)現(xiàn)關(guān)于購(gòu)買方標(biāo)準(zhǔn)的明確性，應(yīng)以國(guó)際會(huì)計(jì)方法為依據(jù)完善我國(guó)購(gòu)買方的相關(guān)規(guī)定。為了實(shí)現(xiàn)與國(guó)際企業(yè)合并購(gòu)買方的相符合，我國(guó)應(yīng)從管理、對(duì)價(jià)、規(guī)模、控制四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)購(gòu)買方進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)定。由此可見(jiàn)，只有滿足相關(guān)規(guī)定的企業(yè)才能成為購(gòu)買方，這不僅明確了購(gòu)買方的控制標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)也加強(qiáng)了購(gòu)買方的可操作性。

二、關(guān)于公允價(jià)值的制定。目前，由于我國(guó)證券市場(chǎng)的相關(guān)制定有待完善，所以，在我國(guó)特殊的市場(chǎng)環(huán)境下，要想真實(shí)的反映企業(yè)股票的價(jià)值，僅有股票的市場(chǎng)價(jià)格是不夠的，同時(shí)也要確定購(gòu)買資產(chǎn)的公允價(jià)值。但是，我國(guó)的現(xiàn)階段的生產(chǎn)市場(chǎng)還不能夠提供有效的公允價(jià)值，由此可見(jiàn)，公允價(jià)值是阻礙采用購(gòu)買方的主要因素。我國(guó)在制定關(guān)于企業(yè)合并的準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)切實(shí)考慮到我國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的實(shí)際現(xiàn)狀，并在準(zhǔn)則體系中滲透公允價(jià)值，在非準(zhǔn)則體系外仍使用原有的計(jì)價(jià)價(jià)值，這在無(wú)形中避免了公允價(jià)值有可能形成的弊端。

三、關(guān)于企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法。針對(duì)于我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特殊環(huán)境，我國(guó)頒布了關(guān)于企業(yè)合并方面的準(zhǔn)則，同一控制中的企業(yè)合并要根據(jù)權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行處理。我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)有著一定的差異性，要想實(shí)現(xiàn)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)方法的合理性，就應(yīng)從我國(guó)的實(shí)際國(guó)情出發(fā)，構(gòu)建具有中國(guó)特色的企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法。同時(shí)，我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法應(yīng)分階段進(jìn)行，當(dāng)兩種會(huì)計(jì)方法同時(shí)出現(xiàn)時(shí)應(yīng)對(duì)權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行一定的限制，以便實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相符合。

綜上所述，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)逐步發(fā)展的背景下，企業(yè)合并扮演的角色越來(lái)越重要，但是，我國(guó)的企業(yè)合并卻存在著薄弱環(huán)節(jié)，同時(shí)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法也有待于完善。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，我國(guó)企業(yè)合并的方法主要包括購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法，這與國(guó)際生的企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法有著一定的差異性。因此，要想完善我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法，有必要探討我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法與國(guó)際的異同，以便給我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)方法的制定提供有效的依據(jù)。

（作者單位：浙江和惠照明科技有限公司）