ERPERPRP環(huán)境下內(nèi)部審計(jì)亟待改進(jìn)

梁建銳

中國(guó)石化借助ERP網(wǎng)絡(luò)化的管理平臺(tái)，把內(nèi)控職責(zé)和崗位授權(quán)e化在ERP系統(tǒng)中，形成了規(guī)范的“線上”內(nèi)控體系，對(duì)生產(chǎn)、銷售等經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)實(shí)施了精細(xì)化管理，實(shí)現(xiàn)了物流、資金流、信息流的三流合一，同時(shí)給內(nèi)部審計(jì)帶來很大挑戰(zhàn)。

ERP對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響

一是對(duì)內(nèi)部審計(jì)環(huán)境的影響。信息技術(shù)的應(yīng)用使中國(guó)石化的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理發(fā)生了質(zhì)的變化，企業(yè)所有的工作流程都按照面向客戶、面向信息網(wǎng)絡(luò)、面向軟件應(yīng)用的要求進(jìn)行了重組，一部分內(nèi)部控制點(diǎn)已建立于系統(tǒng)的應(yīng)用程序中，由計(jì)算機(jī)自動(dòng)執(zhí)行各種檢驗(yàn)、核對(duì)、判斷、監(jiān)督以及對(duì)系統(tǒng)各功能實(shí)用的權(quán)限控制等。ERP環(huán)境下的審計(jì)線索不能滿足傳統(tǒng)審計(jì)的需要。在手工會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表等審計(jì)線索主要是反映在書面上的，每筆業(yè)務(wù)都有一個(gè)完整的審計(jì)線索。審計(jì)人員可利用這些書面材料從原始憑證查起，通過對(duì)報(bào)表之間、報(bào)表與賬簿之間會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的鉤稽關(guān)系，審查憑證賬簿所反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的合法性與業(yè)務(wù)處理的正確性。而在ERP環(huán)境下，會(huì)計(jì)人員只需錄入原始數(shù)據(jù)，中間會(huì)計(jì)處理由計(jì)算機(jī)按程序自動(dòng)完成，就能自動(dòng)生成財(cái)務(wù)報(bào)表、總賬、明細(xì)賬，傳統(tǒng)的審計(jì)線索中斷消失，取而代之的是存有電子數(shù)據(jù)處理信息的硬盤、軟盤等，審計(jì)中即使發(fā)現(xiàn)可疑現(xiàn)象，對(duì)其進(jìn)行審計(jì)也比較困難。

二是對(duì)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容與審計(jì)重點(diǎn)的影響。針對(duì)ERP系統(tǒng)的計(jì)算機(jī)審計(jì)越來越重要，尤其是對(duì)計(jì)算機(jī)的安全審計(jì)。在ERP系統(tǒng)中，由于會(huì)計(jì)事項(xiàng)由計(jì)算機(jī)按程序自動(dòng)進(jìn)行處理，發(fā)生在原有手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的計(jì)算或過賬錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)相應(yīng)減少了。但如果ERP系統(tǒng)的應(yīng)用程序出錯(cuò)或被人為篡改，則計(jì)算機(jī)只會(huì)按指定的程序以同樣錯(cuò)誤的方式處理有關(guān)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，增加了嵌入非法程序的風(fēng)險(xiǎn)，由此造成國(guó)有資產(chǎn)不明流失等嚴(yán)重問題，后果將十分嚴(yán)重。因此，在ERP環(huán)境下，審計(jì)內(nèi)容更加廣泛，無形中加大了審計(jì)的工作難度。ERP系統(tǒng)環(huán)境下企業(yè)各部門所依據(jù)的是同一數(shù)據(jù)庫(kù)提供的信息，信息錄入的某一環(huán)節(jié)出現(xiàn)錯(cuò)誤，將會(huì)產(chǎn)生連鎖反應(yīng)。所以原始資料成為審計(jì)的重點(diǎn)。審計(jì)工作應(yīng)由事后評(píng)價(jià)向事前防范轉(zhuǎn)變，合規(guī)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)轉(zhuǎn)變。實(shí)施ERP后，審計(jì)對(duì)象和審計(jì)線索發(fā)生了變化，應(yīng)在原有的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則基礎(chǔ)上建立與ERP環(huán)境相適應(yīng)的新的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。

三是對(duì)內(nèi)部審計(jì)技術(shù)和審計(jì)人員素質(zhì)要求的影響。在手工會(huì)計(jì)條件下，對(duì)會(huì)計(jì)資料的審計(jì)一般采用審閱、核對(duì)、分析、比較和函證等方法。這些審查工作都是由人工執(zhí)行的。在ERP系統(tǒng)環(huán)境下，由于大量的證據(jù)都存儲(chǔ)在肉眼看不到的存儲(chǔ)介質(zhì)上，對(duì)這些證據(jù)，審計(jì)人員只能利用計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行取證。因此，內(nèi)審人員除了要具有過硬的業(yè)務(wù)素質(zhì)外，還應(yīng)能理清ERP各個(gè)子系統(tǒng)數(shù)據(jù)的來龍去脈，掌握ERP系統(tǒng)的使用平臺(tái)和網(wǎng)絡(luò)環(huán)境，熟悉數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)，這樣才能全面地把握審計(jì)的總體情況并對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)。

四是對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的影響。手工會(huì)計(jì)中，內(nèi)部控制的測(cè)試是看得見、摸得著的。而實(shí)施ERP后，大部分控制措施都是以程序的形式建立在有關(guān)系統(tǒng)中，系統(tǒng)的內(nèi)控功能是否恰當(dāng)有效，會(huì)直接影響系統(tǒng)輸出數(shù)據(jù)的真實(shí)和準(zhǔn)確。

五是對(duì)內(nèi)部審計(jì)取證的影響。在中國(guó)石化總部層次，報(bào)表是真正傳統(tǒng)意義上完整的會(huì)計(jì)報(bào)表，是一級(jí)核算。二級(jí)及二級(jí)以下單位作為利潤(rùn)中心或成本中心，在ERP系統(tǒng)中相當(dāng)于車間，其會(huì)計(jì)報(bào)表是不完整的。ERP系統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表取數(shù)來源復(fù)雜，通過系統(tǒng)接口將相關(guān)數(shù)據(jù)導(dǎo)出后，一部分直接形成會(huì)計(jì)報(bào)表，另一部分需進(jìn)一步填列才能完成。總部是管理單位，二級(jí)單位是真正意義上的經(jīng)營(yíng)單位，審計(jì)必須以二級(jí)單位為基礎(chǔ)。審計(jì)人員通過會(huì)計(jì)報(bào)表了解被審計(jì)單位的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益等總體情況以及根據(jù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)一步分析被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)狀況頗為不易。ERP系統(tǒng)大量業(yè)務(wù)由系統(tǒng)集成處理，系統(tǒng)自動(dòng)產(chǎn)生電子憑證（集成憑證），種類繁多、數(shù)量龐大，給審計(jì)數(shù)據(jù)的調(diào)閱和審計(jì)證據(jù)的采集帶來了更大的難度。

ERP環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

ERP系統(tǒng)帶來了新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)為例，其風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在以下方面：

一是電子數(shù)據(jù)可能被篡改和丟失，存在固有風(fēng)險(xiǎn)。采用電算化，財(cái)務(wù)人員和審計(jì)人員往往會(huì)假定提供的數(shù)據(jù)是準(zhǔn)確的，這可能存在很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。手工系統(tǒng)中，紙質(zhì)的信息易于辨認(rèn)、追溯，而在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，由于存儲(chǔ)介質(zhì)的改變，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)可能由于斷電、軟件版本升級(jí)等原因而導(dǎo)致不正確，也可能被審計(jì)單位出于某種目的破壞和修改財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫(kù)，且不留蛛絲馬跡，從而影響審計(jì)結(jié)果。另外像計(jì)算機(jī)病毒、電源故障、操作失誤、程序處理錯(cuò)誤和網(wǎng)絡(luò)傳輸故障也會(huì)造成實(shí)際數(shù)據(jù)與電子賬面數(shù)據(jù)不相符，增加了固有風(fēng)險(xiǎn)的可能性。

二是系統(tǒng)內(nèi)部控制的變化，導(dǎo)致控制風(fēng)險(xiǎn)增加。在手工條件下，內(nèi)部控制一般表現(xiàn)為對(duì)人的控制，主要是利用紙質(zhì)信息進(jìn)行手工核對(duì)和檢查，責(zé)任容易明確，結(jié)果也比較直觀。在ERP環(huán)境下，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)人和機(jī)器的雙重控制，以對(duì)計(jì)算機(jī)控制為主，審計(jì)人員主要從程序控制和制度控制兩方面來測(cè)試與評(píng)價(jià)。若被審計(jì)單位內(nèi)控制度不健全，或監(jiān)控不嚴(yán)，計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)和程序的修改完全可以不留痕跡地進(jìn)行，加大了審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)。

三是審計(jì)線索更易于減少或消失，增大檢查風(fēng)險(xiǎn)。檢查風(fēng)險(xiǎn)取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。手工系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)人員對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)記錄都是以紙質(zhì)形式存放，審計(jì)人員可以通過這些書面記錄加以審計(jì)，審計(jì)線索清晰。在ERP環(huán)境下，會(huì)計(jì)人員對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的記錄由紙面信息變成了只有計(jì)算機(jī)才能識(shí)別的代碼，對(duì)審計(jì)人員而言，磁質(zhì)代碼無異于在審計(jì)對(duì)象面前增加了一道無形的墻，看不見，摸不著，傳統(tǒng)的審計(jì)追蹤審查已不適用，審計(jì)的切入點(diǎn)更多是依靠自己的經(jīng)驗(yàn)和判斷，客觀依據(jù)的不足，導(dǎo)致審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)增大。目前對(duì)于ERP系統(tǒng)，企業(yè)審計(jì)人員普遍都不太熟悉，缺乏對(duì)整個(gè)系統(tǒng)及各個(gè)模塊系統(tǒng)、全面的認(rèn)識(shí)，運(yùn)用ERP進(jìn)行查詢操作時(shí)往往不知道從哪里取數(shù)，嚴(yán)重影響了審計(jì)效率。審計(jì)人員一般只能通過ERP系統(tǒng)提供的查詢功能取數(shù)據(jù)，在某種程度上增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)要適應(yīng)和應(yīng)對(duì)ERP的新環(huán)境，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率，主要應(yīng)從以下方面入手：

一是做好審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制和評(píng)估。ERP的實(shí)施使審計(jì)從對(duì)憑證賬簿核對(duì)為主的詳細(xì)審計(jì)發(fā)展成為以評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)。因此，在ERP環(huán)境下進(jìn)行審計(jì)要先對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試、穿行測(cè)試，了解整個(gè)系統(tǒng)運(yùn)行情況，做到總體把握，心中有數(shù)。審計(jì)人員可以模擬或監(jiān)督被審計(jì)單位人員就某一業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在ERP系統(tǒng)中進(jìn)行錄入，并查看其最終結(jié)果。如可以銷售訂單為主線，任意選擇一個(gè)銷售訂單，來跟蹤系統(tǒng)中的材料采購(gòu)、入庫(kù)、生產(chǎn)領(lǐng)用、產(chǎn)成品完工入庫(kù)、銷售出庫(kù)等方面的執(zhí)行、授權(quán)情況、數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)等方面的信息，對(duì)照財(cái)務(wù)總賬模塊的相應(yīng)數(shù)據(jù)，來驗(yàn)證物流信息在財(cái)務(wù)處理模塊中傳遞及核算的正確性、內(nèi)控制度執(zhí)行的有效性。

二是加大對(duì)審計(jì)人員新技術(shù)、新業(yè)務(wù)、新技能、新管理思維的培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)。企業(yè)可適當(dāng)配備一些熟悉ERP系統(tǒng)的人員作為內(nèi)審人員，并對(duì)這些人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，同時(shí)加大對(duì)原有內(nèi)部審計(jì)人員ERP系統(tǒng)知識(shí)和計(jì)算機(jī)知識(shí)的培訓(xùn)力度，盡快提高內(nèi)審人員隊(duì)伍的能力和整體素質(zhì)。

三是不斷調(diào)整和優(yōu)化審計(jì)工作流程。企業(yè)ERP系統(tǒng)的實(shí)施是一個(gè)不斷優(yōu)化的過程，它必須建立在與之相適應(yīng)的業(yè)務(wù)流程的基礎(chǔ)上。因此，按規(guī)范化信息處理的要求對(duì)現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，就成為實(shí)施ERP的關(guān)鍵環(huán)節(jié)之一。

四是明確ERP環(huán)境穩(wěn)定后內(nèi)審工作的新方向。ERP系統(tǒng)上線后，原先許多由內(nèi)部審計(jì)人員完成的內(nèi)部稽核的功能可以由系統(tǒng)來完成，內(nèi)部審計(jì)可以有更多的精力來著眼于強(qiáng)化企業(yè)管理、加強(qiáng)內(nèi)部控制方面的審計(jì)工作，提高審計(jì)工作的質(zhì)量與含金量，與國(guó)際內(nèi)部審計(jì)工作接軌。