會計匯總報表發(fā)展方向探討

□文/劉文芳

會計匯總報表是會計信息使用者依據(jù)財務(wù)報表和其他資料，對系統(tǒng)（集團）所轄企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果進行匯總整理而形成的會計報表。并根據(jù)匯總結(jié)果分析和評價系統(tǒng)及企業(yè)過去和現(xiàn)在的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動，了解系統(tǒng)（集團）及企業(yè)過去的經(jīng)營業(yè)績，衡量企業(yè)財務(wù)狀況，預(yù)測企業(yè)未來發(fā)展趨勢，對系統(tǒng)、企業(yè)的償債能力、盈利能力、營運能力和抵抗風(fēng)險能力做出評價。但由于現(xiàn)行企業(yè)的財務(wù)報表、財務(wù)分析指標(biāo)以及財務(wù)分析方法存在一定的局限性，特別是針對有系統(tǒng)指導(dǎo)任務(wù)單位的匯總會計報表的作用并沒有完全發(fā)揮出來，使得企業(yè)財務(wù)分析和評價有失客觀。

一、影響會計匯總報表質(zhì)量因素分析

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，當(dāng)前會計匯總報表模式越來越難以達(dá)到全面、客觀、真實反映系統(tǒng)（集團）資產(chǎn)、經(jīng)營狀況的要求。主要表現(xiàn)在：一是以產(chǎn)權(quán)制度改革為核心的社有企業(yè)改革，產(chǎn)權(quán)多元化、人格化，打破了原有獨資格局，股份制、股份合作制、有限責(zé)任公司等大量涌現(xiàn)，加上會計核算和反映沒有及時適應(yīng)，導(dǎo)致了報表匯總單位和匯總數(shù)字銳減；二是以租賃、承包經(jīng)營和物業(yè)管理為主的多種經(jīng)營形式的存在，出現(xiàn)了規(guī)模小、較分散、易導(dǎo)致漏統(tǒng)漏報；三是與大合作、大聯(lián)合相適應(yīng)的大核算提上了日程。各種類型的新型合作經(jīng)濟組織的出現(xiàn)，以及合伙、合作企業(yè)不斷增加，使核算范圍迅速擴展，現(xiàn)有的核算辦法難以適應(yīng)。因此，如何改革會計報表匯總，以適應(yīng)經(jīng)營管理，已經(jīng)成為亟待解決的一個問題。

二、改革會計匯總報表的指導(dǎo)思想和原則

筆者認(rèn)為，改革會計匯總報表要放眼于體現(xiàn)“大合作、大績效”的總體思路。要具有現(xiàn)實性、針對性，同時要具有前瞻性；既要反對弄虛作假，又要反對漏統(tǒng)漏報。當(dāng)前，會計匯總報表存在著如下問題：一是匯總單位個數(shù)不全，一些企業(yè)不再向上一級部門報送報表，造成匯總單位不完整；二是匯總報表數(shù)據(jù)不完整，主要表現(xiàn)在一些企業(yè)實行包稅制，各級主管部門缺乏對企業(yè)的監(jiān)管，造成經(jīng)營業(yè)績不能正常反應(yīng)；三是財務(wù)管理混亂，核算不規(guī)范，匯總報表人為因素較大，數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，匯總報表的可利用價值大大縮水；四是匯總報表還不能完全融入到企業(yè)管理中去，不能監(jiān)控企業(yè)改革改制的過程和成果，不能更好的發(fā)揮財會工作在經(jīng)營管理中的作用；五是會計報表匯總數(shù)據(jù)的不準(zhǔn)確，嚴(yán)重影響了報表的真實準(zhǔn)確性，對系統(tǒng)（集團）大政方針的制定有一定的副作用。

為此，會計匯總報表要堅持“真實反映財務(wù)狀況，充分反映經(jīng)營成果，指導(dǎo)系統(tǒng)（集團）和企業(yè)的經(jīng)營、管理健康有序發(fā)展”的指導(dǎo)思想。必須堅持三個原則：

（一）規(guī)范性原則。會計匯總報表的改革要堅持以國家現(xiàn)行有關(guān)財經(jīng)法規(guī)、制度為準(zhǔn)繩。參匯單位的會計報表要嚴(yán)格按照國家頒布的會計法規(guī)、會計制度編制。匯總會計報表數(shù)據(jù)要嚴(yán)格按照參匯單位上報數(shù)匯總。財務(wù)報表數(shù)據(jù)的信息質(zhì)量受制于企業(yè)管理當(dāng)局的職業(yè)道德。眾所周知，辦企業(yè)的目的都是為了營利。然而，營利的方法和途徑卻是多種多樣的。有的人通過正當(dāng)?shù)钠D苦經(jīng)營來謀取利潤，也有人通過不正當(dāng)?shù)牟僮鱽碇\取私利。當(dāng)前經(jīng)營企業(yè)的利潤操縱非常普遍，幾乎使人們喪失了對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的信任，并由此而帶來了系統(tǒng)、企業(yè)的誠信危機，很難讓人確信業(yè)績的真實性。由于目前會計制度采取權(quán)責(zé)發(fā)生制為基本原則，內(nèi)部人員可以利用這一制度虛構(gòu)某些交易與事項，從而達(dá)到內(nèi)部人員希望達(dá)到的財務(wù)數(shù)據(jù)，借以操縱利潤。也使匯總報表不能完全反應(yīng)系統(tǒng)經(jīng)營狀況。所以，規(guī)范會計核算和財務(wù)管理制度，堵塞會計核算漏洞是治本之舉。

（二）科學(xué)合理原則。要適應(yīng)創(chuàng)新體制、創(chuàng)新機制的改革需要，做到客觀、真實、準(zhǔn)確、完整地反映系統(tǒng)（集團）、企業(yè)經(jīng)營情況和財務(wù)成果，科學(xué)地設(shè)置匯總會計報表的報表格式及會計指標(biāo)。既要堅持廣泛性，又要加以合理規(guī)范，確定匯總會計報表的匯編范圍。在執(zhí)行科學(xué)合理性原則過程中，應(yīng)處理好以下問題：一是建立一套科學(xué)的會計報表匯總體系。通過電子計算機處理技術(shù)與會計方法體系有機結(jié)合起來，對所收集的會計信息數(shù)據(jù)進行匯總整理，使所形成的財務(wù)會計信息可分解、可傳遞、可交換，以及可供管理者、決策者選擇使用，使該信息數(shù)據(jù)既服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部的決策者，又是會計部門參與決策的依據(jù)；它既服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理，又服務(wù)于系統(tǒng)管理者，以及相關(guān)的財稅、金融及審計部門；二是發(fā)揮匯總會計報表信息為會計部門的會計控制工作服務(wù)的功能。通過匯總報表揭示的問題，查找經(jīng)營管理中的不足，預(yù)測將來發(fā)展趨勢，制定好將來的計劃目標(biāo)，把這種服務(wù)由被動變?yōu)橹鲃樱怪蔀榻?jīng)營管理中的重要環(huán)節(jié)。

（三）簡明實用原則。報表格式及指標(biāo)的設(shè)置，要既能夠全面客觀地反映企業(yè)成果，完整提供會計信息和決策依據(jù)，又能夠不增加被匯總單位的工作和經(jīng)濟負(fù)擔(dān)。匯總會計報表設(shè)計的目標(biāo)：以最簡明扼要的形式，全面、系統(tǒng)、連續(xù)地提供反映企業(yè)經(jīng)營成果、財務(wù)狀況的信息。

為了更好地實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)目標(biāo)，在設(shè)計會計報表時，應(yīng)遵循一定的原則：（1）指標(biāo)體系完整性原則。會計報表由若干會計指標(biāo)組成，因此會計指標(biāo)需要具備完整性，只有這樣才能更全面的反映系統(tǒng)、企業(yè)經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r；（2）統(tǒng)一性原則。對外報表主要強調(diào)統(tǒng)一性，遵照國家有關(guān)法律法規(guī)，根據(jù)系統(tǒng)、企業(yè)自身的特點和發(fā)展需要來設(shè)置；（3）可比性與一貫性原則?？杀刃詮娬{(diào)各項指標(biāo)在同一時期橫向可比；一貫性則是強調(diào)報表在不同時期的縱向一致性，不得隨意變更；（4）便于編制與分析原則。設(shè)計的報表應(yīng)清晰易懂，便于會計人員編制。為了方便報表使用者分析，通常的做法是設(shè)置一些比較指標(biāo)。如：上年實際、本年計劃等。

三、改革匯總會計報表的基本思路

會計匯總報表改革要做到“兩個延伸、兩個精簡”。一是延伸匯總單位，將匯總單位延伸至每個獨立核算的個體單位。對其所轄范圍內(nèi)的經(jīng)濟實體編制的會計報表，按相同項目匯總，無論從理論上還是從政策上講，都是可行的。由于不涉及稅收、信貸、審計等問題，從而解決了改革匯總會計報表的技術(shù)問題。將基層個體單位作為匯總單位有利于真實、全面、完整、客觀地反映這些經(jīng)濟實體的會計數(shù)據(jù)，有利于上級領(lǐng)導(dǎo)準(zhǔn)確了解每個單位的經(jīng)營情況和財務(wù)成果，有利于改革的進一步深入，有利于上一級單位與其下屬被匯總單位的責(zé)、權(quán)、利關(guān)系；二是延伸起報單位。凡是系統(tǒng)（集團）內(nèi)部的各種類型的企業(yè)單位和經(jīng)營實體都應(yīng)單獨作為一個起報單位，納入?yún)R總范圍；三是精簡匯總報表種類?，F(xiàn)有匯總會計報表種類繁多，部分報表基本沒有實際使用價值。應(yīng)以科學(xué)、合理、實用為原則，重新設(shè)置能反映改革成果的匯總報表；四是精簡匯總報表指標(biāo)?，F(xiàn)有匯總會計報表指標(biāo)重復(fù)、過時現(xiàn)象嚴(yán)重，應(yīng)大量精簡壓縮，同時適量增加能反映改革成果的會計指標(biāo)。

四、改革會計匯總報表存在的難點與對策

對于新的改革方法，在實際操作過程也會遇到一些困難。一是被匯總單位自覺履行匯總義務(wù)的比例不大。被匯總單位是否自愿接受匯總管理，是制約匯總范圍延伸的瓶頸問題；二是受稅收、銀行等諸多因素的影響，匯總數(shù)據(jù)在真實性、有效性存在問題。解決這些難點的基本對策是：

（一）提高認(rèn)識，加強領(lǐng)導(dǎo)。這是解決匯總會計報表數(shù)據(jù)的前提。首先，領(lǐng)導(dǎo)要給予高度重視。要在組織和人員上落實，加強財會工作力度；其次，要求各級財會部門和財會人及提高認(rèn)識，堅持財會工作必須與企業(yè)發(fā)展相適應(yīng)的原則，轉(zhuǎn)變“等、靠、要”的消極思想，積極主動地參與企業(yè)的改革；再次，要求被匯總單位領(lǐng)導(dǎo)和財會人員深刻理解改革匯總會計報表的目的與作用，正確處理所有匯總單位的權(quán)利和履行義務(wù)的關(guān)系。

（二）提高會計人員自身素質(zhì)。這是解決匯總會計報表數(shù)據(jù)真實性、有效性的基礎(chǔ)。一是提高財會人員道德水準(zhǔn)。要求財會人員工作要有責(zé)任心、事業(yè)心，要有吃苦耐勞的精神，積極主動，深入基層收集資料；二是提高財會人員專業(yè)素質(zhì)。要通過不斷學(xué)習(xí)，更新專業(yè)知識。

（三）增強為匯總單位服務(wù)的功能。這是解決匯總會計報表數(shù)據(jù)收集問題的關(guān)鍵。一是要通過提高基層單位人員的服務(wù)水平和技術(shù)，為被匯總的核算單位提供服務(wù)；二是通過委派會計人員方式，加強被匯總的核算單位財會管理實力；三是要爭取相關(guān)財政、稅收、銀行、工商等各種優(yōu)惠政策，以吸引有關(guān)獨立核算的經(jīng)濟實體加入到系統(tǒng)（集團）中來。作為被匯總單位，既享受特有的優(yōu)惠政策，也有義務(wù)接受系統(tǒng)（集團）的管理。

改革會計匯總報表，并不是一件簡單之事，有兩方面的問題還需要進一步探討：一是會計指標(biāo)及格式問題。有人提出報表欄目應(yīng)以所有制形式來劃分企業(yè)類型，有的人提出匯總會計報表不再劃分行業(yè)等，這些意見各有利弊；二是起報單位應(yīng)符合什么標(biāo)準(zhǔn)。將哪些單位納入?yún)R總范圍須界定一個標(biāo)準(zhǔn)。這個標(biāo)準(zhǔn)要涵蓋改革中的新情況，適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展新形勢；既要客觀、全面，不漏統(tǒng)漏報，又要真實、準(zhǔn)確，不弄虛作假。

五、會計匯總報表發(fā)展趨勢展望

經(jīng)濟越發(fā)展，管理越科學(xué)，會計匯總報表體系建設(shè)也不可能停滯不前。結(jié)合國內(nèi)外的先進會計理論，我認(rèn)為會計匯總報表可以進行如下變革。

（一）增加預(yù)測內(nèi)容。傳統(tǒng)會計匯總報表為保證信息的可靠性，其財務(wù)信息都來源于歷史會計資料，這些會計信息是“向后看”的，而會計信息使用者在決策時要“向前看”。實質(zhì)上，上述信息的可靠性很低。在經(jīng)濟環(huán)境變化不顯著的情況下，報表使用者可以簡單地用反映企業(yè)過去經(jīng)營成果以及行為因果聯(lián)系的財務(wù)報告去推測企業(yè)的未來。但在經(jīng)濟環(huán)境劇烈變化的條件下卻不行，因而就要求財務(wù)報告具有預(yù)測內(nèi)容。至于如何披露預(yù)測信息，理論上講可以編制未來前景報表。雖然編制該報表的技術(shù)難度較大，但隨著我國資本市場的日益發(fā)展和完善，企業(yè)財會人員素質(zhì)的不斷提高以及科學(xué)的進步，較為科學(xué)、完善的預(yù)測報表編制必將成為可能。

（二）編制實時會計匯總報表。傳統(tǒng)的財務(wù)報告是建立在會計分期假設(shè)的基礎(chǔ)上的，財務(wù)報告通常是定期提供。但隨著財務(wù)信息決策用途的增強，定期信息的披露遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足投資決策對信息及時性的要求。由于考慮會計信息費用與會計信息效用價值的比例關(guān)系，傳統(tǒng)的匯總會計報表更多地選擇了定期報告，尤其是年度報告。而現(xiàn)代信息技術(shù)的高速發(fā)展，導(dǎo)致信息產(chǎn)生成本大幅度下降，同時計算機的隨時寄存功能，也使得財務(wù)信息的日常揭示成為可能，甚至可以實現(xiàn)以特定項目指標(biāo)為基礎(chǔ)的實時呈報。

（三）信息披露形式的多樣化?，F(xiàn)行的會計匯總報表實際上是一種通用的財務(wù)報告，它提供給不同使用者以相同的報告，并將不同企業(yè)的財務(wù)報告標(biāo)準(zhǔn)化，以確保財務(wù)會計信息遵循可比性原則，但卻喪失了靈活性。隨著會計信息使用者范圍的不斷擴大，傳統(tǒng)的財務(wù)報表模式難以滿足不同信息使用者的要求，從而促成了財務(wù)報表模式的變革。

1、由單一的表式信息轉(zhuǎn)變?yōu)楸硎叫畔⑴c圖象化信息的結(jié)合。以報表方式來反映信息被實踐證明是一種最有效和最經(jīng)濟的方式，但這種有效和節(jié)約是針對手工會計和傳統(tǒng)信息傳輸技術(shù)條件而言的。在現(xiàn)代信息條件下，這種有效和節(jié)約已不再成為阻礙其他信息揭示方式出現(xiàn)的理由，表式信息可以給使用者提供大量的信息，便于其閱讀，而圖象化信息直觀明了，更容易為會計信息使用者所接受。

2、打破單一會計主體獨立成表觀念。會計主體的確立是傳統(tǒng)會計系統(tǒng)的一個重要前提。隨著經(jīng)濟的飛速發(fā)展，企業(yè)組織也由垂直向橫向發(fā)展，產(chǎn)生網(wǎng)絡(luò)狀格局。這種環(huán)境的改變使得會計主體假設(shè)開始失去原有的合理性，而與其相適應(yīng)的會計信息的作用也日益降低。此外，系統(tǒng)、企業(yè)的經(jīng)營水平和經(jīng)營成果需要與其他系統(tǒng)、企業(yè)相比，才可以進行合理的衡量本系統(tǒng)、企業(yè)的狀況，才能更好地查找不足，并制定發(fā)展目標(biāo)，這就要求會計信息的揭示要突破傳統(tǒng)會計的空間范圍。

3、貨幣計量信息與非貨幣計量信息的結(jié)合。會計匯總報表以貨幣作為計量手段來反映系統(tǒng)、企業(yè)經(jīng)營狀況。用貨幣計量的信息可以匯總、總括和進行比較，但在這有利的優(yōu)點背后卻隱藏著明顯的不足之處：第一，貨幣計量建立在幣值不變的前提下，但現(xiàn)實貨幣在其運動中的價值是經(jīng)常變動的，有時甚至變動很大，這就導(dǎo)致了財務(wù)報告的表述偏離了企業(yè)實際進行的價值活動；第二，現(xiàn)行財務(wù)報告還掩蓋了大量相關(guān)且有用的非貨幣信息的事實，如企業(yè)管理者的信譽、企業(yè)職工的團隊精神、企業(yè)的創(chuàng)新能力等，這些內(nèi)容完全可以作為附列資料納入會計匯總報表體系中來，因此貨幣信息和非貨幣信息的結(jié)合，將成為未來財務(wù)報告發(fā)展趨勢。