我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境因素研究

陳文杰，遲淑賢

（1.赤峰市交通局；2.赤峰學(xué)院 財務(wù)處，內(nèi)蒙古 赤峰 024000）

我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境因素研究

陳文杰1，遲淑賢2

（1.赤峰市交通局；2.赤峰學(xué)院 財務(wù)處，內(nèi)蒙古 赤峰 024000）

內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要內(nèi)容，是企業(yè)自我調(diào)節(jié)和自行制約的內(nèi)在機制，而內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制系統(tǒng)發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，導(dǎo)致內(nèi)部控制系統(tǒng)失效的關(guān)鍵原因是內(nèi)部控制環(huán)境存在問題.因此，完善企業(yè)內(nèi)部控制，改善控制環(huán)境成為當(dāng)務(wù)之急.

內(nèi)部控制；內(nèi)部控制環(huán)境；COSO報告

1 內(nèi)部控制理論的產(chǎn)生及發(fā)展

內(nèi)部控制理論最早產(chǎn)生于西方，1919年美國學(xué)者曾提出，內(nèi)部控制環(huán)境是對企業(yè)內(nèi)部控制程序的選擇及其有效性有重要影響的各種因素，涉及企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、職工的勝任性和誠實性、分權(quán)和責(zé)任表述、預(yù)算與財務(wù)報告、組織牽制與制衡等.1980年3月凱羅魯斯先生在“內(nèi)部審計師協(xié)會”代表大會的發(fā)言中，極力主張，審計準(zhǔn)則委員會所納入“內(nèi)部會計控制環(huán)境”的某些因素應(yīng)該是設(shè)計合理、運行有效的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)不可分割的一個組成部分.1981年美國學(xué)者又提出了包括內(nèi)部會計控制環(huán)境在內(nèi)的控制環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為從事商業(yè)經(jīng)營的公司或其他組織有內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境兩種，外部環(huán)境固然重要，但它超出了企業(yè)的控制能力，不能將其作為內(nèi)部控制環(huán)境的組成部分，但內(nèi)部控制環(huán)境要對管理者及廣大職工反復(fù)強調(diào)內(nèi)部控制的性質(zhì)及重要性，避免公司內(nèi)部任何可能超越控制措施或既定控制政策的行為.1988年美國注冊會計師協(xié)會(A I C P A)審計準(zhǔn)則委員會(A S B)發(fā)布《審計準(zhǔn)則公告第55號》(S A S.N O.55)，第一次正式將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制范疇.并把控制環(huán)境定義為“對建立、加強或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素.在1999年美國“反對虛假財務(wù)報告委員會”對外發(fā)布的C O S O報告中，同樣指出控制環(huán)境是內(nèi)部控制整體架構(gòu)的重要部分.在這份報告中，控制環(huán)境定義為:提供企業(yè)紀(jì)律與架構(gòu)，塑造企業(yè)文化，并影響企業(yè)員工的控制意識，是所有其它內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ).C O S O報告認(rèn)為，控制環(huán)境是一種氛圍和條件，它內(nèi)嵌于企業(yè)文化之中，影響員工的控制意識和實施控制的自覺性，決定著其他控制要素作用的發(fā)揮，并影響到企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn).

我國目前尚無完善的控制環(huán)境理論，對控制環(huán)境的理解主要有以下觀點:趙雯(2001)認(rèn)為:控制環(huán)境包括公司治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營理念與企業(yè)文化、組織結(jié)構(gòu)、價值觀與道德觀，還包括法律與信用.黃世忠(2001)從強化公司治理角度探討如何完善控制環(huán)境.何紅渠(2002)認(rèn)為:企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境應(yīng)劃分為兩個層次.第一層次是所有者層次，即以公司治理結(jié)構(gòu)為起點，改善所有者對經(jīng)營者受托責(zé)任的監(jiān)督環(huán)境，包括公司治理結(jié)構(gòu)、董事會、內(nèi)審機構(gòu)的設(shè)置；第二層次是經(jīng)營者層次，即以公司經(jīng)營為起點，改善機構(gòu)經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任的環(huán)境，包括組織結(jié)構(gòu)構(gòu)建和權(quán)責(zé)體系的分派、管理者素質(zhì)與品行、信息系統(tǒng)的構(gòu)建、員工素質(zhì)和企業(yè)文化建設(shè).王敏(2002)和張明煌(2002)將控制環(huán)境的內(nèi)涵劃分為以下幾個方面:管理思想和經(jīng)營方式、組織結(jié)構(gòu)、審計委員會、人力資源管理、其他因素.李雨生(2002)將控制環(huán)境要素歸納為管理當(dāng)局的價值觀和經(jīng)營風(fēng)格、對財務(wù)報告準(zhǔn)確性和可靠會計和信息系統(tǒng)的態(tài)度以及對涉及和建立控制業(yè)務(wù)活動的能力等幾個因素.鄭海英(2004)從控股股東與社會公眾股東的權(quán)利失衡問題入手，分析了內(nèi)部控制環(huán)境中存在的問題.他認(rèn)為造成目前上市公司經(jīng)營效果或效率低下、.會計信息失真和守法經(jīng)營觀念弱的重要原因是上市公司內(nèi)部控制環(huán)境存在根本缺陷，在上市公司內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)中很少關(guān)注委托代理關(guān)系中的委托方.劉靜等(2005)認(rèn)為，我國內(nèi)部控制環(huán)境存在如下缺陷:公司法人治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè)，缺乏相互制約的法律環(huán)境；內(nèi)部審計不具備真正意義上的獨立性；企業(yè)核心人員的個別屬性無法考證，其所處的工作環(huán)境缺乏有效的激勵機制和約束機制；經(jīng)營管理的觀念、方式和風(fēng)格有待完善，上市公司中內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重；網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下電子商務(wù)引發(fā)內(nèi)部控制新難題.

2 我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境現(xiàn)狀

2.1 我國市場經(jīng)濟體制不夠健全

我國經(jīng)濟體制改革的目標(biāo)是建立有中國特色的社會主義市場經(jīng)濟體制，使企業(yè)成為真正接受市場機制調(diào)節(jié)、自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧和自擔(dān)風(fēng)險的獨立主體.現(xiàn)階段我國的市場經(jīng)濟體制還不完善，還存在著市場分割、政企不分、行政壟斷等弊端，市場經(jīng)濟體制建設(shè)還無法嚴(yán)格遵循市場經(jīng)濟運行的一般規(guī)律，無法按經(jīng)濟規(guī)律辦事.切實改善經(jīng)濟環(huán)境，是適應(yīng)開放新形勢，提高經(jīng)濟競爭力的迫切需要，是深化改革、加快經(jīng)濟發(fā)展的迫切需要.當(dāng)前，經(jīng)濟環(huán)境問題已成為影響經(jīng)濟發(fā)展的一個十分重要的問題，環(huán)境建設(shè)程度和質(zhì)量已成為評價一個地區(qū)或城市綜合實力的重要標(biāo)志.

2.2 政府管制缺乏有效制約

我國許多組織或部門都對內(nèi)部控制提出了要求，但只是側(cè)重某一方面，沒有涵蓋內(nèi)部控制的全部內(nèi)容.總的來講，財政部對內(nèi)部控制進行規(guī)范，主要是為了提高會計信息質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行;證監(jiān)會主要是為了防范上市公司、金融及保險機構(gòu)的會計信息失真;國家審計署主要防范政府機關(guān)和國有事業(yè)單位資產(chǎn)流失和信息失真;中紀(jì)委和中組部主要防范領(lǐng)導(dǎo)千部貪污腐敗等等.這明顯存在著各自為政、就事論事的傾向，更不能從一個較高的層次來審視內(nèi)部控制問題.因此，法律體制還不完善，法制化的程度、制度與制度之間的配套以及銜接還有待加強;良好的職業(yè)道德意識如遵紀(jì)守法、客觀公正、敬業(yè)愛崗等還沒有形成風(fēng)氣.

2.3 公司治理結(jié)構(gòu)不合理

公司治理是指股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層之間形成的權(quán)責(zé)分配、激勵約束、以及權(quán)利制衡關(guān)系.有關(guān)公司治理的層面出現(xiàn)的問題主要表現(xiàn)為:一是股東大會的職能無法有效實施；作為公司最高權(quán)力機關(guān)，股東大會應(yīng)有權(quán)將自己的股份委托董事會經(jīng)營管理并對其進行有效約束，但實際運作中卻存在很多問題，主要是在改制過程中，行政主管部門不愿放棄原有的權(quán)力和利益，常常對股東大會做出的決策橫加干涉，使股東大會的職能無法有效實施.二是董事會不能有效運作；在我國至少存在以下問題:(1)董事會成員的產(chǎn)生程序存在缺陷. (2)董事會的構(gòu)成不合理.合理的公司董事會應(yīng)由來自公司內(nèi)部和外部的董事(獨立董事)共同構(gòu)成，而我國是多數(shù)董事來源于企業(yè)內(nèi)部，因而董事會實際操縱在“內(nèi)部人”手中.三是監(jiān)事會職能未能有效執(zhí)行；(1)《公司法》對監(jiān)事會成員中職工代表所占比例缺乏硬性規(guī)定.(2)《公司法》規(guī)定監(jiān)事會享有財務(wù)檢查權(quán)，但操作性極差.(3)《公司法》規(guī)定監(jiān)事會有提議召集權(quán).

2.4 組織結(jié)構(gòu)模式陳舊

我國企業(yè)尤其是由國企改制形成的股份公司，組織機構(gòu)依然采用計劃經(jīng)濟體制下“政企合一”的老模式，這種機構(gòu)設(shè)置只重視行政管理的方便與否，卻忽視企業(yè)組織本身的合理性問題，所以企業(yè)普遍存在機構(gòu)臃腫、管理層次多和工作效率低的問題.而一些重要部門、崗位因為缺乏嚴(yán)格的監(jiān)督，在重大決策上往往不進行調(diào)查研究和專家論證就獨斷專行，以至決策失誤頻頻發(fā)生.另外，企業(yè)在組織機構(gòu)設(shè)置中，比較重視縱向的權(quán)利、義務(wù)關(guān)系，而對橫向的協(xié)調(diào)關(guān)系缺乏足夠重視，導(dǎo)致同級部門間缺乏必要的交流和協(xié)調(diào)，以至信息溝通不暢.

2.5 企業(yè)價值觀與企業(yè)文化存在的問題

我國的經(jīng)濟體制在經(jīng)歷了由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的轉(zhuǎn)軌之后，有的企業(yè)還沒有建立起相應(yīng)的組織文化，造成企業(yè)內(nèi)部組織文化的缺位和混亂.還有很多企業(yè)雖然很重視企業(yè)文化的創(chuàng)建和培養(yǎng)，但往往過多強調(diào)一些諸如形象設(shè)計、產(chǎn)品推廣、文體活動等形式文化，只注重內(nèi)部和短期的企業(yè)文化，企業(yè)文化實際上根植于企業(yè)的方方面面，尤其是管理、控制的每個環(huán)節(jié)中，沒有注重對企業(yè)文化的優(yōu)化，沒有保持一種健康的文化氛圍，最終形成一種企業(yè)文化，阻礙著企業(yè)的發(fā)展，阻礙著企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)揮作用.企業(yè)文化中少了一環(huán)緊扣一環(huán)的控制理念，這也是當(dāng)前我國企業(yè)難以營造一個良好控制環(huán)境的原因之一.目前我國企業(yè)對價值觀與企業(yè)文化的認(rèn)識很不充分，基本上沒有形成核心價值與企業(yè)文化，造成了企業(yè)價值觀與企業(yè)文化的缺位與混亂.

2.6 內(nèi)部監(jiān)督?jīng)]有發(fā)揮應(yīng)有的作用

產(chǎn)婦的盆底損傷情況不同，每個人初始的肌肉收縮能力、學(xué)習(xí)能力是有差異的，部分產(chǎn)婦Ⅰ類纖維收縮能力較好，部分產(chǎn)婦Ⅱ類纖維收縮能力較好，有小部分甚至無法識別盆底肌肉收縮。

內(nèi)部監(jiān)督主要通過內(nèi)部審計實現(xiàn).研究內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)不難發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計在內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)中占有重要地位，是控制環(huán)境優(yōu)劣的重要標(biāo)志.在各級主管部門的積極推動下，內(nèi)部審計蓬勃發(fā)展，但是與社會審計和政府審計相比，我國內(nèi)部審計不論是在法律法規(guī)制度的建設(shè)上，還是在機構(gòu)設(shè)置、人員質(zhì)量和業(yè)務(wù)能力方面都存在較大差距.(l)獨立性差.獨立性是審計工作的靈魂，如果不能保證內(nèi)審機構(gòu)和內(nèi)審人員在組織上的獨立性，以及業(yè)務(wù)執(zhí)行中的自主性和權(quán)威性，就不能保證審計質(zhì)量.(2)缺乏對審計工作的正確認(rèn)識.許多企業(yè)往往隨意撤并內(nèi)部審計機構(gòu)，甚至精簡內(nèi)部審計人員，從而導(dǎo)致內(nèi)部審計在企業(yè)組織中受到排斥，以至難以正常地發(fā)揮作用.(3)內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)低.

2.7 企業(yè)管理層素質(zhì)和員工整體素質(zhì)有待提高

管理者素質(zhì)在企業(yè)經(jīng)營管理中起絕對重要作用，素質(zhì)不同，對企業(yè)發(fā)展所產(chǎn)生的影響也完全不同.目前我國現(xiàn)代企業(yè)中，管理者受到高等教育的比例不大，企業(yè)對管理者進行管理培訓(xùn)也有欠缺，許多管理人員包括高級管理人員對內(nèi)部控制缺乏正確的認(rèn)識.不少企業(yè)制定內(nèi)部控制制度不是為了加強企業(yè)的管理，而是為了應(yīng)付上級領(lǐng)導(dǎo)檢查或股東的需要，造成內(nèi)部控制制度殘缺不全或缺乏合理性.再有，企業(yè)的發(fā)展離不開員工的參與和奮斗，每個員工是資源的個體，每個資源個體能否有效發(fā)揮其作用，取決于人力資源管理過程中的有效性.目前企業(yè)常常把員工的培訓(xùn)當(dāng)成是“無回報的開支”.當(dāng)企業(yè)稍有難關(guān)時首先削弱的便是培訓(xùn)開支.把培訓(xùn)看作“無回報的開支”或者是“一種福利”，而不看作是“一種投資”那就是錯誤的決策.現(xiàn)實情況中，我國企業(yè)中員工素質(zhì)低下，而企業(yè)或管理者持上述觀點的現(xiàn)象比比皆是.

3 完善我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的對策

3.1 營造優(yōu)良的經(jīng)濟環(huán)境

一是培育資本市場，完善股權(quán)結(jié)構(gòu).為保證外部審計和內(nèi)審人員更好的理解、評估內(nèi)部控制，應(yīng)該加大對資本市場的培育力度，逐步提高直接融資比重，以推動企業(yè)的改革與發(fā)展;轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機制，強化上市公司的信息披露工作，增強證券市場的透明度，以保障投資者的利益;有效利用國外證券市場，以推進證券市場的國際化進程;促進證券市場的技術(shù)革新，以提高證券市場配置資源的效率;擴大市場規(guī)模，以改善股權(quán)結(jié)構(gòu);完善交易規(guī)則，以促進證券市場的現(xiàn)代化.二是完善現(xiàn)代企業(yè)制度.（1）政企分開.實行政企分開要明確政府作為社會管理者和作為國有資產(chǎn)所有者的不同職責(zé).政府作為社會管理者，要負(fù)責(zé)搞好宏觀經(jīng)濟調(diào)控，制定、組織實施產(chǎn)業(yè)政策，維護正常的經(jīng)濟秩序，營造公平競爭的市場環(huán)境.政府作為國有資產(chǎn)所有者的代表，對國有企業(yè)享有出資人的權(quán)利，對企業(yè)債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，不直接干預(yù)企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動.企業(yè)是自主經(jīng)營的法人實體和市場競爭主體，應(yīng)該在市場競爭中求生存求發(fā)展，不能凡事都依靠政府，這是必須明確的.（2）建立有效的國有資產(chǎn)管理、運營和監(jiān)督體系.首先，實行分級所有、分級管理的新管理模式.其次，建立國有資產(chǎn)運營體系.可以參照的模式有兩個:一是授權(quán)大型企業(yè)和企業(yè)集團經(jīng)營國有資產(chǎn);二是成立國有資產(chǎn)管理委員會，然后在下面原專業(yè)局基礎(chǔ)上形成若干經(jīng)營公司從事運營.第三，建立國有資產(chǎn)監(jiān)督體系.

3.2 強化政府管制的制約機制

3.3 完善公司治理結(jié)構(gòu)

從改變股權(quán)結(jié)構(gòu)抓起，一方面加快上市公司國有股的減持步伐，釋放股權(quán)的集中度，改變“一股獨大”現(xiàn)象，增加機構(gòu)投資者、關(guān)聯(lián)企業(yè)投資者為董事，強化董事會功能;另一方面通過國退民進加快非上市公司的股權(quán)調(diào)整，通過自然人持股、經(jīng)營者持股以及關(guān)聯(lián)企業(yè)持股實現(xiàn)股東人格化，改變董事會的構(gòu)成.鑒于我國許多公司國有股“一股獨大”造成的種種弊端，筆者認(rèn)為促進股東大會有效運作，增強中小股東積極參與的有效措施是:改善股東會投票表決制度，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，平等對待所有股東. 3.4 構(gòu)建合理有效的組織結(jié)構(gòu)

良好的組織結(jié)構(gòu)應(yīng)有清晰的職位層次順序、順暢的意見溝通渠道、有效的協(xié)調(diào)與合作體系，才能保證內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行效果，從而創(chuàng)造一個好的內(nèi)部控制環(huán)境.在當(dāng)今快速發(fā)展的信息化和網(wǎng)絡(luò)化的經(jīng)濟環(huán)境中，企業(yè)為了有效提升競爭力，組織結(jié)構(gòu)問題會越來越多地受到關(guān)注.要遵循“戰(zhàn)略決定結(jié)構(gòu)，結(jié)構(gòu)為戰(zhàn)略服務(wù)”的方針，結(jié)合自身企業(yè)經(jīng)營特點，再造業(yè)務(wù)流程，以職能水平組織結(jié)構(gòu)代替垂直型職能等級組織結(jié)構(gòu)，改變職能部門工作，向扁平化、網(wǎng)絡(luò)化、柔性化發(fā)展，這樣控制幅度增大，中間管理層次減少，管理成本降低，繼而組織的個性也發(fā)生變化，向自主管理的組織邁進:從而促進企業(yè)快速、持續(xù)、健康發(fā)展.

3.5 強化企業(yè)文化建設(shè)

企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的建設(shè)和執(zhí)行與企業(yè)文化建設(shè)密切相關(guān).企業(yè)文化是一種儲存于企業(yè)而存在的共同價值觀念的組合.企業(yè)內(nèi)部控制活動的貫徹執(zhí)行有賴于企業(yè)文化建設(shè)的支持和維護.企業(yè)文化是一個企業(yè)的中樞神經(jīng)，它所支配的是人們的思維方式、行為方式.在良好的企業(yè)文化基礎(chǔ)上所建立的內(nèi)部控制系統(tǒng)必然會得到很好的貫徹執(zhí)行.根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的需求，我們要構(gòu)建“內(nèi)化于心，固化于制，外化于行”的企業(yè)文化.內(nèi)層是理念體系，內(nèi)化于心是指企業(yè)文化的科學(xué)理念要內(nèi)化于企業(yè)每一個人的心中，成為個人行為規(guī)范的指導(dǎo)，時時刻刻想著;中間層是制度，固化于制.既包括將企業(yè)文化的理念制度化，形成一種完善的、有章可循的規(guī)章制度;也包括企業(yè)文化執(zhí)行機制，建立一套相對健全的企業(yè)文化設(shè)計、企業(yè)文化實施、企業(yè)文化監(jiān)督、企業(yè)文化評價反饋的機制.這種有效的制度保障可以強化企業(yè)的文化理念在個人心中的定勢，矯正企業(yè)員工與整體利益的沖突;外層是行為，外化于行指企業(yè)文化理念真正落實到實踐中去，堅持企業(yè)文化“從員工中來，到員工中去”的員工路線.行為是外層的，需要制度予以保證和支撐，行為和制度是由理念衍生出來的，體現(xiàn)理念，理念是本質(zhì).這三個層次是相互滲透，相互影響的塑造符合先進文化要求的企業(yè)特色文化，需要企業(yè)從理念上、制度上、行為上加強特色文化建設(shè).

3.6 充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督服務(wù)職能

當(dāng)前，國有企業(yè)的改革和發(fā)展正處于關(guān)鍵時期，一些深層次的矛盾和問題必須加以解決，而內(nèi)部審計作為國企內(nèi)部的重要職能部門，首當(dāng)其沖地成為參與解決這些問題的重要力量.（1）積極參與企業(yè)改制方面的業(yè)務(wù)審計，為現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善做好服務(wù)工作.（2）積極參與企業(yè)重組和擴張業(yè)務(wù)的審計，為企業(yè)資本運營做好服務(wù)工作.由于內(nèi)審部門對企業(yè)的情況比較熟悉，對外部信息掌握的又較多，所以實施擴張計劃時內(nèi)審部門可以通過開展審計調(diào)查和專項審計，用審計意見書、審計信息等形式為決策者提供參考和支持，以保證決策的準(zhǔn)確性;同時做好事中的配合服務(wù)工作，以保證決策計劃的順利實施.（3）開展內(nèi)部控制制度審計和內(nèi)部管理審計，為企業(yè)內(nèi)部管理戰(zhàn)略的實施做好服務(wù)工作.目前，許多企業(yè)缺乏完善的內(nèi)部監(jiān)督機制，自控能力不強，制度建設(shè)方面的基礎(chǔ)工作十分薄弱.4.變革審計觀念.內(nèi)部審計觀念的核心是審計人員不僅要善于發(fā)現(xiàn)問題，還要把解決問題的建議措施當(dāng)作部門的服務(wù)產(chǎn)品推薦給企業(yè)的管理當(dāng)局.

3.7 培育經(jīng)理人市場，提高管理者素質(zhì)

培育經(jīng)理人市場.管理者對內(nèi)部控制的執(zhí)行和經(jīng)濟信息質(zhì)量的保障有著不可替代的作用.針對當(dāng)前管理者素質(zhì)普遍低下的現(xiàn)狀，建立規(guī)范的經(jīng)理人市場不失為一條最佳途徑，為此必須建立一套與之相適應(yīng)的管理機制:（l）用聘任、解聘制度代替終身制，這是完善經(jīng)理人市場的核心.（2）建立資格和等級制度.具體包括:資格獎勵制度、考試制度、等級制度、晉升降級制度、注冊吊銷制度和培訓(xùn)制度等.（3）建立人才后備隊，以滿足企業(yè)發(fā)展對多樣化人才的需求.再有，建立嚴(yán)格的獎罰機制，建立社會示范效應(yīng)，以促進管理者素質(zhì)的不斷提高，具體包括:（1）表彰機制.對于一貫遵紀(jì)守法，保障經(jīng)濟發(fā)展的管理者，應(yīng)給予精神和物質(zhì)激勵.（2）處罰機制.依據(jù)現(xiàn)有的法律法規(guī)，對有過失的經(jīng)理人進行降級、降職、罰款、公開道歉甚至追究法律責(zé)任的處罰.（3）及時性原則和曝光機制.對相關(guān)行為的處罰一定要及時，要從快;同時在媒體上給予曝光，以增加違規(guī)行為的成本與風(fēng)險.

〔1〕程新生.公司治理內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)互動關(guān)系研究[J].會計研究，2004（4）.

〔2〕董惠良，王浪慶.關(guān)于我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的思考[J]，華東經(jīng)濟管理，2006（7）.

〔3〕丁瑞玲，王允平.從經(jīng)典案例看企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的必要性[J].審計研究，2005（5）.

〔4〕閏達五，楊有紅.內(nèi)部控制框架的構(gòu)建[J].會計研究，2001(2).

〔5〕劉靜，李竹梅.內(nèi)部控制環(huán)境的探討[J].會計研究，2005（2）.

〔6〕吳承剛.企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀研究.上海財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文.

〔7〕宋建波.企業(yè)內(nèi)部控制[M].北京:中國人民大學(xué)出版社，2004.

〔8〕張連起.內(nèi)部控制，一個棘手的任務(wù)[J].財務(wù)與會計，2004(6).

〔9〕楊雄勝.內(nèi)部控制的管理淵源解析:管理學(xué)的視角[J].中國注冊會計師，2006（4）.

〔10〕楊雄勝.內(nèi)部控制理論面臨的困境及其出路[J].會計研究，2006（2）.

〔11〕吳水澎，陳漢文，邵賢弟.企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示[J].會計研究.

〔12〕李明輝.內(nèi)部公司治理與內(nèi)部控制[J].中國注冊會計師，2003(11).

〔13〕朱榮恩.內(nèi)部控制評價[M].北京:中國時代出版社，2002.

〔14〕朱榮恩，徐建新.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度[M].北京:中國審計出版社，1996.

〔15〕Christopher E Mandel，COSO gives a good startto implementERM,Chicago:Business Insurance 2003.

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