事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合一問(wèn)題的探討

[摘 要] 本文論證了事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同,最終達(dá)到二者合一的必要性和可行性,并提出合并應(yīng)注意問(wèn)題的建議。1、改變會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ);2、改變會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì);3、變革會(huì)計(jì)報(bào)表形式,增加現(xiàn)金流量表和附注披露;4、增加提取固定資產(chǎn)折舊內(nèi)容的核算和反映;5、改變專用基金的歸屬地;6、變年終結(jié)轉(zhuǎn)為每月結(jié)轉(zhuǎn);7、加強(qiáng)預(yù)算管理和內(nèi)部成本控制。

[關(guān)鍵詞] 事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;合一;可行性研究;建議

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來(lái)越呈現(xiàn)出多樣性的特點(diǎn),開(kāi)始由收支型向經(jīng)營(yíng)型轉(zhuǎn)變,必須要逐步完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,以滿足日益發(fā)展的事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的需要。在這里,財(cái)政部2006年2月15日發(fā)布的新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,為我們完善事業(yè)單位現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了諸多啟示:

一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合一的可行性研究

目前,我們已經(jīng)做到了兩套準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的合一,由財(cái)政部會(huì)計(jì)司行使規(guī)范制定權(quán),但最重要的,兩套準(zhǔn)則的真正合一,是指兩套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)容結(jié)構(gòu)上的合一,減少企業(yè)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)在諸多問(wèn)題上的差異,其內(nèi)容合一是否具有可行性可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行分析:

1、從信息使用者需求的角度分析

無(wú)論是事業(yè)單位還是企業(yè)組織,也無(wú)論出資人是誰(shuí),這些信息的使用者都需要了解其所提供資金的使用情況和使用效果如何,他們對(duì)信息的質(zhì)量要求是相同的,因此其會(huì)計(jì)規(guī)范也應(yīng)一致。

2、從對(duì)自有資金的核算和監(jiān)督角度進(jìn)行可行性分析

事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)收支形成自有資金,企業(yè)會(huì)計(jì)本身就是對(duì)單位自有資金和經(jīng)營(yíng)收支進(jìn)行核算和監(jiān)督的專業(yè)會(huì)計(jì)。事業(yè)單位會(huì)計(jì)和企業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的對(duì)象都有自有資金,核算和監(jiān)督的會(huì)計(jì)職能相同,核算目的也相同,從核算和監(jiān)督的對(duì)象上看事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行合并是可行的。

3、從二者具有相似的理論指導(dǎo)進(jìn)行可行性分析

從我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所涉及內(nèi)容可以看出,二者在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、計(jì)量原則和報(bào)表要素等諸多方面具有一致性,對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的方法也大致相似,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要區(qū)別在于所有者權(quán)益同凈資產(chǎn)、利潤(rùn)分配同結(jié)余分配等方面,但是對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債以及收入支出計(jì)量的結(jié)果,企業(yè)和事業(yè)單位在核算和報(bào)告原則上具有相同的理論指導(dǎo),在確認(rèn)和計(jì)量方法上也有一致的原則,所以,這些差異不會(huì)形成企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合一的障礙。

二、事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的幾點(diǎn)建議

1、改變會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

我國(guó)事業(yè)單位在核算基礎(chǔ)上一直采用收付實(shí)現(xiàn)制,只有少量的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,這在新的形勢(shì)下,必然會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不符合實(shí)際,缺乏真實(shí)有效性。

事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn):

(1)對(duì)于應(yīng)收未收的收入,應(yīng)撥入實(shí)際未撥入的款項(xiàng),以及應(yīng)支付實(shí)際未支付的費(fèi)用全部登記入賬予以反映,這樣形成的結(jié)余更準(zhǔn)確。

(2)更能符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則,事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)同企業(yè)單位一樣,也要提高和穩(wěn)固他們?cè)谑袌?chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),同樣也存在不確定性,這就要求事業(yè)單位會(huì)計(jì)在不確定因素情況下,保持一定謹(jǐn)慎,把風(fēng)險(xiǎn)損失縮小或限制在最小范圍內(nèi),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算區(qū)分收益性支出和資本性支出,將資本性支出列示為資產(chǎn)負(fù)債表中的企業(yè)資產(chǎn),為了真實(shí)反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況,正確計(jì)算當(dāng)期損益,實(shí)行自負(fù)盈虧,進(jìn)行成本核算的事業(yè)單位也應(yīng)該引入這一會(huì)計(jì)原則,劃分收益性支出和資本性支出的界限。

(3)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠全面反映資金來(lái)龍去脈,在原來(lái)的收付實(shí)現(xiàn)制下,反映出來(lái)的會(huì)計(jì)信息僅僅是資金的流動(dòng)狀況,并不能夠反映整個(gè)財(cái)政資金、事業(yè)資金的真實(shí)情況,而權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠真實(shí)客觀反映收入支出的運(yùn)動(dòng)情況。

(4)能夠?qū)κ聵I(yè)單位的工作業(yè)績(jī)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià),采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)所提供的會(huì)計(jì)報(bào)表更準(zhǔn)確,對(duì)單位工作業(yè)績(jī)的綜合評(píng)價(jià)也就更容易、更準(zhǔn)確,更能真實(shí)反映一個(gè)單位的財(cái)務(wù)狀況和結(jié)果,同時(shí),事業(yè)單位也需要編制并利用預(yù)算作為其財(cái)務(wù)控制的手段,不采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,預(yù)算本身也很難奏效。

2、改變會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)

現(xiàn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)為資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、收入類和支出類,在這五大類中,事業(yè)單位在會(huì)計(jì)核算時(shí)需要用到的一些會(huì)計(jì)科目卻沒(méi)有設(shè)計(jì)到,例如,事業(yè)單位資產(chǎn)核算業(yè)務(wù)中有很多種情況需要用“在建工程”科目進(jìn)行核算,如事業(yè)單位購(gòu)入需安裝的設(shè)備、通過(guò)多渠道籌資進(jìn)行基建等都需通過(guò)“在建工程”科目核算。再如,在事業(yè)單位資產(chǎn)核算中,有很多物品可通過(guò)“低值易耗品”科目核算。但按照現(xiàn)行的準(zhǔn)則,事業(yè)單位大量的單位價(jià)值未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的電話機(jī)、藤椅、簡(jiǎn)易辦公家具等資產(chǎn)必須在存貨中用“材料”科目核算,然而這類資產(chǎn)使用頻率高,很容易損壞,更換較為頻繁,不適宜列入“材料”科目核算,通過(guò)“低值易耗品”科目核算更合適些。應(yīng)參照企業(yè)上的會(huì)計(jì)科目改變現(xiàn)有的事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)。

3、變革會(huì)計(jì)報(bào)表形式,增加現(xiàn)金流量表和附注披露

將現(xiàn)金流量表納入事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表體系,以動(dòng)態(tài)反映其未來(lái)的現(xiàn)金流量,這是國(guó)際通行的慣例,也是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則統(tǒng)一的需要,同時(shí)建議,將資產(chǎn)負(fù)債表中的收入與支出項(xiàng)目刪除,以“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”為編制依據(jù),因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表是靜態(tài)的時(shí)點(diǎn)報(bào)表,反映的是某一特定日期的財(cái)務(wù)資料,它所表示的必然是一個(gè)時(shí)點(diǎn)而非時(shí)期。但是,事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表中卻包含了“收入、支出”這類屬于特定時(shí)期的動(dòng)態(tài)項(xiàng)目,從而使這張表失去了原來(lái)的含義顯得有些不倫不類。

此外,應(yīng)象企業(yè)報(bào)表一樣加上報(bào)表附注,因?yàn)槿绻麤](méi)有附注披露,那么財(cái)務(wù)報(bào)表是不完整的,由于會(huì)計(jì)計(jì)量的局限性,許多有用的信息無(wú)法進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表的主表,但通過(guò)附注可以披露出來(lái),所以必須增加附注。

4、增加提取固定資產(chǎn)折舊內(nèi)容的核算和反映

折舊與減值問(wèn)題從最初提出到發(fā)展至今,始終天然地與企業(yè)會(huì)計(jì)緊密結(jié)合在一起,二者互促互進(jìn)、相輔相成。當(dāng)前,在企業(yè)會(huì)計(jì)中已形成了關(guān)于固定資產(chǎn)折舊與減值核算的一整套會(huì)計(jì)處理原則、程序和方法,十分完備、相當(dāng)成熟。行政事業(yè)單位與企業(yè)的固定資產(chǎn)雖然使用目的不同,但在折舊與減值問(wèn)題上并無(wú)本質(zhì)差別,即都是反映固定資產(chǎn)價(jià)值與使用價(jià)值的減少。因此,行政事業(yè)單位在進(jìn)行折舊與減值核算時(shí)可以合理地借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)的一些做法。

5、改變專用基金的歸屬地

眾所周知,事業(yè)單位的凈資產(chǎn)中有一項(xiàng)是專用基金,也就是說(shuō)專用基金是歸屬于凈資產(chǎn)的,但參照企業(yè)上的做法,將提取出來(lái)的具有專門用途的專項(xiàng)資金是放到負(fù)債中的,例如,“應(yīng)付福利費(fèi)”、“應(yīng)付職工薪酬”等,而且,凈資產(chǎn)屬于剩余權(quán)益,歸法人所有,提取待付的專用基金(職工福利基金、修購(gòu)基金、醫(yī)療基金、住房基金等)顯然應(yīng)該放到負(fù)債中去,列入負(fù)債中的“其他應(yīng)付款”進(jìn)行核算比較合適。

6、變年終結(jié)轉(zhuǎn)為每月結(jié)轉(zhuǎn)

結(jié)余是收入減去負(fù)債后的差額,事業(yè)單位僅在年終時(shí)才結(jié)轉(zhuǎn)各項(xiàng)收入支出,年終時(shí)才知道事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)余是多少,信息太滯后了,應(yīng)變年終結(jié)轉(zhuǎn)為每月結(jié)轉(zhuǎn),以正確反映事業(yè)單位增收節(jié)支的結(jié)果和運(yùn)用資金的成績(jī),提高財(cái)務(wù)信息的有用性。

7、加強(qiáng)預(yù)算管理和內(nèi)部成本控制

事業(yè)單位在我國(guó)是地位比較特殊的一類部門和單位,一方面代表政府承擔(dān)社會(huì)公共事務(wù)的管理、監(jiān)督和服務(wù)職能,另一方面在很多領(lǐng)域也直接或間接地參與經(jīng)濟(jì)建設(shè)。長(zhǎng)期以來(lái),由于缺乏外部和內(nèi)部的約束機(jī)制,事業(yè)單位的管理相對(duì)比較寬松,因此很多單位也就沒(méi)有把嚴(yán)格的預(yù)算制度、內(nèi)部成本控制制度擺上議事日程。隨著我國(guó)機(jī)構(gòu)體制改革的日益深入和財(cái)政部門預(yù)算改革的逐步推廣,這種粗放式的管理將越來(lái)越不適應(yīng)新形勢(shì)的需要,因此建立行政事業(yè)單位的預(yù)算管理和內(nèi)部成本控制體系已成為當(dāng)務(wù)之急。

目前,我國(guó)大部分事業(yè)單位已經(jīng)嘗試向企業(yè)化管理的方向轉(zhuǎn)變,在這一方面也做了一些努力和嘗試,但配套的改革方案還未出臺(tái),有一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。不過(guò),有一點(diǎn)是可以肯定的,那就是,企業(yè)和事業(yè)單位兩套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則各自獨(dú)立的局面已不再適應(yīng)社會(huì)新形勢(shì)的需要,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與事業(yè)單位及準(zhǔn)則的合一是可行的也是必然的。我們期盼兩套準(zhǔn)則的早日合一,同時(shí)也期盼企業(yè)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)的核算形成可比性,更快實(shí)現(xiàn)國(guó)際趨同。

[參考文獻(xiàn)]

[1] 朱琳.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革的思考[J].會(huì)計(jì)之友,2008(10).

[2] 張靜.對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合一問(wèn)題的探討[EB/OL].中國(guó)論文下載中心,2009-03-09.

[作者簡(jiǎn)介]

王寶云(1977-)女,陜西寶雞人,寶雞職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理系助理講師.