我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)準(zhǔn)則的國(guó)際化比較

梁　丹

摘 要：2006年2月15日，我國(guó)財(cái)政部首次出臺(tái)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——-財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)(以下簡(jiǎn)稱CAS30)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1997年發(fā)布了第1號(hào)準(zhǔn)則“財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)”(以下稱IAS1)。將CAS30與IAS1進(jìn)行比較，分別按總體要求，基本要求，資產(chǎn)負(fù)債表，收益表，權(quán)益變動(dòng)表，和財(cái)務(wù)報(bào)表附注分類進(jìn)行了詳細(xì)比較。

關(guān)鍵詞：國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)

中圖分類號(hào)：F81文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3198（2009）01-0245-01お

為了確保主體不同期間和同一期間不同主題的財(cái)務(wù)報(bào)表之間相互可比，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）1997年8月發(fā)布IAS1“財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)”， 并進(jìn)行多次修訂。我國(guó)也于2006年2月15日發(fā)布正式稿《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》（CAS30），并于2007年率先在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。本文將從以下幾個(gè)方面對(duì)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)（IAS1）進(jìn)行比較分析。

1 財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的總體要求比較

IAS1的總體要求主要包括公允列報(bào)和遵從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、權(quán)責(zé)發(fā)生制、列報(bào)的一致性、重要性和匯總、抵消以及比較信息七個(gè)方面。CAS30則是提出了除權(quán)責(zé)發(fā)生制外的六個(gè)要求。盡管CAS30沒(méi)有這一規(guī)定，但在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》總則第九條中也規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告”。對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的總體要求，CAS30與IAS1并無(wú)實(shí)質(zhì)性區(qū)別。IAS1給予了報(bào)表提供者更多專業(yè)判斷的空間，這種詳盡闡述能夠?yàn)閷I(yè)判斷提供切實(shí)可行、有章可循的依據(jù)和基礎(chǔ)。

2 財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的基本要求比較

2.1 適用范圍

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指出“本準(zhǔn)則適用于根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編報(bào)的所有通用財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)”，并且對(duì)通用財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了說(shuō)明，指出IAS1對(duì)簡(jiǎn)明的中期財(cái)務(wù)信息不適用。而我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此并未說(shuō)明。IAS1和CAS30都適用于合并財(cái)務(wù)報(bào)表和個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)，CAS30比IAS1還增加指出該準(zhǔn)則不涉及其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊列報(bào)要求，從而使CAS30更靈活。

2.2 財(cái)務(wù)報(bào)表的目的

就財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而言，IAS1認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表的目的是提供有助于廣大使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。財(cái)務(wù)報(bào)表還反映企業(yè)管理部門對(duì)受托資源保管工作的結(jié)果。CAS30中并無(wú)相關(guān)規(guī)定，而是在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》就財(cái)務(wù)報(bào)表本身進(jìn)行了描述“財(cái)務(wù)報(bào)表是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)性表述。”，而編制財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是“反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”， IAS1反映了財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)管理層的受托責(zé)任，而我國(guó)則是將“受托責(zé)任”和“決策有用”并提。

2.3 財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成

IAS1指出一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表包括下列組成：(1)資產(chǎn)負(fù)債表；(2)收益表；(3)反映如下權(quán)益變動(dòng)的報(bào)表：①權(quán)益的所有變動(dòng)，②除了股東的資本交易之外的權(quán)益變動(dòng)的報(bào)表；(4)現(xiàn)金流量表；(5)財(cái)務(wù)報(bào)表附注，包括重要會(huì)計(jì)政策摘要及說(shuō)明性注釋。CAS30對(duì)關(guān)于報(bào)表的組成的要求是至少包括(1)資產(chǎn)負(fù)債表；(2)利潤(rùn)表；(3)現(xiàn)金流量表；(4)所有者權(quán)益(或股東權(quán)益，下同)變動(dòng)表；(5)附注。兩者在報(bào)表組成的要求上幾乎相同，都包括了財(cái)務(wù)報(bào)表體系中的三大基本報(bào)表：資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表。對(duì)比可發(fā)現(xiàn)，CAS30只規(guī)定了一種所有者權(quán)益變動(dòng)表，而IAS1可一在上述①或②之間作出選擇。

2.4 財(cái)務(wù)報(bào)表的界定

IAS1認(rèn)為“財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)明確地予以界定，與同一份公布的文件中的其他信息區(qū)別開(kāi)來(lái)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只適用于財(cái)務(wù)報(bào)表，不適用于年度報(bào)告中列報(bào)的其他信息或其他文件?！必?cái)務(wù)報(bào)表的每個(gè)組成部分都應(yīng)明確予以界定。IAS1指出列報(bào)的五項(xiàng)內(nèi)容：（1）報(bào)告主體的名稱或其他辨認(rèn)方式；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表是涵蓋單個(gè)企業(yè)還是企業(yè)集團(tuán)；（3）資產(chǎn)負(fù)債表日或財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間；（4）報(bào)告貨幣；（5）財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)列報(bào)數(shù)字的準(zhǔn)確性。CAS30則規(guī)定了應(yīng)披露的三項(xiàng)內(nèi)容：（1）編報(bào)企業(yè)的名稱；（2）資產(chǎn)負(fù)債表日或財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的會(huì)計(jì)期間；（3）人民幣金額單位。CAS30要求對(duì)年度財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間短于一年的披露，IAS1是放在下一部分“報(bào)告期間”中加以說(shuō)明的。CAS30 還比IAS1多出條款“本準(zhǔn)則規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列報(bào)；其他具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定單獨(dú)列報(bào)的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)增加單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目?！边@會(huì)使特殊企業(yè)的報(bào)表更具有其特點(diǎn)。

3 資產(chǎn)負(fù)債表的比較

CAS30 和IAS1對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的分類都采用了典型性分類法，即按報(bào)表項(xiàng)目的流動(dòng)性程度來(lái)決定它們的排列順序，其流動(dòng)性資產(chǎn)和非流動(dòng)性資產(chǎn)、流動(dòng)性負(fù)債與非流動(dòng)性負(fù)債的分類標(biāo)準(zhǔn)是一致的，甚至對(duì)于特殊的負(fù)債如展期、重新安排清償計(jì)劃協(xié)議、違反長(zhǎng)期借款協(xié)議條款等的分類CAS30 和IAS1也是一致的，都注重實(shí)質(zhì)重于形式。IAS1和CAS30還都要求提供小計(jì)和總計(jì)數(shù)。不同的是，IAS1對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表中作為最低要求所包括的金額是按照資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益15項(xiàng)一起來(lái)要求的，而CAS30是按資產(chǎn)11項(xiàng)、負(fù)債9項(xiàng)和所有者權(quán)益4項(xiàng)分開(kāi)要求的，這符合我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)的會(huì)計(jì)實(shí)踐且清晰明了。IAS1中還規(guī)定作為最低要求在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)應(yīng)反映金融資產(chǎn)，CAS30沒(méi)有要求，也沒(méi)有要求對(duì)衍生金融工具所產(chǎn)生的收益和風(fēng)險(xiǎn)信息進(jìn)行披露。

4 收益表的比較

IAS1收益表的格式是費(fèi)用性質(zhì)法和費(fèi)用功能法并存，對(duì)費(fèi)用按功能劃分的主體，還需披露關(guān)于費(fèi)用性質(zhì)的附加信息，這說(shuō)明IAS1更傾向費(fèi)用性質(zhì)法，即費(fèi)用按其性質(zhì)(例如，折舊、原材料購(gòu)買成本、運(yùn)輸費(fèi)用、工資和薪水廣告費(fèi)用)在收益表內(nèi)以總額反映，不在企業(yè)范圍內(nèi)不同的功能單位之間再分?jǐn)?。CAS30明確提出利潤(rùn)表的格式是費(fèi)用功能法，它將費(fèi)用按其功能劃分為銷售成本、銷售或管理活動(dòng)等部分。這是我國(guó)長(zhǎng)期采用的方法，它便于考核企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、銷售業(yè)績(jī)、投資收益等方面的信息。

就利潤(rùn)表的項(xiàng)目而言，CAS30的新規(guī)定在一定程度上體現(xiàn)了與IAS1的趨同，但CAS30的利潤(rùn)表項(xiàng)目更加具體詳細(xì)，而IAS1總括性更強(qiáng)、更靈活，賦予了報(bào)表提供者更大的選擇空間。

5 財(cái)務(wù)報(bào)表附注的比較

CAS30 和IAS1對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表附注的要求總體一致，但相比IAS1來(lái)說(shuō)，CAS30在具體內(nèi)容的表述上尚不夠詳盡。CAS30中要求“對(duì)已在資產(chǎn)負(fù)債表利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表中列示的重要項(xiàng)目的進(jìn)一步說(shuō)明，包括終止經(jīng)營(yíng)稅后利潤(rùn)的金額及其構(gòu)成情況等”。但缺乏相應(yīng)的指導(dǎo)，使企業(yè)在選擇披露時(shí)具有隨意性，不利于達(dá)成規(guī)范性的披露方式，而IAS1對(duì)會(huì)計(jì)政策的披露提供了相關(guān)建議。此外， CAS30缺乏對(duì)非財(cái)務(wù)信息的披露要求，如缺乏表外項(xiàng)目的披露，缺乏對(duì)人力資本、企業(yè)文化、管理方法等軟資產(chǎn)的披露，缺乏關(guān)于社會(huì)責(zé)任和企業(yè)增值的會(huì)計(jì)信息，缺乏非財(cái)務(wù)信息和自愿性信息的披露，全面收益表的附注信息較少，現(xiàn)金流量表根本就沒(méi)有真正意義上的附注。

綜上所述，CAS30的新規(guī)定在很大程度上趨同于IAS1，這說(shuō)明我國(guó)在會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程中有了實(shí)質(zhì)性進(jìn)步。但兩者相比，對(duì)報(bào)表列報(bào)總體要求的規(guī)定，IAS1更加詳盡具體，而CAS30更加原則化；相反地，對(duì)各報(bào)表結(jié)構(gòu)和內(nèi)容的規(guī)定，IAS1更概括、更靈活，而CAS30更詳細(xì)、更明確。這主要是由于IAS1面向全世界多元化的制度和文化背景，詳細(xì)的總體要求、靈活的報(bào)表格式以及更大的專業(yè)判斷空間有利于IAS1的推廣。而CAS30面向我國(guó)單一的制度和文化背景，對(duì)報(bào)表格式和內(nèi)容的規(guī)定詳盡明確，能減少報(bào)表的編制和使用成本，提高報(bào)表的編制效率和使用效用。

參考文獻(xiàn)

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