財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊手段簡(jiǎn)析

韓嘉佳　薛　婷

摘要:隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,會(huì)計(jì)信息成為重要的企業(yè)資源,對(duì)企業(yè)的各個(gè)利益相關(guān)者也越來(lái)越重要。因此,會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)有效也逐漸關(guān)系到企業(yè)的生死存亡,企業(yè)管理者也意識(shí)到會(huì)計(jì)信息的重要性,采用舞弊手段掩蓋財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性的現(xiàn)象越演越烈,對(duì)公司舞弊的研究不僅可以增強(qiáng)企業(yè)的防御能力,而且能夠?yàn)槔嫦嚓P(guān)者識(shí)別舞弊信息提供線索。

關(guān)鍵詞:舞弊手段 財(cái)務(wù)報(bào)表 舞弊控制

舞弊一直是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界、內(nèi)部審計(jì)職業(yè)界和法律界等共同關(guān)心的問(wèn)題。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,舞弊現(xiàn)象呈愈演愈烈的趨勢(shì),進(jìn)入本世紀(jì)以來(lái),國(guó)外就發(fā)生了多起震驚世界的舞弊大案。安然事件導(dǎo)致了國(guó)際五大會(huì)計(jì)公司之一安達(dá)信的倒閉,而銀廣廈事件則導(dǎo)致了中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的解體。在我國(guó),上市公司財(cái)務(wù)欺詐也一直不斷,“誠(chéng)信危機(jī)”面臨著嚴(yán)峻的考驗(yàn)。

目前舞弊的手段五花八門,這些舞弊無(wú)一例外地涉及財(cái)務(wù)報(bào)表的造假。從理論上來(lái)說(shuō),舞弊最終必然要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告體現(xiàn)出來(lái),掩蓋舞弊也就是掩蓋財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性。

會(huì)計(jì)舞弊主要體現(xiàn)于以下三個(gè)過(guò)程:第一是會(huì)計(jì)確認(rèn),例如:提前確認(rèn)收入、推遲確認(rèn)費(fèi)用;第二是會(huì)計(jì)計(jì)量,最常見(jiàn)的就是會(huì)計(jì)估計(jì),凡是存在會(huì)計(jì)估計(jì)的地方就是可能存在會(huì)計(jì)舞弊的地方;第三是會(huì)計(jì)披露,會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量都沒(méi)問(wèn)題,但沒(méi)有在財(cái)務(wù)報(bào)表中如實(shí)披露會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更、隱瞞關(guān)聯(lián)方交易、隱瞞或有負(fù)債等,同樣屬于財(cái)務(wù)舞弊。

具體的財(cái)務(wù)舞弊手段如下:

(一)虛增銷售收入

通過(guò)收入來(lái)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表是舞弊者最常用的手法,而且虛增銷售收入也有多種不同的手段,以下列示幾種最常見(jiàn)的虛增銷售收入的舞弊手法。

(1)提前確認(rèn)收入

這一舞弊手段經(jīng)常與會(huì)計(jì)人員錯(cuò)誤的職業(yè)判斷聯(lián)系在一起,即將不符合收入確認(rèn)條件的業(yè)務(wù)確認(rèn)為收入。主要包括:①在尚未銷售商品或提供服務(wù)時(shí)就確認(rèn)收入;②對(duì)發(fā)出商品以及委托代銷等業(yè)務(wù)提前確認(rèn)商品銷售收入;③將向附屬機(jī)構(gòu)出售產(chǎn)品確認(rèn)為收入;④在客戶對(duì)該項(xiàng)銷售有終止、取消或遞延的選擇權(quán)時(shí)過(guò)早確認(rèn)收入。

(2)虛構(gòu)客戶

有些上市公司通過(guò)偽造顧客訂單、發(fā)運(yùn)憑證和銷售合同,開(kāi)具稅務(wù)部門認(rèn)可的銷售發(fā)票等手段來(lái)虛擬銷售對(duì)象及交易;或雖以真實(shí)客戶為基礎(chǔ),但在原銷售業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上人為擴(kuò)大銷售數(shù)量,使公司在該客戶下確認(rèn)的收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實(shí)際銷售收入;或在報(bào)告日前做假銷售,同時(shí)增加應(yīng)收賬款和營(yíng)業(yè)收入,再在報(bào)告日后以質(zhì)量不符合要求等名義作退貨處理,從而虛增當(dāng)期利潤(rùn)。

(3)擴(kuò)大銷售核算范圍

主要手段如下:①將銷售回購(gòu)、售后租回等業(yè)務(wù)確認(rèn)為收入;②將委托加工業(yè)務(wù)的加工發(fā)出以及收回,通過(guò)對(duì)開(kāi)發(fā)票方式分別確認(rèn)為銷售以及購(gòu)買業(yè)務(wù);③將非營(yíng)業(yè)收入虛構(gòu)為營(yíng)業(yè)收入。

(4)進(jìn)行三方交易

這種舞弊手段最簡(jiǎn)單,就是互相交易,彼此虛增資產(chǎn)和收益,這種伎倆最適用的場(chǎng)所是一方提供勞務(wù),另外一方提供商品。由于直接對(duì)敲容易引起審計(jì)師懷疑,上市公司會(huì)經(jīng)過(guò)中間橋梁公司,A賣給B,B賣給C,C再賣給A。

(二)任意遞延費(fèi)用

(1)調(diào)整跨期費(fèi)用

有些上市公司將一些己經(jīng)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損失等項(xiàng)目入賬,而這些項(xiàng)目不是企業(yè)真實(shí)的資產(chǎn),只是一種虛擬的資產(chǎn),為企業(yè)操縱利潤(rùn)提供了一個(gè)費(fèi)用和損失的“蓄水池”,上市公司通過(guò)遞延攤銷、少攤銷或不攤銷已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用來(lái)虛增當(dāng)期利潤(rùn)。企業(yè)為了達(dá)到目的,常常人為調(diào)節(jié)廣告費(fèi)用、折舊費(fèi)用、研發(fā)費(fèi)用、預(yù)計(jì)損失、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等費(fèi)用的計(jì)提或攤銷的依據(jù)和比例。固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)折舊及攤銷期限的延長(zhǎng)或縮短均可使當(dāng)期費(fèi)用減少或增加。

(2)收益性支出資本化

有些上市公司故意混淆利息資本化與費(fèi)用化的界限,將期間費(fèi)用以及應(yīng)當(dāng)與本期收入配比的營(yíng)業(yè)成本等故意列作長(zhǎng)期資產(chǎn),以此虛增利潤(rùn)。

(三)企業(yè)進(jìn)行不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)

會(huì)計(jì)計(jì)量本來(lái)是以歷史成本為基礎(chǔ)的,但為了穩(wěn)健,會(huì)計(jì)學(xué)者建議在歷史成本基礎(chǔ)上在一定的會(huì)計(jì)期限內(nèi)采用歷史成本與市場(chǎng)價(jià)值孰低原則,于是產(chǎn)生了資產(chǎn)減值,這些交易或事項(xiàng)往往沒(méi)有交易記錄的支持,沒(méi)有客觀的證據(jù),需要人為的估計(jì)。因?yàn)橛泄烙?jì),就必然有誤差,財(cái)務(wù)人員就可以利用估計(jì)達(dá)到隱蔽舞弊的目的。

在當(dāng)前的準(zhǔn)則體系下,對(duì)會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用存在很大的可選擇空間,兩個(gè)同樣規(guī)模的公司,如果銷售收入也相同,但是會(huì)計(jì)政策選擇不同的話,收益也是不同的。

(四)關(guān)聯(lián)交易

利用關(guān)聯(lián)方交易虛增利潤(rùn)、粉飾報(bào)表是我國(guó)上市公司常用的手段。但是大額的關(guān)聯(lián)方交易易于被審計(jì)人員察覺(jué),小額的關(guān)聯(lián)方交易又不能起到粉飾報(bào)表的作用,因此,上市公司通過(guò)各種手段使關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化,以此來(lái)迷惑審計(jì)人員。

(五)隱瞞應(yīng)披露事項(xiàng)

隱瞞重大擔(dān)保、重要的或有事項(xiàng)或者重大關(guān)聯(lián)交易等嚴(yán)重影響企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的活動(dòng),都會(huì)造成信息使用者的重大信息誤解。

通過(guò)對(duì)一些常見(jiàn)舞弊手段的分析,發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊現(xiàn)象比較嚴(yán)重,但是不能把這種舞弊的審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的關(guān)注責(zé)任都讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)承擔(dān),應(yīng)該從滋生舞弊的企業(yè)本身著手予以控制。為此,筆者有以下幾點(diǎn)建議:(l)完善我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,組織會(huì)計(jì)人員培訓(xùn),增強(qiáng)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)。(2)加強(qiáng)監(jiān)督,加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的懲罰力度,增加造假成本,減小企業(yè)的造假機(jī)會(huì)。(3)完善我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu),發(fā)揮股東會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的作用,切實(shí)減少舞弊。

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