淺談會計(jì)政策選擇

王　芳

【摘要】 通過對企業(yè)會計(jì)政策選擇的定義及其本質(zhì)特征的分析,給出了企業(yè)存在會計(jì)政策選擇的必然性,并結(jié)合我國的具體經(jīng)濟(jì)環(huán)境,著重研究了會計(jì)政策的選擇動機(jī)。在此基礎(chǔ)上,針對我國企業(yè)會計(jì)政策選擇存在的缺陷與不足,提出了一些切實(shí)可行的解決途徑,旨在規(guī)范企業(yè)會計(jì)政策選擇行為,保證會計(jì)政策選擇的公允性,向信息使用者既可靠又相關(guān)的會計(jì)信息。

【關(guān)鍵詞】 會計(jì)政策;契約理論

一、會計(jì)政策選擇的含義及本質(zhì)特征

會計(jì)政策是指企業(yè)在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計(jì)方法。一般地說,企業(yè)重要的會計(jì)政策主要有:合并政策、外幣折算、收入的確認(rèn)、所得稅的核算、存貨的計(jì)價方法、長期投資的核算、壞帳損失的核算、借款費(fèi)用的處理及其他。企業(yè)會計(jì)政策選擇則是在既定的可選擇領(lǐng)域內(nèi),根據(jù)特定主體的經(jīng)營管理目標(biāo),對可供選擇的會計(jì)原則、方法和程序進(jìn)行定性、定量的比較分析,從而擬定會計(jì)政策的過程。企業(yè)會計(jì)政策的選擇貫穿于從會計(jì)確認(rèn)到會計(jì)計(jì)量、記錄、報(bào)告諸環(huán)節(jié)構(gòu)成的整個會計(jì)過程,會計(jì)過程其實(shí)就是會計(jì)政策選擇的過程。企業(yè)選擇不同的會計(jì)政策會產(chǎn)生不同的會計(jì)信息,導(dǎo)致企業(yè)各利益相關(guān)者不同的利益分配結(jié)果和投資決策行為,進(jìn)而影響社會資源的配置效率和結(jié)果。企業(yè)會計(jì)政策的選擇問題,在形式上表現(xiàn)為會計(jì)過程的一種技術(shù)規(guī)范,但其本質(zhì)上是一種經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈規(guī)則和契約安排。

二、會計(jì)政策選擇存在的客觀必然性

會計(jì)政策選擇作為一種客觀的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象,有其存在的客觀必然性。這不僅是因?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營業(yè)務(wù)千差萬別,注定不可能存在單一的會計(jì)政策能包羅萬象,而且更為重要的是,會計(jì)的目標(biāo)是為報(bào)表使用者提供決策有用的信息,要實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo),會計(jì)就必須反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì),而這只有通過會計(jì)政策的選擇才可能實(shí)現(xiàn)。

第一,會計(jì)業(yè)務(wù)的不確定性。人們把那些無法預(yù)料的和難以測度的變化定義為不確定性。不確定性是客觀世界的根本屬性,會計(jì)系統(tǒng)所處理的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)中存在許多的不確定性事項(xiàng),如應(yīng)收賬款的回收率可能在不同的企業(yè)之間以及不同的企業(yè)在不同的時期有多種不同的回收率,固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)的未來價值都面臨著不確定性,正是由于這種不確定性,加劇了會計(jì)政策選擇的范圍和程度。

第二,會計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性和復(fù)雜性。在現(xiàn)今的經(jīng)濟(jì)社會中,無論是企業(yè)的組織形式還是其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)都呈現(xiàn)出多樣性和復(fù)雜性,會計(jì)準(zhǔn)則作為普遍性的指導(dǎo)原則可適用各種類型的企業(yè),涉及到具體會計(jì)實(shí)務(wù)處理的會計(jì)政策則因企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)的不同而應(yīng)有所區(qū)別。

第三,會計(jì)信息的不對稱。信息不對稱源于客觀世界的不確定性和復(fù)雜性,信息不對稱分為真實(shí)的信息不對稱和人為的信息不對稱,真實(shí)的信息不對稱是契約簽訂之前,締約各方擁有的信息量存在差異造成的。人為的信息不對稱主要是由事后人為因素或簽訂契約后無法檢測的行為所導(dǎo)致,如隱藏信息和隱藏行為(Arrow,1985)?，F(xiàn)有的研究成果認(rèn)為:真實(shí)的信息不對稱可能導(dǎo)致逆向選擇的行為;人為的信息不對稱可能導(dǎo)致道德風(fēng)險的發(fā)生(William R.Scott,2000)。在上市公司,經(jīng)理人員掌握了公司的主導(dǎo)權(quán)和控制權(quán),經(jīng)理人員可以利用會計(jì)信息不對稱的特點(diǎn),向股東提供有利于自己的信息而隱藏對自己不利的信息,甚至?xí)峁┨摷俚臅?jì)信息。

第四,會計(jì)準(zhǔn)則和制度的不完善性。一方面,制度和準(zhǔn)則規(guī)定的各種處理方法是在對經(jīng)驗(yàn)的總結(jié),而人的認(rèn)識是有限的,不可能窮盡一切業(yè)務(wù);另一方面,經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜多變,而且不斷出現(xiàn)新的業(yè)務(wù),這就是人的認(rèn)識的階段有限理性與世界的無窮性之間的矛盾了,解決這一矛盾就必然要給企業(yè)自主選擇的空間,同時也體現(xiàn)了會計(jì)處理的靈活性。

第五,公司治理結(jié)構(gòu)不完善。在現(xiàn)代企業(yè)中,由于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離,使“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象具有普遍性,企業(yè)管理當(dāng)局在事實(shí)上完全擁有了會計(jì)政策選擇權(quán)。企業(yè)管理當(dāng)局的利益與利益相關(guān)各方的利益往往不一致,自利的企業(yè)管理當(dāng)局具有機(jī)會主義行為動機(jī),通過壟斷會計(jì)政策選擇權(quán)有意識地選擇能使其報(bào)酬現(xiàn)值最大化的會計(jì)政策,選擇能高估或提前確認(rèn)資產(chǎn)與收益的會計(jì)方法來滿足債務(wù)契約的約定,以避免因技術(shù)性違約而增加資本成本等等。可見,公司治理結(jié)構(gòu)是產(chǎn)生會計(jì)政策選擇的內(nèi)在原因。

三、企業(yè)會計(jì)政策選擇的動機(jī)分析

1.保證企業(yè)會計(jì)信息的真實(shí)性,準(zhǔn)確計(jì)算會計(jì)收益,并提供與信息使用者進(jìn)行決策有關(guān)的會計(jì)信息。例如:有些企業(yè)的存貨的實(shí)務(wù)流轉(zhuǎn)方式是先購進(jìn)的先賣出,那么企業(yè)選擇FIFO的存貨流轉(zhuǎn)方法就能更加準(zhǔn)確地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),當(dāng)然這也是法律的要求。

2.利潤操縱。這其實(shí)是許多管理層選擇不同會計(jì)政策的動因,靈活的會計(jì)政策選擇為企業(yè)的利潤操縱提供了廣闊的空間。企業(yè)的管理層出于不同的目的的需要而操縱利潤。主要有:

(1)取得配股資格。我國公司法規(guī)定:公司上市超過3個完整會計(jì)年度的,最近3個完整會計(jì)年度的凈資產(chǎn)收益率平均在10%以上,才可以有配股資格,許多企業(yè)為了能夠獲得配股資