預(yù)算會(huì)計(jì)如何適應(yīng)發(fā)展需要

張秀蛾

摘要：本文討論和分析了我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的主要問(wèn)題，提出了改革我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)策措施。

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì) 問(wèn)題 對(duì)策

0 引言

隨著財(cái)政管理體制改革的步伐加快，按照公共財(cái)政理論設(shè)計(jì)的預(yù)算管理模式已開始建立，預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，預(yù)算會(huì)計(jì)的客體運(yùn)行環(huán)境又發(fā)生了變化，因此，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)又面臨著新的問(wèn)題與不足，需要進(jìn)一步改革和發(fā)展。

1 我國(guó)會(huì)計(jì)制度存在的問(wèn)題

我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)。從預(yù)算會(huì)計(jì)的適用范圍看，相當(dāng)于國(guó)外的政府會(huì)計(jì)。自實(shí)施新的預(yù)算會(huì)計(jì)制度以來(lái)，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了重大變化，我國(guó)以加強(qiáng)和規(guī)范財(cái)政管理為中心，在財(cái)政預(yù)算管理制度方面進(jìn)行了一系列改革，包括編制部門預(yù)算、推行國(guó)庫(kù)集中收付制度、實(shí)行政府采購(gòu)制度等。改革的實(shí)施使預(yù)算會(huì)計(jì)制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn)了許多新情況，原來(lái)的核算內(nèi)容及核算方法已不能適應(yīng)新的變化，迫切需要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行進(jìn)一步修改和完善。另外，從政府會(huì)計(jì)改革的趨勢(shì)看，由于我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制，與國(guó)際通行做法存在較大差異，在執(zhí)行中也暴露中一些深層次的問(wèn)題。

1.1 現(xiàn)行會(huì)計(jì)難以適應(yīng)改革需求 國(guó)庫(kù)集中收付制度和政府采購(gòu)制度的實(shí)施，使財(cái)政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購(gòu)建固定資產(chǎn)、購(gòu)買材料及服務(wù)等所需要的財(cái)政資金不再由財(cái)政通過(guò)主管部門撥入用款單位，而是由財(cái)政部門從單一賬戶或采購(gòu)專戶按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，行政、事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費(fèi)用的增加（如工資支出等）或非貨幣性資產(chǎn)的增加（如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等），這就需要對(duì)行政單位和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。同樣，在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)中，也要核算和反映這一資金流向的變化。

1.2 會(huì)計(jì)信息反映不全 從表面上看，編制部門預(yù)算似乎與預(yù)算會(huì)計(jì)沒(méi)有大的關(guān)系，但從實(shí)質(zhì)上看，預(yù)算會(huì)計(jì)信息是編制部門預(yù)算時(shí)的一個(gè)重要依據(jù)，是編制部門預(yù)算的基礎(chǔ)。我國(guó)的預(yù)算編制正在以“零基法”取代“基數(shù)法”。在傳統(tǒng)的“基數(shù)法”下，按照基期年的支出基數(shù)簡(jiǎn)單地加上一個(gè)增長(zhǎng)比例確定各部門的支出指標(biāo)，因而，在決策時(shí)不需要過(guò)多的會(huì)計(jì)信息，在這種情況下，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在的弊端也沒(méi)有顯現(xiàn)出來(lái)。在實(shí)際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時(shí)、甚至不入賬等情況；即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計(jì)提折舊，無(wú)法反映固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。行政、事業(yè)單位長(zhǎng)期資產(chǎn)的核算存在賬目不實(shí)、資產(chǎn)虛增等問(wèn)題，不能真實(shí)、完整反映各單位占用的經(jīng)濟(jì)資源及使用情況，難以為編制部門預(yù)算提供清楚的“家底”。

1.3 債務(wù)信息有失真現(xiàn)象 近年來(lái)，我國(guó)實(shí)施積極的財(cái)政政策，發(fā)行了大量的國(guó)債，我國(guó)還從世界銀行等國(guó)際金融組織及外國(guó)政府借入了相當(dāng)數(shù)量的外債，這些債務(wù)均為政府的現(xiàn)實(shí)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以反映。但是，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)不能提供這方面的完整信息。由于現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，財(cái)政支出中只反映當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，但不能計(jì)提利息支出，政府的負(fù)債只反映當(dāng)期本金數(shù)，沒(méi)有反映應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)。在我國(guó)的一些西部地區(qū)，地方政府欠發(fā)工資問(wèn)題并沒(méi)有根本解決，這些應(yīng)付未付的工資也沒(méi)有在預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映出來(lái)。另外，一些地方政府為企業(yè)提供擔(dān)保等事項(xiàng)時(shí)有發(fā)生，這些或有事項(xiàng)形成的或有負(fù)債也沒(méi)有予以充分披露。在收付實(shí)現(xiàn)制下，政府的這些債務(wù)被“隱藏”了，不能真實(shí)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財(cái)政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府有效監(jiān)控財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估財(cái)政狀況，對(duì)財(cái)政經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、健康運(yùn)行帶來(lái)隱患。

1.4 會(huì)計(jì)信息還難以滿足透明要求 雖然我國(guó)的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)各有一套會(huì)計(jì)報(bào)表，并提供匯總的會(huì)計(jì)報(bào)表，但各套報(bào)表自成體系、分別編報(bào)，無(wú)法通過(guò)匯總生成政府整體的合并資產(chǎn)負(fù)債表，沒(méi)有一套能夠完整地反映各級(jí)政府的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌的合并會(huì)計(jì)報(bào)表?，F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)雖然提供關(guān)于政府整體的預(yù)算報(bào)告（包括未來(lái)財(cái)政年度的預(yù)算收支報(bào)告和預(yù)算執(zhí)行情況的報(bào)告），但由于許多類別的財(cái)政交易（例如政府基金和預(yù)算外交易）并未包括進(jìn)來(lái)，這些報(bào)告并不是完整意義上的政府整體的預(yù)算報(bào)告。

2 預(yù)算會(huì)計(jì)如何適應(yīng)發(fā)展需要

對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，發(fā)展更為全面的預(yù)算會(huì)計(jì)，要抓好以下幾個(gè)方面。

2.1 加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息體系建設(shè) 任何會(huì)計(jì)系統(tǒng)的基本目標(biāo)都是提供信息以滿足使用者的需要。財(cái)務(wù)報(bào)告是滿足各類使用者信息需要的基本工具，因?yàn)椴煌悇e的使用者均需要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告獲取報(bào)告實(shí)體的相關(guān)信息。政府會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)必須設(shè)計(jì)成能夠滿足不同使用者的需要。然而，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)提供的信息不全面、不完整、不透明，不能滿足報(bào)告使用者尤其是外部使用者的需要，應(yīng)當(dāng)加以改進(jìn)。在改進(jìn)現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，增加編制現(xiàn)金流量表和政府整體的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。完整的政府會(huì)計(jì)信息體系包括：及時(shí)提供有關(guān)政府支出和成本的可靠信息，以幫助政府部門進(jìn)行決策和控制支出；及時(shí)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立的外部審計(jì)，并編制審計(jì)報(bào)告；將會(huì)計(jì)系統(tǒng)與計(jì)劃、預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計(jì)系統(tǒng)相結(jié)合；報(bào)告有關(guān)非現(xiàn)金資源的信息（資產(chǎn)、負(fù)債、人力資本）；報(bào)告有關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府提高工作效率，加強(qiáng)成本管理；編制政府各部門和政府整體的財(cái)務(wù)報(bào)告等。

2.2 會(huì)計(jì)改革要漸進(jìn) 我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)應(yīng)是漸進(jìn)式轉(zhuǎn)變，先事業(yè)單位會(huì)計(jì)后政府會(huì)計(jì)，先報(bào)告系統(tǒng)后預(yù)算系統(tǒng)，先個(gè)體后整體，先地方后中央。在我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的初期，我們可以考慮借鑒德法模式的修訂的收付實(shí)現(xiàn)制，即首先確認(rèn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，實(shí)現(xiàn)收入和支出在各個(gè)期間的平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況。

2.3 借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn) 但隨著預(yù)算管理制度的改革，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系將向“政府和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)”發(fā)展。我國(guó)可以借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和非企業(yè)會(huì)計(jì)的劃分方法，即按照單位活動(dòng)的目的（而不是組織類別）的不同進(jìn)行分類。對(duì)于不以營(yíng)利為目的的非企業(yè)會(huì)計(jì)則可以按照其核算重點(diǎn)的不同進(jìn)一步劃分為政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。應(yīng)對(duì)我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)從整體框架上進(jìn)行全面改革，研究制定我國(guó)政府會(huì)計(jì)、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算制度和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度。