改進我國預(yù)算會計制度的思考

孟憲民 宋立忠 富仲羽

[中圖分類號]F812.2[文獻標識碼]A[文章編號]1009－2234(2009)05－0168－01

我國目前執(zhí)行的預(yù)算會計制度是經(jīng)過1997年重大改革后所制定的制度。包括財政總預(yù)算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度在內(nèi)的預(yù)算會計制度體系。自1998年以來，我國的預(yù)算會計環(huán)境發(fā)生了重大變化，我國以加強和規(guī)范財政管理為中心，在財政預(yù)算管理制度方面進行了一系列改革，包括逐步實施國庫集中收付制度，積極推行政府采購制度等。各項改革的實施使預(yù)算會計制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn)了許多新情況，原來的核算內(nèi)容及核算方法已不能適應(yīng)新的變化，迫切需要對預(yù)算會計制度進行進一步修改和完善。

一、我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度存在的主要問題

(一)現(xiàn)行預(yù)算會計制度不能真實、完整地核算和反映實施國庫集中收付制度和政府采購制度后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)

國庫集中收付制度和政府采購制度的實施，使財政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購建固定資產(chǎn)、購買材料及服務(wù)等所需要的財政資金不再由財政通過主管部門撥人用款單位，而是由財政部門從單一賬戶或采購專戶按規(guī)定程序直接撥人職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，行政、事業(yè)單位收到的財政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產(chǎn)的增加(如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等)，這就需要對行政單位和事業(yè)單位會計制度規(guī)定的核算內(nèi)容進行相應(yīng)的修改。

(二)不能全面、完整地反映政府的債務(wù)

近年來，我國實施積極的財政政策，發(fā)行了大量的國債，這些債務(wù)均為政府的現(xiàn)實負債，應(yīng)當在財務(wù)會計報告中予以反映。但是，現(xiàn)行預(yù)算會計不能提供這方面的完整信息。由于實行收付實現(xiàn)制，財政支出中只反映當期實際的還本付息數(shù)，但不能計提利息支出，政府的負債只反映當期本金數(shù)，沒有反映應(yīng)由本期負擔、以后年度償付的利息數(shù)，致使政府債務(wù)出現(xiàn)“隱藏”現(xiàn)象，不能真實地反映政府的財務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府防范和化解財政風險，給財政經(jīng)濟的持續(xù)、健康運行帶來隱患。

(三)政府會計信息不完整、透明度不夠，缺乏完整地反映政府財務(wù)狀況的財務(wù)會計報告

雖然我國的財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計制度中均規(guī)定了相應(yīng)的一套會計報表，但各套報表自成體系，分別編報。沒有一套能夠完整地反映各級政府的資源、負債和凈資產(chǎn)全貌的合并會計報表。長期以來，我們只強調(diào)預(yù)算會計為預(yù)算管理服務(wù)，預(yù)算會計是預(yù)算管理的工具，因而造成預(yù)算會計僅側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)存的核算，對于使用財政資金所形成的龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況，政府舉債的債務(wù)以及還本付息情況，預(yù)算資金的使用效果等缺乏有關(guān)的信息披露。

二、引入權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)的必要性

(一)是建立公共財政體制的需要

權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)下的收入支出報表，能夠客觀反映政府所控制的經(jīng)濟存量和經(jīng)濟流量，從而體現(xiàn)政府提供公共產(chǎn)品及公共服務(wù)的能力；而收付實現(xiàn)制下的收入支出報表中所列收支因與當期實際實現(xiàn)的收支有一定差距，因此難以擔當起客觀反映政府業(yè)績的重任。引入權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)，是建立公共財政體制的必然要求，不僅為財政資金使用的監(jiān)督管理和業(yè)績評價創(chuàng)造了條件，有利于提高政府執(zhí)政管理效率，而且將確保公共財政建設(shè)相關(guān)部門業(yè)務(wù)活動的規(guī)范性和有效性，使財政政策有效發(fā)揮宏觀調(diào)控作用。此外，按照現(xiàn)行預(yù)算會計制度規(guī)定，在收付實現(xiàn)制下，政府負債核算的內(nèi)容不整、不真實，只反映當年債務(wù)的還本付息支出，許多已經(jīng)發(fā)生但需要在以后期間支付的現(xiàn)實義務(wù)并沒有被確認為負債，而且所有負債也沒有區(qū)別償還期限的長短，一定程度上加劇了政府債務(wù)風險。在權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)下，將對政府債務(wù)進行較全面的確認與計量，所提供的負債信息能夠準確評估政府的債務(wù)狀況和償債能力，可以有效防范政府債務(wù)風險。

(二)滿足對政府預(yù)算會計信息的需求

隨著我國財政投融資體制市場化進程的加快，政府財政資金的來源變得更加多元，包括納稅人繳納的稅收、政府舉借的各種債務(wù)資金等。必然的，政府資產(chǎn)狀況及其提供公共服務(wù)的能力、財政資金的使用狀況、支出結(jié)構(gòu)及其效果等開始日益?zhèn)涫荜P(guān)注。引人權(quán)責發(fā)生制會計基礎(chǔ)，可使政府會計更具透明度和準確性。

三、改進我國預(yù)算會計制度的思考

(一)正確認識并處理好權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的關(guān)系

權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制都是會計的核算基礎(chǔ)，只是權(quán)責發(fā)生制提供的會計信息更全面，它能夠全面反映政府的資產(chǎn)和負債，可以更好地幫助經(jīng)濟決策。而收付實現(xiàn)制則能反映現(xiàn)金的流入、流出以及存量，以便幫助政府作出合理的財政收入政策以及確定債務(wù)規(guī)模，只有兩者相結(jié)合，才能反映全貌。從國外政府會計實踐看，已在政府會計中引人權(quán)責發(fā)生制的國家，沒有一個國家完全拋棄收付實現(xiàn)制的有關(guān)信息，均有一張重要的報表，即“現(xiàn)金流量表”。

(二)完善預(yù)算會計核算相關(guān)體系和方法

1我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度對象主要是預(yù)算資金的收支活動，難以全面核算和反映政府的經(jīng)濟資源占用及使用情況，也難以核算和反映政府的債務(wù)規(guī)模及償債情況，所以，應(yīng)對預(yù)算會計從整體框架上進行全面改革，制定我國的政府會計核算制度和財務(wù)會計報告制度。同時，將基建資金納入預(yù)算會計核算體系，在現(xiàn)行的預(yù)算會計制度中增加相應(yīng)的會計科目予以核算，以體現(xiàn)基建資金核算的特殊性。要重新設(shè)計預(yù)算會計報表體系，以準確披露包括基建資金在內(nèi)的所有預(yù)算資金的相關(guān)信息。

2對于實施政府采購、國庫集中收付制度以后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)，如由于財政資金流向變化而引起的收入和支出的計量、確認問題，購入工程物資的計價問題等，應(yīng)分別在財政總預(yù)算會計和行政、事業(yè)單位會計中做出相應(yīng)的補充規(guī)定，在具體會計核算方法的選用上，凡是以收付現(xiàn)行制為基礎(chǔ)的賬簿記錄已不能真實反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的，應(yīng)逐步引入權(quán)責發(fā)生制。同時，為了適應(yīng)編制部門預(yù)算的需要，應(yīng)將固定資產(chǎn)購建業(yè)務(wù)納入行政、事業(yè)單位的會計核算中，并對行政、事業(yè)單位的固定資產(chǎn)采取折舊政策，真實反映各單位的資產(chǎn)存量及使用情況。