上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀及建議

呂文慧　舒紅蕾

提要我國(guó)上海證券交易所和深圳證券交易所分別于2006年、2007年出臺(tái)了各自的《內(nèi)部控制指引》，以規(guī)范上市公司內(nèi)部控制的建立和披露，目前上市公司對(duì)于該指引的執(zhí)行尚處于初級(jí)階段。本文在對(duì)比分析我國(guó)2006年前后上市公司內(nèi)部控制信息披露要求的基礎(chǔ)上，結(jié)合上市公司年報(bào)內(nèi)部控制信息披露狀況，分析上市公司內(nèi)部控制信息披露中存在的問(wèn)題，并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：上市公司；內(nèi)部控制

中圖分類號(hào)：F27文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、內(nèi)部控制信息披露的作用

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的逐步完善，內(nèi)部控制信息披露正在逐步扮演著越來(lái)越來(lái)重要的角色，對(duì)內(nèi)可以提高管理當(dāng)局的控制意識(shí)，對(duì)外可以向信息使用者提供財(cái)務(wù)報(bào)告所不能提的信息。

1、內(nèi)部控制信息披露是管理當(dāng)局解除受托責(zé)任的一種方式。建立一套完善并有效執(zhí)行的內(nèi)部控制制度，是管理當(dāng)局的職責(zé)。內(nèi)部控制信息披露的目的在于表明企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效。對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度進(jìn)行評(píng)估并將結(jié)果報(bào)告給投資者，實(shí)際上是向投資者證明自己已經(jīng)盡了管理之責(zé)。

2、內(nèi)部控制信息披露可以向外部使用者提供單純的財(cái)務(wù)報(bào)告所不能提供的信息，從而有助于用戶做出決策。Hermanson（2000）的調(diào)查研究表明，內(nèi)部控制報(bào)告改進(jìn)了內(nèi)部控制，提供了額外的與決策有用的信息。通過(guò)內(nèi)部控制報(bào)告，用戶可以一定程度上了解企業(yè)管理控制是否有效。如果企業(yè)有著良好的控制制度，則企業(yè)的經(jīng)營(yíng)有序而有效，能夠防范經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)。反之，如果企業(yè)的內(nèi)部控制混亂，則風(fēng)險(xiǎn)較大，用戶在做出投資決策時(shí)就必須謹(jǐn)慎，這促使一些投資者在投資時(shí)關(guān)注企業(yè)有無(wú)內(nèi)部控制；另一方面作為投資者——企業(yè)的真正所有者，也有權(quán)知道企業(yè)的運(yùn)行是否正常，企業(yè)的資產(chǎn)是否有保障。因此，內(nèi)部控制信息對(duì)于投資者而言是一項(xiàng)重要的決策依據(jù)。

3、內(nèi)部控制報(bào)告可以提高企業(yè)管理當(dāng)局內(nèi)部控制的意識(shí)，從而重視企業(yè)的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制信息披露可以提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，在一定程度上減少舞弊的發(fā)生。

二、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制披露現(xiàn)狀

我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露經(jīng)歷了從無(wú)到有的階段。信息披露的數(shù)量和質(zhì)量都在不斷提高。但存在著即使進(jìn)行了披露，內(nèi)容也比較單一，大多留于形式，整個(gè)年報(bào)中只有諸如公司建立了健全有效的內(nèi)部控制制度一句話。自上交所和深交所發(fā)布的內(nèi)部控制指引后，在上海證券交易所上市的公司已經(jīng)率先在年報(bào)中按指引要求披露內(nèi)部控制信息，但依然存在以下問(wèn)題：

1、披露內(nèi)容不統(tǒng)一。在內(nèi)容上依然沒(méi)有統(tǒng)一，表現(xiàn)為三種情況：第一種為簡(jiǎn)單一句話披露。涉及內(nèi)部控制信息的只有一句話：公司內(nèi)部控制制度建設(shè)比較完善。未披露內(nèi)部控制制度建設(shè)的框架、董事會(huì)和管理層對(duì)內(nèi)部控制制度的合理性、有效性、完整性的意見(jiàn)；第二種為完全披露。按照內(nèi)部控制指引規(guī)定披露了內(nèi)部控制信息。董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的評(píng)價(jià)和自我評(píng)估報(bào)告和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核報(bào)告；第三種介于前兩種情況之間為詳細(xì)不完全披露。公司披露了內(nèi)部控制制度內(nèi)容，但未披露自我評(píng)估報(bào)告或缺少注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核報(bào)告。不過(guò)，三類公司披露時(shí)對(duì)于內(nèi)部控制缺陷避而不談的問(wèn)題，使得外部信息使用者不能全方位詳細(xì)地了解公司內(nèi)部控制情況，從而無(wú)法做出正確的判斷與決策。

2、披露形式與格式不規(guī)范。在深交所和上交所發(fā)布的內(nèi)部控制指引中沒(méi)有明確規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的具體形式，這使得公司在內(nèi)部控制信息披露的形式上不規(guī)范。由于不是強(qiáng)制規(guī)定披露形式。因此，上市公司選擇披露的格式也各不相同，有的公司選擇在監(jiān)事會(huì)報(bào)告中披露、有的選擇在董事會(huì)報(bào)告中披露、有的選擇在重要事項(xiàng)中披露。

3、披露時(shí)間不明確。從美國(guó)實(shí)施薩班斯法案的情況可以看出，在執(zhí)行薩班斯法案404條例的過(guò)程中，美國(guó)證監(jiān)會(huì)將執(zhí)行時(shí)間一再調(diào)整并按照大型公司和中小型公司制定了不同的披露時(shí)間。而我國(guó)內(nèi)部控制指引中并沒(méi)有提及公司關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的具體時(shí)間規(guī)定，也沒(méi)有對(duì)董事會(huì)出具的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和由會(huì)計(jì)師事務(wù)所

出具審核報(bào)告的時(shí)間做出規(guī)定，這加大了上市公司內(nèi)部控制信息披露的隨意性。

三、規(guī)范我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露的建議

由于我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露處于起步階段，有諸多不完善的地方，因此筆者提出以下幾點(diǎn)政策建議：

1、嚴(yán)格規(guī)定披露內(nèi)容和格式。為了讓外部信息使用者更好地了解公司內(nèi)部控制狀況，并與其他上市公司內(nèi)部控制形成可比性，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步規(guī)范披露的形式。具體而言：（1）明確應(yīng)在年報(bào)哪一部分披露內(nèi)部控制信息；（2）規(guī)定披露的格式，以規(guī)范上市公司的披露行為，加強(qiáng)市場(chǎng)的可操作性；（3）嚴(yán)格規(guī)定董事會(huì)披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的格式，加強(qiáng)報(bào)告間的可比性，方便投資者決策；（4）對(duì)于虧損公司應(yīng)該單獨(dú)制定相應(yīng)的內(nèi)部控制信息披露格式和形式，加強(qiáng)虧損公司內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范性、條理性。

2、嚴(yán)格規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的時(shí)間。我國(guó)發(fā)布的內(nèi)部控制指引中沒(méi)有明確規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的時(shí)間。因此，首先應(yīng)該嚴(yán)格規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的時(shí)間，使內(nèi)部控制信息披露更加及時(shí)、統(tǒng)一。其次，可借鑒美國(guó)做法考慮到大型上市公司和中小型公司執(zhí)行能力不同以及對(duì)內(nèi)部控制信息披露的理解不同分別規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的具體時(shí)間，同時(shí)要嚴(yán)格規(guī)定董事會(huì)發(fā)布的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告時(shí)間和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核報(bào)告的時(shí)間，以確保信息披露的及時(shí)、有效。

3、明確管理層的責(zé)任。美國(guó)薩班斯法案404條例中明確規(guī)定了董事會(huì)及高管層對(duì)公司內(nèi)部控制制度合理性、有效性進(jìn)行負(fù)責(zé)。所以，美國(guó)各大上市公司高管層都嚴(yán)格執(zhí)行薩班斯法案。我國(guó)在內(nèi)部控制指引中雖然已要求公司的董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的有效性負(fù)責(zé)，但并沒(méi)有明確其責(zé)任所在。因此，我國(guó)也可以借鑒美國(guó)這一做法，將內(nèi)部控制信息的披露責(zé)任落實(shí)到公司高管層，并制定嚴(yán)格的責(zé)任處罰制度。只有明確高管層責(zé)任，才能使公司高管層更加重視，從而確保內(nèi)部控制信息披露的順利執(zhí)行，保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)有效。

4、制定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制評(píng)估依據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具的內(nèi)部控制審核報(bào)告中表明審核的依據(jù)是《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見(jiàn)》（2002），但該意見(jiàn)中的內(nèi)部控制審核限定在對(duì)某一特定時(shí)日的、且與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行的審核。由于沒(méi)有一套統(tǒng)一的、完整的內(nèi)部控制體系，對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)沒(méi)有與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)明顯區(qū)分開來(lái)。因此，建議由中注協(xié)或會(huì)同證監(jiān)會(huì)借鑒借鑒美國(guó)上市公司監(jiān)察委員會(huì) （PCAOB）和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的相關(guān)規(guī)定制定評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)。

（作者單位：南京財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）

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