售后租回交易形成經(jīng)營租賃的會計處理

劉世榮

[摘要] 售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù),對于售后租回交易,無論是承租人還是出租人,均應(yīng)按照租賃的分類標準,將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。對于承租人來講,由于其既是資產(chǎn)的承租人同時又是資產(chǎn)的出售者,因此,售后租回交易同其他租賃業(yè)務(wù)的會計處理有所不同。

[關(guān)鍵詞] 售后租回經(jīng)營租賃 分攤

售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù),是指賣主(即承租人)將一項自制或外購的資產(chǎn)出售后,又將該項資產(chǎn)從買主(即出租人)租回,習慣上稱之為“回租”。售后租回是一種融資行為,在商品出售時,商品售價與賬面價值之間的差額,應(yīng)按規(guī)定進行處理。

對于售后租回交易,無論是承租人還是出租人,均應(yīng)按照租賃的分類標準,將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。對于出租人來講,售后租回交易(無論是融資租賃還是經(jīng)營租賃的售后租回交易)同其他租賃業(yè)務(wù)的會計處理沒有什么區(qū)別。而對于承租人來講,由于其既是資產(chǎn)的承租人同時又是資產(chǎn)的出售者,因此,售后租回交易同其他租賃業(yè)務(wù)的會計處理有所不同。

企業(yè)的售后租回交易被認定為經(jīng)營租賃的,應(yīng)當分別以下情況處理:

1.有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的,售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當計入當期損益。

2.售后租回交易如果不是按照公允價值達成的,售價低于公允價值的差額,應(yīng)計入當期損益;但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時,有關(guān)損失應(yīng)予以遞延(遞延收益),并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內(nèi)進行分攤;如果售價大于公允價值,其大于公允價值的部分應(yīng)計入遞延收益,并在租賃期內(nèi)分攤。

另外,租賃準則規(guī)定:承租人在經(jīng)營租賃下發(fā)生的租金應(yīng)當在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認為費用;如果其他方法更合理,也可以采用其他方法。

例:假定2002年1月1日,A公司將市價為950 000元的辦公設(shè)備一臺,按照1 000 000元的價格售給B公司,價款已存銀行。該設(shè)備2002年1月1日的賬面價值為900 000元(設(shè)備原值1 000 000元,已提折舊100 000元),并立即簽訂了一份租賃合同,該合同主要條款內(nèi)容如下:2002年1月1日,A公司向B公司租入辦公設(shè)備一臺,租期為3年。租賃合同規(guī)定, A公司第一年年末支付租金250 000元,第二年年末支付租金200 000元,第三年年末支付租金150 000元。三年的租金總額為600 000元。租賃期屆滿后B公司收回設(shè)備,辦公設(shè)備預計使用年限為10年。(假定A公司和B公司均在年末確認租金費用和租金收入,并且不存在租金逾期支付的情況。)

賣主(即承租人:A公司)的會計處理:

第一步,判斷租賃類型:此項租賃沒有滿足融資租賃的標準,應(yīng)作為經(jīng)營租賃處理。

第二步,計算未實現(xiàn)售后租回損益:

未實現(xiàn)售后租回損益=售價-資產(chǎn)的公允價值

=1 000 000-950 000=50 000(元)

第三步,相關(guān)會計處理:

2002年1月1日,結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本:

借:固定資產(chǎn)清理900 000

累計折舊100 000

貸:固定資產(chǎn)

1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售設(shè)備:

借:銀行存款1 000 000

貸:固定資產(chǎn)清理900 000

遞延收益—未實現(xiàn)售后租回損益50 000

營業(yè)外收入50 000

2002年12月31日,按直線法計算,當年應(yīng)分攤的租金費用為200 000元:

借:管理費用200 000

借:長期待攤費用 50 000

貸:銀行存款 250 000

2002年12月31日,按與確認租金費用相一致的方法(直線法)在租賃期內(nèi)確認本年應(yīng)分攤的未實現(xiàn)售后租回損益:

借:遞延收益—未實現(xiàn)售后租回損益 16 666.67

貸:管理費用16 666.67

但是,如果有確鑿證據(jù)表明,售后租回交易是按照公允價值達成的,售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當計入當期損益而不做遞延處理。在這種情況下,會計處理為:

2002年1月1日,結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本:

借:固定資產(chǎn)清理900 000

累計折舊100 000

貸:固定資產(chǎn)1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售設(shè)備:

借:銀行存款1 000 000

貸:固定資產(chǎn)清理900 000

營業(yè)外收入 100 000

沿用上例,假定2002年1月1日,A公司將市價為950 000元的辦公設(shè)備一臺,按照840 000元的價格售給B公司,價款已存銀行。該設(shè)備2002年1月1日的賬面價值為900 000元(設(shè)備原值1 000 000元,已提折舊100 000元),并立即簽訂了一份租賃合同。

賣主(即承租人:A公司)的會計處理:

未實現(xiàn)售后租回損益=售價-資產(chǎn)的賬面價值

=840 000-900 000=-60 000(元)

2002年1月1日,結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。

借:固定資產(chǎn)清理 900 000

累計折舊100 000

貸:固定資產(chǎn)1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售設(shè)備:

借:銀行存款 840 000

遞延收益—未實現(xiàn)售后租回損益 60 000

貸:固定資產(chǎn)清理900 000

2002年12月31日,按直線法計算,當年應(yīng)分攤的租金費用為200 000元:

借:管理費用200 000

借:長期待攤費用 50 000

貸:銀行存款250 000

2002年12月31日,按與確認租金費用相一致的方法(直線法)在租賃期內(nèi)確認本年應(yīng)分攤的未實現(xiàn)售后租回損益:

借:管理費用 20 000

貸:遞延收益—未實現(xiàn)售后租回損益 20 000

但是,如果有確鑿證據(jù)表明,售后租回交易是按照公允價值達成的,或者售價低于公允價值且該損失將不會由低于市價的未來租賃付款額補償時,售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當計入當期損益。在這種情況下,會計處理為:

借:固定資產(chǎn)清理 900 000

累計折舊100 000

貸:固定資產(chǎn)1 000 000

2002年1月1日,向B公司出售設(shè)備:

借:銀行存款840 000

營業(yè)外支出60 000

貸:固定資產(chǎn)清理900 000